審計準(zhǔn)則論文大全11篇

緒論：寫作既是個人情感的抒發(fā)，也是對學(xué)術(shù)真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇審計準(zhǔn)則論文范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。

篇（1）

此次的4個征求意見稿，重點(diǎn)突出了注冊會計師業(yè)務(wù)的國際化、多元化和高品質(zhì)化，其出臺背景、主要內(nèi)容和征求意見要點(diǎn)包括：

一、對被審計單位遵循國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的報告

從我國目前有關(guān)規(guī)定看，要求某些類型的上市公司應(yīng)按照不同財務(wù)報告框架編制會計報表，以滿足不同使用者的需求。例如，《國務(wù)院關(guān)于股份有限公司境內(nèi)上市外資股的規(guī)定》及其《實(shí)施細(xì)則》等文件的規(guī)定，含有B段或同時在境內(nèi)外公開發(fā)行股票（如H股、N股）的上市公司，除按照國內(nèi)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表外，還可以（或應(yīng)當(dāng)）按照國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或其他國家、地區(qū)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表。

據(jù)不完全統(tǒng)計，我國滬、深兩地的上市公司中。2004年年報中有142家披露境內(nèi)外兩份財務(wù)報表和有關(guān)差異調(diào)節(jié)表。上述上市公司分成四類：

（1）銀行、證券等金融類上市公司；

（2）同時發(fā)行A股、B股的上市公司；

（3）同時擁有A股、H股或N股等境外上市外資股的上市公司；

（4）只有B股的上市公司。目前，在對采用兩種不同的財務(wù)報告框架編制財務(wù)報表進(jìn)行審計，我國注冊會計師已經(jīng)積累了一定的經(jīng)驗(yàn)……但由于此前沒有相應(yīng)的規(guī)范，在審計實(shí)務(wù)中存在一定的問題。因此。亟需出臺相關(guān)準(zhǔn)則予以規(guī)范。

此次征求意見，主要針對以下問題：

（一）關(guān)于準(zhǔn)則在執(zhí)行過程中可能存在的問題

在實(shí)務(wù)中，某些企業(yè)可能按照不同財務(wù)報告框架編帶IJ多套財務(wù)報表，以滿足不同使用者的需求，如同時發(fā)行A股和N股或A股和B股的上市公司應(yīng)當(dāng)分別按照中國會計準(zhǔn)則和美國會計準(zhǔn)則，或中國會計準(zhǔn)則和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則編制財務(wù)報表。同時，某些企業(yè)按照國內(nèi)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表時，可能還需要在財務(wù)報表附注或補(bǔ)充資料中披露對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或其他國家（地區(qū)）會計準(zhǔn)則的遵循情況。如果遵循本征求意見稿的規(guī)定，各類特定企業(yè)的相關(guān)審計實(shí)務(wù)在執(zhí)行中可能存在哪些難以操作的問題？

（二）關(guān)于“財務(wù)報告框架”的界定

在起草本準(zhǔn)則時，為了理解和行文的方便。我們?yōu)樨攧?wù)報告框架給出定義，即“本準(zhǔn)則所稱財務(wù)報告框架，是指國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。或我國頒布的會計準(zhǔn)則、會計制度以及相關(guān)規(guī)定（簡稱國內(nèi)財務(wù)報告框架）。”在我國，我們使用“財務(wù)報告框架”是否合適？

二、對被審計單位使用服務(wù)機(jī)構(gòu)的考慮

近年來，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境不斷發(fā)生變化，尤其是企業(yè)組織機(jī)構(gòu)及其經(jīng)營活動的方式目益復(fù)雜，對注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)影響很大。目前，一些企業(yè)使用服務(wù)機(jī)構(gòu)從事委托理財或期貨交易等業(yè)務(wù)，由于使用服務(wù)機(jī)構(gòu)方式不同，企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險也不一樣，對注冊會計師執(zhí)行審計程序提出了不同要求。

從目前來看，服務(wù)機(jī)構(gòu)向客戶提供交易服務(wù)的方式有兩種，一是接受客戶委托，記錄交易和處理相關(guān)數(shù)據(jù)；一是為客戶執(zhí)行交易并履行經(jīng)管責(zé)任。無論哪一種方式，服務(wù)機(jī)構(gòu)都可能針對委托的業(yè)務(wù)，制定有關(guān)內(nèi)部控制的政策和程序。如果被審計單位使用了服務(wù)機(jī)構(gòu)，注冊會計師在了解被審計單位及其環(huán)境時，應(yīng)當(dāng)確定服務(wù)機(jī)構(gòu)活動對被審計單位的重要性以及與審計的相關(guān)性，以識別和評估重大錯報風(fēng)險。

征求意見稿對注冊會計師規(guī)范的內(nèi)容主要體現(xiàn)在兩方面：一是如何確定服務(wù)機(jī)構(gòu)活動對被審計單位的重要性和審計的相關(guān)性……以及在影響對重大錯報風(fēng)險的評估時執(zhí)行的后續(xù)程序。二是如何使用服務(wù)機(jī)構(gòu)注冊會計師對內(nèi)部控制出具的鑒證報告，包括報告的性質(zhì)和內(nèi)容。

此次征求意見，主要針對以下問題：

（一）關(guān)于服務(wù)機(jī)構(gòu)給客戶帶來的風(fēng)險

在我國，服務(wù)機(jī)構(gòu)如證券公司、期貨公司，通常接受客戶委托，記錄交易和處理相關(guān)數(shù)據(jù)，或?yàn)榭蛻魣?zhí)行交易并履行經(jīng)管責(zé)任。由于某些服務(wù)機(jī)構(gòu)誠信存在問題，以各種手段挪用客戶的資金，給客戶帶來很大的風(fēng)險。在這種情況下，注冊會計師履行本準(zhǔn)則規(guī)定的程序，是否足以識別和評估被審計單位利用服務(wù)機(jī)構(gòu)導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險？

（二）關(guān)于服務(wù)機(jī)構(gòu)注冊會計師的報告

服務(wù)機(jī)構(gòu)可能制定和執(zhí)行影響被審計單位內(nèi)部控制的政策與程序，但這些政策與程序在實(shí)體和運(yùn)行上與被審計單位相分離。因此，征求意見稿規(guī)定，注冊會計師在確定服務(wù)機(jī)構(gòu)活動對被審計單位的重要性與審計的相關(guān)性時，應(yīng)當(dāng)了解與服務(wù)活動相關(guān)的被審計單位的內(nèi)部控制。在這種情況下j注冊會計師需要利用服務(wù)機(jī)構(gòu)注冊會計師針對內(nèi)部控制出具的鑒證報告。如果服務(wù)機(jī)構(gòu)不能提供注冊會計師出具的內(nèi)部控制鑒證報告，注冊會計師如何實(shí)施審計程序以降低風(fēng)險？

三、歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)

注冊會計師承辦業(yè)務(wù)類型較多，既有財務(wù)報表審計和審閱、內(nèi)部控制審核等具有鑒證職能的業(yè)務(wù)，又有代編財務(wù)信息、執(zhí)行商定程序、管理咨詢和稅務(wù)咨詢等不具有鑒證職能的業(yè)務(wù)，還有司法訴訟中涉及會計、審計、稅務(wù)或其他事項的鑒證業(yè)務(wù)。

按照我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系。注冊會計師從事的業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息的審計和審閱業(yè)務(wù)，歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)，以及相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。針對上述業(yè)務(wù)韋lu定的準(zhǔn)則分別稱為審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則以及相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則。征求意見稿歸納了歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的其他鑒證業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，有利于一直冊會瀏幣開展新的鑒證業(yè)務(wù)。征求意見稿是對注冊會計師執(zhí)行其他鑒證業(yè)務(wù)提出的一般要求，內(nèi)容包括承接與保持業(yè)務(wù)、計劃與執(zhí)行業(yè)務(wù)、利用專家的工作、獲取證據(jù)、期后事項、工作記錄、編制鑒證報告和其他報告責(zé)任。如果執(zhí)行具體的其他鑒證業(yè)務(wù)，如盈利預(yù)測審核和內(nèi)部控制鑒證等，注冊會計師還需要與其他相關(guān)準(zhǔn)則結(jié)合使用。

此次征求意見，主要針對以下問題：

（一）關(guān)于準(zhǔn)則的名稱

國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會的國際鑒證業(yè)務(wù)框架統(tǒng)馭歷史財務(wù)信息的審計和審閱，以及歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)。針對歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)，國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會制定了《國際鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則》。我們認(rèn)為，鑒證業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息的審計和審閱。歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)。因此，涉及的準(zhǔn)則包話審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。針對歷史財務(wù)信息的審計和審閱以外的鑒證業(yè)務(wù)制定的準(zhǔn)則，我們稱為“中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則”。與國際準(zhǔn)則相比，我們在鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則加上“其他”兩字，是否合適？

（二）關(guān)于本準(zhǔn)則與鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則的關(guān)系

按照我國鑒證準(zhǔn)則體系，第一個層次為鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則，第二個層次為審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，本準(zhǔn)則與鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則內(nèi)容緊密相連。由于本準(zhǔn)則規(guī)范的內(nèi)容與鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則部分相同。為了保證本準(zhǔn)則的完整性，我們借鑒了鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則部分的規(guī)定，以便于理解和掌握，但可能存在重復(fù)之嫌。這樣做是否合適或有必要？

四、代編財務(wù)信息

隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，大型企業(yè)在壯大規(guī)模的同時，中小企業(yè)數(shù)量也在激增。一些中小企業(yè)出于成本效益的考慮，或一時準(zhǔn)以找到合適的會計人才，往往委托注冊會計師代編財務(wù)報表。與之相適應(yīng)，注冊會計師業(yè)務(wù)領(lǐng)域也目漸寬廣。

從開展代編業(yè)務(wù)的機(jī)構(gòu)看，除會計師事務(wù)所外，還有其他一些中介機(jī)構(gòu)。由于各類機(jī)構(gòu)素質(zhì)參差不齊，在一定程度上影響了代編業(yè)務(wù)的聲譽(yù)，誤導(dǎo)了財務(wù)信息使用者。因此，從行業(yè)管理的角度，有必要出臺《代編財務(wù)信息》準(zhǔn)則，以規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)行為，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任，提高注冊會計師從事代編業(yè)務(wù)的質(zhì)量。超級秘書網(wǎng)

征求意見稿對注冊會計師代編財務(wù)信息業(yè)務(wù)提出了一般要求，內(nèi)容包括簽訂業(yè)務(wù)約定書、制定計劃、實(shí)施程序、形成工作記錄、編制代編業(yè)務(wù)報告等。

此次征求意見，主要針對以下問題：

（一）關(guān)于代編財務(wù)信息

篇（2）

過去十多年來，在財政部指導(dǎo)下，中國注冊會計師協(xié)會一直致力于審計準(zhǔn)則的建設(shè)工作，陸續(xù)制定實(shí)施了一系列審計準(zhǔn)則，這對于提升注冊會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，促進(jìn)注冊會計師行業(yè)的專業(yè)化發(fā)展，以及服務(wù)于市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)，都起到了積極作用。審計準(zhǔn)則作為衡量與保障注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的權(quán)威標(biāo)準(zhǔn)，已得到社會各界的廣泛認(rèn)同。

一、中國審計準(zhǔn)則建設(shè)取得的成就和面臨的挑戰(zhàn)

自注冊會計師制度恢復(fù)重建以來，我國以規(guī)范行業(yè)管理和提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量為目標(biāo)，相繼制定了一系列注冊會計師行業(yè)的規(guī)章制度，并在審計準(zhǔn)則建設(shè)方面取得了明顯的成就。審計準(zhǔn)則建設(shè)以及準(zhǔn)則體系的基本建立，有效地適應(yīng)了注冊會計師執(zhí)業(yè)的需要。審計準(zhǔn)則已經(jīng)成為注冊會計師執(zhí)業(yè)的必備指南，成為衡量注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的依據(jù)，成為理論研究、教學(xué)教材建設(shè)的重要推動力量。同時，還是有關(guān)部門執(zhí)法、判斷注冊會計師執(zhí)業(yè)罪錯的依據(jù)。

盡管審計準(zhǔn)則建設(shè)取得很大成就，但隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展、經(jīng)濟(jì)全球化的加快，以及企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的急速變化，中國審計準(zhǔn)則建設(shè)面臨著許多挑戰(zhàn):

1.行業(yè)面臨的風(fēng)險有日益增大趨勢。管理層財務(wù)舞弊事件頻繁爆發(fā)，如科龍事件等加大了注冊會計師行業(yè)的風(fēng)險，嚴(yán)重?fù)p害了成千上萬投資者的利益，動搖了社會公眾對資本市場和審計有效性的信心。

2.現(xiàn)行審計實(shí)務(wù)不能有效應(yīng)對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。現(xiàn)行審計實(shí)務(wù)是建立在傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型基礎(chǔ)上，存在很大缺陷。注冊會計師往往不注重從宏觀層面把握財務(wù)報表存在的重大錯報風(fēng)險，而直接實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性測試，容易產(chǎn)生審計失敗。

3.經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求審計準(zhǔn)則國際趨同。經(jīng)濟(jì)全球化促使越來越多的國家打開國門，吸引外資，使經(jīng)濟(jì)的發(fā)展超越了國界。目前，我國與其他國家和地區(qū)的經(jīng)濟(jì)依存度日益提高。在這種情況下，審計準(zhǔn)則國際趨同的要求越來越迫切。

二、以制定審計風(fēng)險準(zhǔn)則為重點(diǎn)，創(chuàng)新審計準(zhǔn)則體系

1.關(guān)于審計準(zhǔn)則的建設(shè)情況。根據(jù)行業(yè)面臨風(fēng)險的特點(diǎn)以及國際審計準(zhǔn)則的新進(jìn)展，我們對我國審計準(zhǔn)則體系中涉及審計風(fēng)險的項目進(jìn)行了研究，并對我國的審計環(huán)境進(jìn)行了深入分析，在借鑒國際審計風(fēng)險準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，以審計風(fēng)險準(zhǔn)則為重點(diǎn),完善審計準(zhǔn)則。

2.創(chuàng)新審計準(zhǔn)則體系。從目前看，我國注冊會計師承辦業(yè)務(wù)類型較多，其中既有財務(wù)報表審計和審閱、內(nèi)部控制審核等具有鑒證職能的業(yè)務(wù)，又有代編財務(wù)信息、執(zhí)行商定程序、管理咨詢和稅務(wù)咨詢等不具有鑒證職能的業(yè)務(wù)，還有特殊的鑒證業(yè)務(wù)，如司法訴訟中涉及會計、審計、稅務(wù)或其他事項的鑒證業(yè)務(wù)。因此，獨(dú)立審計準(zhǔn)則體系已經(jīng)不能完全包容注冊會計師各類業(yè)務(wù)使用的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，需要對此進(jìn)行改進(jìn)。

根據(jù)我國實(shí)際情況和國際趨同的需要，新準(zhǔn)則將“中國注冊會計師獨(dú)立審計準(zhǔn)則體系”改進(jìn)為“中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系”，以適應(yīng)注冊會計師業(yè)務(wù)多元化的需要。執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系應(yīng)當(dāng)涵蓋注冊會計師所有執(zhí)業(yè)領(lǐng)域，包括審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，以及相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則，其中審計準(zhǔn)則是執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的核心內(nèi)容，也是我們國際趨同努力的重點(diǎn)所在。為了便于社會公眾理解，在對外宣傳時，我們將執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則簡稱為“審計準(zhǔn)則”。

3.改進(jìn)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則名稱。由于現(xiàn)行獨(dú)立審計準(zhǔn)則體系包含了部分非審計業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，因此，有必要借鑒國際通行做法，將非審計業(yè)務(wù)準(zhǔn)則從獨(dú)立審計準(zhǔn)則體系中分離出來，按照其業(yè)務(wù)特性冠以適當(dāng)?shù)拿Q。

4.完善執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則編號。目前執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則是按時間順序編號的，看起來連續(xù)，但實(shí)際上是零亂的，沒有內(nèi)在邏輯。為了克服按時間循序順序編號帶來的弊端，我們擬按照會計科目編號原理進(jìn)行編號。

三、審計風(fēng)險準(zhǔn)則著力解決的問題

審計風(fēng)險準(zhǔn)則進(jìn)一步明確了財務(wù)報表審計的目標(biāo)和基本原則、明確了注冊會計師審計證據(jù)的內(nèi)容、數(shù)量和質(zhì)量以及為獲取審計證據(jù)所實(shí)施的審計程序；進(jìn)一步明確了注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險的程序；進(jìn)一步明確了針對評估的重大錯報風(fēng)險實(shí)施的程序。與現(xiàn)行獨(dú)立審計準(zhǔn)則相比，審計風(fēng)險準(zhǔn)則著力解決以下幾個問題:

1.要求注冊會計師加強(qiáng)對被審計單位及其環(huán)境的了解。注冊會計師應(yīng)當(dāng)實(shí)施程序，更廣和更深地了解被審計單位及其環(huán)境的各個方面。

2.要求注冊會計師在審計的所有階段都要實(shí)施風(fēng)險評估程序。注冊會計師應(yīng)當(dāng)將識別的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系時，實(shí)施更為嚴(yán)格的風(fēng)險評估程序，不得不經(jīng)過風(fēng)險評估，直接將風(fēng)險設(shè)定為高水平。

3.要求注冊會計師針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試。注冊會計師對重大錯報風(fēng)險評估是一種判斷，被審計單位內(nèi)部控制存在固有限制，無論評估的重大錯報風(fēng)險結(jié)果如何，注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對重大的各類交易、賬戶余額、列報和披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，不得將實(shí)質(zhì)性測試只集中在例外事項上。

4.要求注冊會計師將識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。

審計風(fēng)險準(zhǔn)則的出臺，有利于降低審計失敗發(fā)生的概率，增強(qiáng)社會公眾對行業(yè)的信心；有利于嚴(yán)格審計程序，識別、評估和應(yīng)對重大錯報風(fēng)險；有利于明確審計責(zé)任，實(shí)施有效的質(zhì)量控制；有利于促使注冊會計師掌握新知識和新技能，提高整個行業(yè)的專業(yè)水平。

中國審計準(zhǔn)則體系的，標(biāo)志著我國已建立起一套適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，順應(yīng)國際趨同大勢的審計準(zhǔn)則體系。它的與實(shí)施，有利于提高注冊會計師行業(yè)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，提升財務(wù)信息質(zhì)量，推動注冊會計師行業(yè)的健康發(fā)展。

參考文獻(xiàn):

篇（3）

經(jīng)濟(jì)后果觀最先應(yīng)用于會計準(zhǔn)則。1978年，Zeff在《“經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說興起》中指出：會計準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果，是指各種財富的轉(zhuǎn)移是既得利益在不同社會利益集團(tuán)之間的重新分割，而這種“社會性后果”的表現(xiàn)是會計報告對企業(yè)、政府、工會、投資人、債權(quán)人決策行為的影響，更具體的表現(xiàn)就是一個公司會計政策的選擇對其市場價值產(chǎn)生的影響。換言之，會計準(zhǔn)則不再是一種純粹的技術(shù)手段，不同的準(zhǔn)則將生成不同的會計信息，從而影響到不同集團(tuán)的利益，包括一部分人受益，另一部分人受損。我們認(rèn)為，審計準(zhǔn)則具有和會計準(zhǔn)則同樣的性質(zhì)，審計準(zhǔn)則同樣具有經(jīng)濟(jì)后果。具體表現(xiàn)在：

1.對政府與監(jiān)管者而言：當(dāng)政府作為一名投資者時，他與其他普通投資者一樣希望經(jīng)過審計的財務(wù)報表等信息是恰當(dāng)?shù)摹⒖煽康模@些信息都是在公認(rèn)的審計準(zhǔn)則審計下披露出來的，能夠以此來進(jìn)行投資決策等；當(dāng)政府作為一名監(jiān)管者時，他希望經(jīng)過審計的信息能夠滿足社會各界的要求，同時公司披露的信息經(jīng)過審計后能夠達(dá)到政府監(jiān)管的要求，比如經(jīng)過審計的會計信息能夠服從政府的稅法、經(jīng)過審計的會計信息有利于國家實(shí)施宏觀經(jīng)濟(jì)計劃和調(diào)控需要等。

2.對普通投資者與債權(quán)人而言：他們要求企業(yè)(尤其是上市公司)提供的會計信息是相關(guān)的、可靠的以及同時具有可比性。可是，如果僅僅是要求由這些公司來保證其所提供的會計信息是相關(guān)的、可靠的，這多少會讓投資者與債權(quán)人難以相信，唯一的辦法就是由獨(dú)立的第三方對這些會計信息進(jìn)行審計，以合理的確保這些會計信息是相關(guān)的、可靠的。

3.對審計師而言：審計師對企業(yè)財務(wù)報表是否符合“公認(rèn)會計原則”進(jìn)行審計，以審查財務(wù)報表的可靠性、真實(shí)性與公允性。可是由于審計師的理性經(jīng)濟(jì)人假設(shè)，他可能為了追求自身利益最大化而損害其他相關(guān)者的利益，為了確保審計師的行為與其他利益相關(guān)者相一致，這就需要一個公認(rèn)的審計準(zhǔn)則來對其行為進(jìn)行規(guī)范。同時，審計師從事的活動是一項高風(fēng)險的活動，為了保護(hù)自己以減少面臨法律訴訟的概率以及符合成本效率原則，同時也為了彌補(bǔ)社會各界對審計師的期望差距，審計師同樣需要一項公認(rèn)的審計準(zhǔn)則對其業(yè)務(wù)活動進(jìn)行指導(dǎo)以及保護(hù)其自身利益。

4.對企業(yè)(尤其是上市公司)而言：一般來說，相對于以上三者，企業(yè)管理當(dāng)局最不需要審計準(zhǔn)則，這樣企業(yè)就可以隨意濫用會計準(zhǔn)則，隨意披露虛假信息而外部利益相關(guān)者卻不知道。可是，在現(xiàn)今這個各個利益方相互交織的社會里，企業(yè)不可能完全依靠自己來獲得不斷發(fā)展，企業(yè)需要外部資金，需要贏得外部利益者的青睞，這就注定了企業(yè)不可能經(jīng)常性的濫用會計準(zhǔn)則以及隨意披露虛假信息，而為了讓外部利益者相信其所披露的信息是相關(guān)與可靠的，企業(yè)就需要審計師對這些信息進(jìn)行審計，而這些都是由審計準(zhǔn)則來規(guī)范的。同時，企業(yè)也需要獲得其他企業(yè)的信息(比如對其他企業(yè)進(jìn)行投資、獲得同行業(yè)企業(yè)的信息進(jìn)行分析等)，因此企業(yè)也希望其他企業(yè)披露的信息同樣符合“公認(rèn)會計審計準(zhǔn)則”。

二、審計準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的具體行為表現(xiàn)

1.審計準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的博弈原因分析：潛在利潤

根據(jù)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，對于制度的需求是因?yàn)樵诋?dāng)前狀態(tài)下，行為主體無法獲得潛在利益。國內(nèi)一些學(xué)者認(rèn)為，審計準(zhǔn)則能夠有效地降低審計業(yè)務(wù)中的交易費(fèi)用，從而使利益相關(guān)者獲得由交易帶來的潛在收益。“從制度需求理論上說，通過適用的審計準(zhǔn)則，使顯露在現(xiàn)存制度安排結(jié)構(gòu)之外的利潤內(nèi)在化，即潛在利潤內(nèi)在化是審計準(zhǔn)則需求產(chǎn)生的基本原因”。

審計準(zhǔn)則的潛在利潤是指實(shí)行這項審計準(zhǔn)則所獲得的潛在收入減去遵循這項審計準(zhǔn)則所增加的成本，即審計準(zhǔn)則給社會帶來的預(yù)期正值收益。由于審計準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果所帶來的潛在利潤，相關(guān)利益各方才更有動力去參與博弈過程。潛在利潤影響審計準(zhǔn)則的博弈過程是這樣的：首先經(jīng)過會計職業(yè)界、社會公眾、政府機(jī)構(gòu)的辯論和研究，一項公認(rèn)審計準(zhǔn)則得以形成，達(dá)到暫時的均衡狀態(tài)。隨著外部經(jīng)濟(jì)、法律及技術(shù)環(huán)境的變化，現(xiàn)存準(zhǔn)則安排之外的潛在利潤會逐漸顯露出來，于是又會引起新一輪的博弈，以達(dá)到新的均衡狀態(tài)。正是相關(guān)利益者對審計準(zhǔn)則潛在利潤的不斷追求，才使得審計準(zhǔn)則由低層次向高層次不斷逼近，同時審計準(zhǔn)則也得到了不斷的完善。

2.審計準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的博弈過程分析：相關(guān)利益集團(tuán)之間的互相博弈

RoyA.Chandler(1997)曾經(jīng)指出，將審計準(zhǔn)則僅作為技術(shù)性標(biāo)準(zhǔn)的觀點(diǎn)如今已經(jīng)受到越來越多的質(zhì)疑。國外已有不少審計學(xué)者指出，審計準(zhǔn)則的制定實(shí)際上是一種政治過程。如，RoyA.Chandler(1997)研究了英國審計實(shí)務(wù)委員會(APC，1991年被AuditingPracticesBoard所取代)頒布《審計指南：審計報告樣本》的過程中就有著各方所發(fā)生的利益沖突和妥協(xié)。McEnroeandMartens(1998)則研究了美國AICPA出臺SASNo.69的過程中，反映了利益各方是如何表達(dá)并維護(hù)自己利益的。以上研究都表明，審計準(zhǔn)則的制定過程是相關(guān)利益者的博弈過程，審計準(zhǔn)則是博弈過程的均衡解，其實(shí)質(zhì)是利益各方所達(dá)成的契約，這一點(diǎn)是我們理解審計準(zhǔn)則制定的經(jīng)濟(jì)后果觀的關(guān)鍵。由于審計準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，不同利益集團(tuán)往往都會想方設(shè)法利用自己的優(yōu)勢來對審計準(zhǔn)則的制定施加影響，因?yàn)闇?zhǔn)則一旦制定，將造成不同利益集團(tuán)之間實(shí)際的財富分配。由上述潛在利潤對審計準(zhǔn)則博弈的影響過程可以看出，審計準(zhǔn)則的均衡解只是一個靜態(tài)的納什均衡，一旦審計準(zhǔn)則的潛在利潤顯露出來，相關(guān)利益各方就會力爭獲得潛在利潤的最大一部分，無論對政府還是普通投資者與債權(quán)人、企業(yè)、審計師來講都是一樣的，他們會更有動力去追逐潛在利潤，并不斷通過各種途徑去對審計準(zhǔn)則的制定施加影響，以使審計準(zhǔn)則能最終體現(xiàn)出自己的利益。這也就可以解釋為什么在中國等政府利益占統(tǒng)治地位的國家里，審計準(zhǔn)則更多的傾向于維護(hù)國家利益，以滿足國有投資者、政府征稅以及宏觀調(diào)控的需要；以及在美國等私人利益占統(tǒng)治地位的國家里，審計準(zhǔn)則更多的從維護(hù)投資者權(quán)益角度出發(fā)，強(qiáng)調(diào)為他們評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績以及據(jù)此作出的投資決策提供鑒證服務(wù)，確保會計報表的真實(shí)、公允。當(dāng)然，審計準(zhǔn)則對于會計師事務(wù)所和注冊會計師利益的影響是最直接的，不僅影響著注冊會計師的法律責(zé)任，還影響著注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中所必須實(shí)施的審計程序，及會計師事務(wù)所的成本和收益。正因如此，一些大型事務(wù)所，如國際知名的“四大”國際會計公司，力求使自己所開發(fā)或者采用的審計程序能夠成為通行的標(biāo)準(zhǔn)，從而減少培訓(xùn)員工的成本以及相關(guān)的法律成本(McEnroe，1993)。因此為了使自己的利益能夠在審計準(zhǔn)則中得到反映并最大可能的追逐潛在利潤，利益各方會不遺余力的參與審計準(zhǔn)則制定的博弈。

三、從經(jīng)濟(jì)后果觀來看我國審計準(zhǔn)則制定的不足

1.中美審計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)利益代表比較

美國審計準(zhǔn)則是由美國審計準(zhǔn)則委員會(ASB)所制定的，在確定審計準(zhǔn)則委員會機(jī)構(gòu)成員時，ASB就廣泛吸收各方力量的參與，注意其能否充分代表各方利益和意見，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)從整體上是否具有廣泛代表性。ASB由15名委員組成，其中6人來自“六大”，1人來自中型會計師事務(wù)所，6人來自小型會計師事務(wù)所，1人來自學(xué)術(shù)界，1人來自政府機(jī)關(guān)。而在2003年中注協(xié)擬成立的審計準(zhǔn)則委員會由30名專家組成，其中政府等有關(guān)部門占11名，注冊會計師占10名，中注協(xié)秘書處1名，證券業(yè)界1名，會計、審計學(xué)者占6名，法律專家1名。從這個對比可以看出，我國審計準(zhǔn)則委員會政府代表占到40%，而實(shí)務(wù)工作者只有30%多點(diǎn)，而美國ASB15名委員中只有1名來自政府機(jī)關(guān)，卻有13名來自實(shí)務(wù)界。

2.我國審計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)代表性不足的思考

首先，我國現(xiàn)代審計還時間不長，而真正意思上的審計業(yè)務(wù)從1996年“脫鉤改制”以來才只有十年，因此目前審計職業(yè)界還沒有能力來曾擔(dān)審計準(zhǔn)則的制定這項工作。其次，在我國當(dāng)前國有經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位的情況下，政府傾向于維護(hù)國有資本的利益，就算職業(yè)界有制定準(zhǔn)則的能力，政府也可能不會放權(quán)。因此，由財政部下屬的中國注冊會計師協(xié)會這樣一個半官方性質(zhì)的機(jī)構(gòu)來制定審計準(zhǔn)則就更可能符合各利益相關(guān)者的要求。當(dāng)然，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)中政府利益代表占多數(shù)的情況下，其制定的準(zhǔn)則可能在某些方面有失偏頗，如其制定的審計準(zhǔn)則可能在最大程度維護(hù)國有資本利益的同時而忽視了其他利益者(如私營企業(yè)和民營企業(yè))的利益。

四、結(jié)論及建議

審計準(zhǔn)則做為一項制度，具有經(jīng)濟(jì)后果，各利益相關(guān)者為了自己的利益不斷進(jìn)行反復(fù)博弈，實(shí)質(zhì)上是各利益相關(guān)者所達(dá)成的契約。審計準(zhǔn)則的質(zhì)量不僅僅在于它有沒有一個科學(xué)的指導(dǎo)框架，也在于具有經(jīng)濟(jì)后果的審計準(zhǔn)則的制定有沒有一個廣泛的“群眾基礎(chǔ)”，即審計準(zhǔn)則博弈的相關(guān)利益代表廣不廣泛。雖然我國審計職業(yè)界、投資者與債權(quán)人等已經(jīng)開始認(rèn)識到審計準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果，但這些相關(guān)利益者參與審計準(zhǔn)則制定的熱情一直不夠。這方面的原因有很多，如我國審計職業(yè)界還沒有形成國際上“四大”那樣的規(guī)模，自身缺乏能力對審計準(zhǔn)則施加影響；我國上市公司中很多公司的最終投資者與債權(quán)人都是國家，他們本身就缺乏動力去參與審計準(zhǔn)則的制定，由國家來制定審計準(zhǔn)則對他們來說是件省時又省力的事情。但是，我們認(rèn)為，這其中最大的原因是政府主導(dǎo)下的審計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的分權(quán)與制衡的不夠。審計準(zhǔn)則既然具有經(jīng)濟(jì)后果，能為相關(guān)利益者帶來潛在利潤，政府就不能完全主導(dǎo)審計準(zhǔn)則的制定，政府在這個過程中就必須體現(xiàn)出公平與效率。因此，我們建議：(1)在我國審計準(zhǔn)則制定委員會中，有必要降低來自政府部門的比重，增加來自實(shí)務(wù)界的代表。審計準(zhǔn)則說到底用來規(guī)范審計活動的一項準(zhǔn)則，而實(shí)務(wù)工作者處于審計活動的最前沿，他們能夠更清楚的看到事物的本質(zhì)，因此提高實(shí)務(wù)界代表的比例更有利于在審計準(zhǔn)則的原則性與可操作性之間達(dá)成平衡。(2)我國的審計準(zhǔn)則制定程序應(yīng)為公眾參與準(zhǔn)則制定提供必要而合理的形式，提高審計準(zhǔn)則制定的信息公開與透明度。誠然，我國目前新的準(zhǔn)則的都向社會各界廣泛征求意見，但似乎還沒有形成一個社會各界廣泛參與討論審計準(zhǔn)則的大氣氛，中注協(xié)有必要努力推動社會各界參與審計準(zhǔn)則的討論，如實(shí)行像美國ASB那樣的公眾聽證會。同時，中注協(xié)也應(yīng)該向公眾公布更多的準(zhǔn)則制定背景以及準(zhǔn)則研究報告等，而不是像現(xiàn)在這樣只是公布一些抽象的審計條款。中注協(xié)有必要建立一種“政府指導(dǎo)程序民主”的準(zhǔn)則制定程序，只有這樣才能鼓勵更多的社會公眾去參與準(zhǔn)則的制定。

主要參考文獻(xiàn)：

[1]林鐘高尤雪英徐正剛：《獨(dú)立審計理論研究》，立信會計出版社，189~222.

[2]中國注冊會計師協(xié)會：《中國注冊會計師協(xié)會審計準(zhǔn)則委員會暫行規(guī)則》，2004.

[3]蕭英達(dá)：《比較審計學(xué)》，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1991年版。

[4]劉繼忠：《審計標(biāo)準(zhǔn)與審計標(biāo)準(zhǔn)體系》，中國審計出版社1992年版。

[5]張龍平：《注冊會計師審計控制系統(tǒng)研究》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社1994年版。

[6]劉明輝：《獨(dú)立審計準(zhǔn)則研究》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社1997年版。

篇（4）

一、獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則中產(chǎn)問題

《獨(dú)立審計準(zhǔn)則》序言中規(guī)定：獨(dú)立審計準(zhǔn)則體系由獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則、獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則與獨(dú)立審計實(shí)務(wù)公告、執(zhí)業(yè)規(guī)范指南三個層次組成。按序言的表述基本準(zhǔn)則應(yīng)對具體準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)公告有統(tǒng)馭指導(dǎo)的作用，但筆者通過對準(zhǔn)則的研究發(fā)現(xiàn)，有些并非如此，基本準(zhǔn)則共分五部分，除總則和附則外，一般準(zhǔn)則、外勤準(zhǔn)則、報告準(zhǔn)則構(gòu)成了主體部分。下面就其中一般準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則的內(nèi)容分別說明。

1、一般準(zhǔn)則，在總則第2條中，獨(dú)立審計被定義為“注冊會計師依法接受委托，對被審計單位的會計報表及其相關(guān)資料進(jìn)行獨(dú)立審查并發(fā)表審計意見。”第3條規(guī)定：“本準(zhǔn)則適用于注冊會計師對任何單位會計報表及其相關(guān)資料進(jìn)行的以發(fā)表審計意見為目的的獨(dú)立審計。”而準(zhǔn)則第4條規(guī)定：“獨(dú)立審計的目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發(fā)表審計意見。”由此帶來一個問題：獨(dú)立審計不但包括會計報表審計，也包括驗(yàn)資、盈利預(yù)測審核、破產(chǎn)清算審計等特殊的審計業(yè)務(wù)，這些業(yè)務(wù)也是以發(fā)表審計意見為目的，符合獨(dú)立審計的定義，但它們的審計目的又顯然不符合第4條的規(guī)定。審計目的既然被寫入基本準(zhǔn)則，就應(yīng)適用于所有獨(dú)立審計，不能對一些適用而對另一些又不適用。

2、報告準(zhǔn)則。報告準(zhǔn)則中的問題與一般準(zhǔn)則很相似。報告準(zhǔn)則第22條規(guī)定，審計報告應(yīng)當(dāng)說明被審計單位會計報表的編制是否符合國家有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定等。第23條規(guī)定，審計報告包括無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見四種類型。顯然，此處的審計報告特指對會計報表發(fā)表審計意見的報告，而不是針對所有審計業(yè)務(wù)而言的廣義審計報告。既然準(zhǔn)則序言和基本準(zhǔn)則的總則中都明確了驗(yàn)資等特殊業(yè)務(wù)也屬獨(dú)立審計范圍，那么，在基本準(zhǔn)則的報告準(zhǔn)則中，僅針對會計報表審計這種類型的審計進(jìn)行指導(dǎo)，未免有以偏概全之嫌。

二、獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則中的問題

1、會計報表審計準(zhǔn)則。獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則是依基本準(zhǔn)則制定的注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的具體規(guī)范。它與實(shí)務(wù)公告同處準(zhǔn)則體系的第二層。但個體準(zhǔn)則第1號的內(nèi)容來看，它既不是審計業(yè)務(wù)的具體規(guī)范郵局不是具有指導(dǎo)意義的基本準(zhǔn)則。有人認(rèn)為，指導(dǎo)會計報表審計的具體準(zhǔn)則內(nèi)容較復(fù)雜零散，制定一個會計報表準(zhǔn)則，有處于形成系統(tǒng)完整的具體準(zhǔn)則概念，因而此準(zhǔn)則是其他具體準(zhǔn)則的統(tǒng)帥。照這樣理解，具體準(zhǔn)則第1號可以作為一個單獨(dú)的層次，準(zhǔn)則體系就不是三層而是四層了。事實(shí)上，第1號準(zhǔn)則確實(shí)缺乏具體規(guī)范的作用。比如對審計任務(wù)約定書、審計計劃、審計工作認(rèn)錯稿和審計報告均有專門的具體準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范，在第1號準(zhǔn)則中它們出均被提及，但筆墨相當(dāng)節(jié)約，有些是對基本準(zhǔn)則相應(yīng)內(nèi)容的重復(fù)或簡單擴(kuò)充，有些甚至比基本準(zhǔn)則還要簡約。例如，基本準(zhǔn)則第15條規(guī)定：“注冊會計師方興未艾當(dāng)將審計計劃及其實(shí)施過程、結(jié)果和其他需要加以判斷的重要事項，記錄于審計工作認(rèn)錯稿。”而第1號具體準(zhǔn)則第19條規(guī)定：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)對審計工作進(jìn)行記錄，形成工作認(rèn)錯稿。”這是具體準(zhǔn)則對形成工作認(rèn)錯稿的唯一說明。人們不禁要問：具體準(zhǔn)則具體到何處了呢？并且在報告部分，也會發(fā)現(xiàn)同樣的問題。

2、重要性準(zhǔn)則。重要性的定義在該準(zhǔn)則第2條：“本準(zhǔn)則所稱重要性，是指被審計單位會計報表中錯報或汛報的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”這個概念高度抽象，報表使用者的羊斷或決策的要求都會不同，第2條針對的是哪一類報表使用者，也就不甚明確了。

篇（5）

一、 中外內(nèi)部審計準(zhǔn)則差異比較

1、 內(nèi)部審計準(zhǔn)則有關(guān)概述

內(nèi)部審計準(zhǔn)是有關(guān)各類政府機(jī)關(guān)、各級公司企業(yè)以及其他單位的內(nèi)部審計人員在進(jìn)行內(nèi)部審計工作時所應(yīng)遵守的原則，是衡量內(nèi)部審計工作質(zhì)量的準(zhǔn)繩和尺度，能提高內(nèi)部審計工作效率和工作質(zhì)量、促進(jìn)內(nèi)部審計理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展。

2、中外內(nèi)部審計準(zhǔn)則的框架差異比較

中國內(nèi)部審計準(zhǔn)是中國內(nèi)部審計工作規(guī)范體系的關(guān)鍵部分。2003年4月的《中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則序言》中指出，三個層次構(gòu)成了中國的內(nèi)部審計準(zhǔn)則體系：內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則、內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則和內(nèi)部審計實(shí)務(wù)指南。三個層次分別擁有不同程度的權(quán)威性和限制性，構(gòu)成了中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則的框架。

本文中的“外”所指的主要是國際內(nèi)部審計協(xié)會頒布的內(nèi)部審計準(zhǔn)則，并不是和具體到某個國外國家的比較。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（以下簡稱IIA）規(guī)定的內(nèi)部審計準(zhǔn)則框架分為三個部分：強(qiáng)制性指南、實(shí)務(wù)咨詢、發(fā)展與實(shí)務(wù)支持。在這一框架中，第一部分的強(qiáng)制性指南具有法定約束力，實(shí)務(wù)咨詢起指導(dǎo)性作用，而發(fā)展與實(shí)務(wù)支持則僅供參考。

3、結(jié)構(gòu)差異比較

從結(jié)構(gòu)上來看，我國的內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則共分為六章二十七條，IIA的最新內(nèi)部審計職務(wù)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則（以下簡稱SPPIA）共分五個部分。我國的內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則第一章為總題，接下來依次是一般準(zhǔn)則、作業(yè)準(zhǔn)則、報告準(zhǔn)則、內(nèi)部管理、附則。SPPIA第一部分是導(dǎo)言，接下來依次是屬性準(zhǔn)則、工作準(zhǔn)則、執(zhí)行準(zhǔn)則與術(shù)語。

在結(jié)構(gòu)上，SPPIA的內(nèi)容更加具體。不僅涵蓋了我國基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則的大部分內(nèi)容，還包含了國際審計領(lǐng)域的發(fā)展趨勢，內(nèi)容更加豐富。

4、基本內(nèi)容差異比較

從內(nèi)容上來看，我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則的職能著重于監(jiān)督和評價的傳統(tǒng)職能，審計目標(biāo)是促進(jìn)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。而國際審計準(zhǔn)則已經(jīng)從傳統(tǒng)財務(wù)審計向經(jīng)營審計過渡完成，內(nèi)部審計目標(biāo)也發(fā)展成提升價值、完善組織經(jīng)營，推動組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。我國仍處在這一轉(zhuǎn)變的過渡階段。

在SPPIA中，規(guī)定了內(nèi)部審計的權(quán)力、責(zé)任和目標(biāo)都正式寫入IIA。我國的基本準(zhǔn)則中沒有專門規(guī)定，只是在定義中有所提及。

SPPIA中對于審計獨(dú)立與客觀性的定義和規(guī)定都比較具體詳細(xì)，并列舉了幾種可能情況加以界定。我國的獨(dú)立準(zhǔn)則中對獨(dú)立性與客觀性的解釋不夠具體、并且較抽象。

對于內(nèi)部審計過程中的監(jiān)督指導(dǎo)，SPPIA對不遵循規(guī)則做出了規(guī)定，該情況出現(xiàn)時要向管理者和董事會通報，我國對于此則沒有規(guī)定。

二、 中外內(nèi)部審計準(zhǔn)則的相同之處

我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則與國際內(nèi)部審計準(zhǔn)則所基于的概念及原則內(nèi)涵在基本上是一致的。我國和國際的內(nèi)部審計準(zhǔn)則體系都由“增加組織價值”、“系統(tǒng)化與規(guī)范化”、“獨(dú)立性與客觀性”等基本概念貫穿，同時都遵循著“防弊、興利與增值的共存”的基本原則，都具有“增值的特點(diǎn)。”我國對“控制”的定義與IIA定義的基本理念一致，對“控制的概念與責(zé)任重”中對控制的界定一致。我國所提出的內(nèi)部審計范圍為“內(nèi)部控制與經(jīng)營活動”，其中控制與經(jīng)營活動不可分割，經(jīng)營活動的審查以控制為核心，對控制的審查又依附于經(jīng)營活動。

我國與國際內(nèi)部審計準(zhǔn)則的體系涵蓋內(nèi)容基本一致。迄今我國內(nèi)部審計體系準(zhǔn)則的體系框架已相對完整，有關(guān)內(nèi)部審計國家實(shí)務(wù)準(zhǔn)則框架（簡稱IPPF，是內(nèi)部審計規(guī)范體系的標(biāo)桿）內(nèi)容的絕大部分我國的準(zhǔn)則體系也都已經(jīng)做了規(guī)范。雖然在具體內(nèi)容上有些差異，但是在涵蓋面上來說協(xié)調(diào)程度很高。

不管是中國還是國際審計準(zhǔn)則體系，都沒有將審計人員職業(yè)道德規(guī)范明確納入審計準(zhǔn)則體系。但是職業(yè)道德規(guī)范在中國和國際審計準(zhǔn)則體系中都居于最高地位，都擁有法律約束效力。

三、 我國內(nèi)部審計準(zhǔn)則的優(yōu)缺點(diǎn)及其發(fā)展建議

1、 符合我國國情的創(chuàng)新之處

在具體內(nèi)容方面，中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則存在下面三點(diǎn)創(chuàng)新： “三性審計準(zhǔn)則和” 控制自我評估準(zhǔn)則、重要性和審計風(fēng)險準(zhǔn)則、針對內(nèi)部控制以及溝通問題的準(zhǔn)則。

我國的第21號具體準(zhǔn)則《內(nèi)部審計的控制自我評估法》及其定義對控制自我評估準(zhǔn)則有了明確的定位。作為主體的內(nèi)部審計人員，進(jìn)行內(nèi)控審計前的控制自我評估，是為了尋找審計的重要部分，對“軟控制”做出評估。工作人員如果熟練掌握了控制自我評估法的應(yīng)用，內(nèi)部審計就可以在控制自我評估過程中，發(fā)揮著關(guān)鍵作用。IIA中對此則無詳盡的實(shí)務(wù)公告。“三性”準(zhǔn)則即經(jīng)濟(jì)性、效果性、效率性三項審計準(zhǔn)則則是我國的獨(dú)特創(chuàng)新，對于世界的內(nèi)部審計理論和實(shí)務(wù)也是一大貢獻(xiàn)。

審計中最為關(guān)鍵的技術(shù)問題之一便是重要性和審計風(fēng)險。由于其復(fù)雜性，IIA在審計準(zhǔn)則中對于此的定義進(jìn)行了回避。但我國具體審計準(zhǔn)則第19號則《重要性與審計風(fēng)險》對這兩個概念做出了界定。此外，對于如何運(yùn)用、確定重要性標(biāo)準(zhǔn)評估風(fēng)險有了詳細(xì)規(guī)范。

控制和風(fēng)險作為我國具體審計的核心概念。該準(zhǔn)則中對于“內(nèi)部控制”的見解是非常廣泛的：內(nèi)部控制是指為實(shí)現(xiàn)公司經(jīng)營的目標(biāo)，組織內(nèi)部進(jìn)一步保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整，并積極遵循國家的法律規(guī)則，提升組織運(yùn)營的效果及效率而采取的各種措施與程序。第5號具體準(zhǔn)則《內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則》是總綱，規(guī)范了內(nèi)部控制的定義、要素、內(nèi)部審計控制的目標(biāo)、方法等，第16號《風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則》對存在于內(nèi)部控制中的風(fēng)險管理要素的具體評價與審查加以規(guī)范。IIA雖然曾有過關(guān)于控制的恰當(dāng)界定，但在后續(xù)的準(zhǔn)則在改革過程中并沒有遵循。

2、 落后于國際的部分

從空間范圍上來看，顯然中國的內(nèi)部審計準(zhǔn)則只能在中國使用，不具備國際性。但SPPIA具有很強(qiáng)的國際性，能適應(yīng)各種法律和文化背景下的組織。

受我國經(jīng)濟(jì)以及理論起步時間的影響，中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則有一些落后于國際的部分。SPPIA在導(dǎo)言中提到：適用于內(nèi)部或外部的審計人員。即內(nèi)部審計主體可以由組織外部的審計工作者提供，內(nèi)部審計服務(wù)可以由組織外部的專業(yè)審計人員或者機(jī)構(gòu)任職。此理論于90年代在西方興起。我國則是近幾年對于此問題的理論才開始研究，尚未付諸實(shí)踐。

3、 發(fā)展建議

應(yīng)該修訂內(nèi)部審計準(zhǔn)則，一方面要緊跟國際內(nèi)部審計準(zhǔn)則發(fā)展趨勢，另一方面要注意吸收國外現(xiàn)有的成果，使我國的內(nèi)部審計準(zhǔn)則不斷發(fā)展和完善。吸收外國先進(jìn)成果具體建議有：一、制定有關(guān)獨(dú)立性的具體準(zhǔn)則，加強(qiáng)對內(nèi)部審計人員獨(dú)立性的重視；二、開展風(fēng)險評估；三、強(qiáng)調(diào)專業(yè)勝任能力；四、加強(qiáng)內(nèi)部管理。

緊跟國際內(nèi)部審計準(zhǔn)則的發(fā)展趨勢則要注意以下幾點(diǎn)：一、在內(nèi)部審計過程中注意預(yù)測未來風(fēng)險；二、從審計的角度對組織的各個部分相互聯(lián)系，多角度考慮問題；三、內(nèi)部服務(wù)人員應(yīng)該掌握真實(shí)的經(jīng)營知識以提供有效的服務(wù)；四、開展增值性審計。

四、結(jié)論

從中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則的內(nèi)容和發(fā)展來看，中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則經(jīng)過多年的不斷發(fā)展取得了階段性的成功，將國際內(nèi)部審計的先進(jìn)原則和我國的具體國情相結(jié)合。但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，暴露出落后的弊端。在以后的發(fā)展過程中，中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則應(yīng)該繼續(xù)吸收國際內(nèi)部審計準(zhǔn)則的先進(jìn)之處，立足中國國情，打造先進(jìn)的具有中國特色的適應(yīng)時展需求的中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則。（作者單位：綿陽市涪城區(qū)審計局）

參考文獻(xiàn)：

[1]孫立 《內(nèi)部審計準(zhǔn)則的國際比較研究》[期刊論文] 當(dāng)代財經(jīng) 2003年12期

篇（6）

在獨(dú)立審計領(lǐng)域，劉明輝教授是最早參與中國注冊會計師職業(yè)準(zhǔn)則研究與建設(shè)的學(xué)者之一。作為獨(dú)立審計準(zhǔn)則研究的資深專家，自1994年加入中國注冊會計師獨(dú)立審計準(zhǔn)則組以來，直接參與中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則第一至第七批共90余個項目的研究，起草和修訂工作，為中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的建立和完善做出了重要貢獻(xiàn)。他撰著的《獨(dú)立審計準(zhǔn)則研究》《高級審計研究》是國內(nèi)該領(lǐng)域主要代表作之一，他主編的《獨(dú)立審計學(xué)》《審計與鑒證服務(wù)》均為國內(nèi)該領(lǐng)域第一部系統(tǒng)闡述獨(dú)立審計和鑒證服務(wù)的教材，主編的《審計》被評為普通高等教育“十一”國家級規(guī)劃教材的精品教材。劉明輝教授認(rèn)為，建立和完善獨(dú)立審計準(zhǔn)則是實(shí)現(xiàn)注冊會計師審計規(guī)范化、法制化、國際化和現(xiàn)代化的必然要求；審計準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)在于規(guī)范，審計準(zhǔn)則對于保證審計質(zhì)量、減少審計失誤、保護(hù)審計人員、為審計本身提供可信性等有其積極作用，也有其負(fù)面影響；制定獨(dú)立審計準(zhǔn)則必須考慮經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政府部門、法律體系以及審計歷史等因素的影響，與審計環(huán)境相一致。

篇（7）

本文擬通過兩者的產(chǎn)生與發(fā)展、基本概

念與審計目標(biāo)、適用準(zhǔn)則與審計技術(shù)等

方面的比較，厘清兩者的主要區(qū)別，以求

它們在我國取得并行不悖的發(fā)展。

一、兩者的產(chǎn)生與發(fā)展過程比較

在計算機(jī)審計與IS 審計產(chǎn)生之前，

電子數(shù)據(jù)處理（Electronic Data Processing，EDP）審計早已存在。可以說，EDP 審計是計算機(jī)審計與IS 審計的前身與發(fā)展的基礎(chǔ)。

（一）EDP 審計的產(chǎn)生與發(fā)展

EDP 審計不僅是指電子數(shù)據(jù)處理環(huán)

境下的審計，還包括對電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的

審計。F．Kanfuman（1961）、A.Pinkney

（1966）、T.．W．Merae （1976）、Joseph

Sardinas （1987）、W.Thomas Poter 和

William E．Perry（1987）等學(xué)者都從不

同的角度對EDP 環(huán)境中內(nèi)外部審計規(guī)則

和組成方法、EDP 審計的測試方法、特

殊審計技術(shù)、審計步驟等方面展開深入

研究。1968 年美國注冊會計師協(xié)會

（AICPA）出版的《會計審計與計算機(jī)》一

書，詳細(xì)闡述了在EDP 環(huán)境下如何開展

IS 審計和傳統(tǒng)的外部審計。而作為信息

系統(tǒng)審計與控制協(xié)會（IASCA）的前身，

成立于1969 年的EDP 審計協(xié)會（EDPAA）

及其屬下的EDP 審計師基金會

（EDPAF）25 年間一直使用EDP一詞。至

今，EDP 審計與IS 審計仍有并駕齊驅(qū)之

勢。例如，在Jack.J.Champlain所著的

《審計信息系統(tǒng)》（第2 版，2003） 一書

中，仍然將EDP 審計師與IS 審計師相

提并論。

從諸多文獻(xiàn)資料分析，EDP 包含兩

種含義，一為環(huán)境說；二為系統(tǒng)說。作環(huán)

境說，誠如國際審計準(zhǔn)則15 指出：“為

了國際審計準(zhǔn)則的目的，當(dāng)一個單位對

與審計有重要意義的財務(wù)資料的處理，

包含有任何類型或大小的計算機(jī)時，就

存在著電子數(shù)據(jù)處理的環(huán)境”。面對這一

環(huán)境進(jìn)行審計的審計師也就是EDP 審

計師。而作系統(tǒng)說，則更多是指計算機(jī)信

息系統(tǒng)，以該系統(tǒng)作為審計對象必然會

改變審計的總體目標(biāo)和范圍，因而也才

有應(yīng)用而生的信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會

及其單獨(dú)的審計標(biāo)準(zhǔn)、指南和程序，

以及由此產(chǎn)生的IS 審計師。

（二）計算機(jī)審計的產(chǎn)生與發(fā)展

有關(guān)計算機(jī)審計的研究，在國外參考

文獻(xiàn)中并不少見。例如，Andrew D

Chambers（1984）、Javier F.Kuong（1987）

和S.Rao Vallabhaneni（1989）等學(xué)者，

均圍繞計算機(jī)審計的安全與內(nèi)部控制、相

關(guān)技術(shù)、內(nèi)部控制的實(shí)施等加以論述。值

得注意的是，在各職業(yè)組織所的有

關(guān)標(biāo)準(zhǔn)、指南或程序中，卻鮮有使用計算

機(jī)審計一詞，如美國注冊會計師協(xié)會

（AICPA） 的《計算機(jī)輔助審計》

（1978）和取代SAS No.3 號（1974）的

《審計標(biāo)準(zhǔn)說明書第48 號》（SAS．No.

48，1984），國際內(nèi)部審計師協(xié)會20 世

紀(jì)70 年布的《系統(tǒng)控制與審計》，

加拿大執(zhí)業(yè)會計師協(xié)會（CICA）兩次發(fā)

布的《計算機(jī)控制和工作指南》

（1970，1986），以及加拿大審計標(biāo)準(zhǔn)委

員會頒布的《EDP環(huán)境下的審計———一

般原則》（1984）等等，也都較少采用“計

算機(jī)審計”一詞。

在我國，有關(guān)計算機(jī)審計研究經(jīng)久

不衰。在20 世紀(jì)80 年代，我國學(xué)者往

往將其與國外的EDP 審計相聯(lián)系。例

如在對Poter 和Perry（1987）合著的

《EDP：Controlls And Auditing （第5

版）》翻譯中，李大慶和喬勇等學(xué)者

（1990）就將其直接譯為《計算機(jī)審計》。

我國學(xué)者潘曉江（1983）較早針對我國

會計電算化提出審計應(yīng)采取的充分發(fā)

揮人在控制中的主導(dǎo)地位、注意實(shí)行數(shù)

據(jù)可靠性控制和注意保留必要的審計

線索三大措施。從20 世紀(jì)90 年代至

今，我國以“計算機(jī)審計”為題的研究

成果頗豐。據(jù)筆者不完全統(tǒng)計，這類教

材和專著已逾30 本，較早的作者有肖

澤忠（1990）、陳婉玲（1990）、李長旭

（1990）等。

我國審計機(jī)關(guān)無論是關(guān)于計算機(jī)應(yīng)

用的規(guī)定，還是組織系統(tǒng)內(nèi)有關(guān)專家進(jìn)

行研究，也多以計算機(jī)審計為題加以進(jìn)

行。例如，審計署1993 年的《審計

署關(guān)于計算機(jī)審計的暫行規(guī)定》和1996

年的《審計機(jī)關(guān)計算機(jī)輔助審計辦

法》等。邱勝利和張玉（1990，1993）、董

化禮（2002）、劉汝焯（2004）、國家863

計劃審計署課題組（2006）等，也都以計算機(jī)審計為題展開研究。

（三）IS 審計的產(chǎn)生與發(fā)展

對IS 審計貢獻(xiàn)最大的莫過于國際

信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會（Information

System Audit and Control Association，

ISACA）。1994 年，ISACA 替代了

原有電子數(shù)據(jù)處理審計協(xié)會（EDPAA）

。至2008 年2 月止，該協(xié)會已經(jīng)

了16 個審計標(biāo)準(zhǔn)、39 個審計指南

和11 個審計程序。而其于1996 年發(fā)

布的信息和相關(guān)技術(shù)控制目標(biāo)（Control

Objective for information and

Related Technology，COBIT）已經(jīng)成

為全球公認(rèn)的、權(quán)威的信息技術(shù)控制目

標(biāo)體系。同時，該協(xié)會每年還舉辦IS 審

計師資格考試，有力地推動了世界范圍

內(nèi)IS 審計的發(fā)展。

日本通產(chǎn)省于1983 年了《系

統(tǒng)審計標(biāo)準(zhǔn)》，并在全國軟件水平考試中

增加“系統(tǒng)審計師”一級的考試。1985

年，日本內(nèi)部審計師協(xié)會在其所的

《審計白皮書》中認(rèn)為，內(nèi)部審計師的最

新發(fā)展是“IS 審計”。另據(jù)IIA 對美國和

英國的調(diào)查，被調(diào)查企業(yè)中實(shí)施MIS 審

計的企業(yè)所占的比例各年分別為：1968

年48%，1975 年60%，1979 年65%。而

1983 年再對這兩個國家1 687 個內(nèi)部

審計部門的調(diào)查中顯示，已有70.8%的

企業(yè)在進(jìn)行MIS 審計。

由于我國從一開始就將電算化會計

信息系統(tǒng)確定為計算機(jī)審計對象，致使

人們將其等同于IS 審計的審計對象。同

時，學(xué)者們也往往將IS 審計與IT 審計

等同視之。如胡克瑾（2002）在其《IT 審

計》專著中指出，IT 審計是指對以計算

機(jī)為核心的信息系統(tǒng)的審計。李丹

（2003） 也認(rèn)為，“信息系統(tǒng)審計也稱為

IT 審計”。

（四）從國內(nèi)研究現(xiàn)狀看兩者的發(fā)展

借助有關(guān)學(xué)術(shù)論文的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，也

許可以發(fā)現(xiàn)我國學(xué)者對計算機(jī)審計與

IS 審計的研究偏好與傾向。筆者以“計

算機(jī)審計”、“信息系統(tǒng)審計”和“電算化

審計”作為關(guān)鍵詞進(jìn)行檢索。采用“篇名

+ 年份+ 全部數(shù)據(jù)+ 全部期刊+ 精確

匹配”為檢索條件，對中國期刊網(wǎng)的期刊

數(shù)據(jù)庫各年進(jìn)行檢索，以下是檢索結(jié)果

統(tǒng)計表（見表1）。

在表1 對29 年來統(tǒng)計

中，三種研究傾向的論文總數(shù)為696

篇，其中，有關(guān)計算機(jī)審計的研究論文占

了61.93%，而在近五年這一研究傾向

論文也高達(dá)219 篇，占近五年全部論文

總數(shù)的58.40%，無論處于哪一時間段，

研究計算機(jī)審計的論文占三種研究傾向

論文總數(shù)的比例均超過50%。而研究信

息系統(tǒng)審計的論文在2003 年及以前的

24 年中僅有44 篇，近五年則有101 篇，

其平均每年有20 篇，尤其是近三年更

呈遞增趨勢。但其各年所發(fā)表的論文數(shù)

均明顯低于計算機(jī)審計研究傾向的論文

數(shù)。至于電算化審計研究方向，由于它與

計算機(jī)審計、信息系統(tǒng)審計兩個研究方

向有重復(fù)之嫌，故近年來呈下降趨勢，在

未來研究中它可能被計算機(jī)審計和信息

系統(tǒng)審計兩個研究方向所替代。由表1

也同時看到，我國在繼續(xù)對計算機(jī)審計

進(jìn)行研究的同時，亟須加快對信息系統(tǒng)

審計的理論與實(shí)務(wù)研究。

二、兩者的基本概念、審計目標(biāo)與審

計內(nèi)容比較

計算機(jī)審計與IS 審計的本質(zhì)區(qū)別，

首先見之于基本概念、審計目標(biāo)與審計

內(nèi)容等三個方面。因此，了解兩者在這三

個方面的區(qū)別與聯(lián)系，有利于今后開展

相關(guān)理論研究與應(yīng)用研究。

（一）基本概念的比較

1.計算機(jī)審計的基本概念。日本會

計檢察院計算機(jī)中心認(rèn)為，計算機(jī)審計

有兩方面的含義，一是對計算機(jī)系統(tǒng)本

身的審計，包括系統(tǒng)安裝、使用成本，系

統(tǒng)和數(shù)據(jù)、硬件和系統(tǒng)環(huán)境的審計；二是

計算機(jī)輔助審計，包括用計算機(jī)手段進(jìn)

行傳統(tǒng)審計用計算機(jī)建立一個審計數(shù)據(jù)

庫，幫助專業(yè)部門進(jìn)行審計。

我國學(xué)者對計算機(jī)審計的理解與上

述基本一致。肖澤忠（1990）認(rèn)為：“計算

機(jī)審計是審計人員用手工的或電算化的

審計方法、技術(shù)和程序?qū)﹄娝慊蚴止?/p>

信息系統(tǒng)進(jìn)行的審計”（以下簡稱為“二

方觀”）。陳婉玲（1990）、劉志濤（1990）、詹航恩和張蒙生（1993）、李學(xué)柔和秦榮生（2002）也都表達(dá)相同的觀點(diǎn)。李長旭（1990）則認(rèn)為，計算機(jī)審計是針對會計核算電算化而言的，即凡是對實(shí)現(xiàn)會計核算電算化的企業(yè)進(jìn)行的審計都可稱為計算機(jī)審計（以下簡稱為“一方觀”）。

綜觀國內(nèi)外學(xué)者對計算機(jī)審計的諸

多論述，多數(shù)學(xué)者將計算機(jī)審計作為一

個廣義的概念，認(rèn)為計算機(jī)審計包括兩

個方面，一是將計算機(jī)系統(tǒng)作為審計的

對象；二是將計算機(jī)作為審計的工具。

與計算機(jī)審計的基本概念相近的還

有“電算化審計”，它同樣具有“二方觀”

與“一方觀”。朱榮恩和徐建新（1986）根

據(jù)英國《審計研究》（1982 年版）的資料

編譯并發(fā)表題為“發(fā)展中的電算化審計”

中指出，電算化審計是“評價、控制會計

電算化信息系統(tǒng)”的審計。王軍等

（1995）多數(shù)學(xué)者贊同這一觀點(diǎn)。袁樹民

等（1995）則持“二方觀”，其基本概念與

計算機(jī)審計無異。

2.IS 審計的基本概念。IS 審計至今尚未形成統(tǒng)一的概念。Ron Weber 在《信息系統(tǒng)審計與控制》一書中指出，IS審計是一個獲取并評價證據(jù)，以判斷信息系統(tǒng)是否能夠保證資產(chǎn)的安全、數(shù)據(jù)的完整以及有效率地利用組織的資源并有效果地實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的過程。日本通產(chǎn)省情報協(xié)會對IS 審計定義如下：“為了信息系統(tǒng)的安全、可靠與有效，由獨(dú)立于審計對象的IS 審計師，以第三方的客觀立場對以計算機(jī)為核心的信息系統(tǒng)進(jìn)行綜合的檢查與評價，向IS 審計對象的最高領(lǐng)導(dǎo)，提出問題與建議的一連串的活動”。而我國學(xué)者也普遍認(rèn)為，IS 審計是由專業(yè)審計人員根據(jù)IS 審計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定，對信息系統(tǒng)的計劃、研發(fā)、實(shí)施，以及運(yùn)行維護(hù)等各環(huán)節(jié)所進(jìn)行的審計，以保證被審計信息系統(tǒng)安全、穩(wěn)定和有效，同時，它還將根據(jù)審計結(jié)果對被審單位提出改進(jìn)建議。

應(yīng)當(dāng)指出的是，在我國審計署和財

政部的諸多準(zhǔn)則與通則中，“信息系

統(tǒng)”一詞尚未達(dá)到統(tǒng)一規(guī)范的表述。例

如，審計署的《審計機(jī)關(guān)計算機(jī)輔

助審計辦法》（1996），將信息化的信息

系統(tǒng)稱為“計算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)”，財政部

的《獨(dú)立審計準(zhǔn)則 20———計算機(jī)

信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計》，則為“計算

機(jī)信息系統(tǒng)”，而《審計準(zhǔn)則第1211 號

了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大

錯報風(fēng)險》中則稱之為“財務(wù)報告信息

系統(tǒng)”、“信息技術(shù)系統(tǒng)”、“信息系統(tǒng)”

和“自動化信息系統(tǒng)”等不同的用語。

在新《財務(wù)通則》第八章的信息管理

中，則將信息系統(tǒng)定義為：“財務(wù)業(yè)務(wù)

一體化信息處理系統(tǒng)，也稱為財務(wù)管理

信息系統(tǒng)或者管理型財務(wù)軟件”。盡管

我國對各類信息系統(tǒng)諸多的不同表述

有待統(tǒng)一，但它們都是指信息化的會計

信息系統(tǒng)則是毫無疑義的。

（二）審計目標(biāo)與審計內(nèi)容的比較

1.計算機(jī)審計的審計目標(biāo)與審計內(nèi)

容。國際審計準(zhǔn)則（ISAs）第401 號《計

算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計》（2004）指

出：“在計算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下，并不改

變審計的總體目標(biāo)和范圍”，我國的

《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第 20 號———計算

機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計》（1999）也

指出：“注冊會計師在計算機(jī)信息系統(tǒng)

環(huán)境下執(zhí)行會計報表審計業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)

考慮其對審計的影響，但不改變審計

目的和范圍”。鑒于我國對計算機(jī)審計

的“二方觀”認(rèn)識，其審計目標(biāo)也包括

兩個方面：一是具有提高執(zhí)行經(jīng)濟(jì)業(yè)

務(wù)和會計信息處理的計算機(jī)系統(tǒng)的合

法性、正確性和安全性；二是加快審查

速度、擴(kuò)大抽查范圍、提高審計效率和

審計質(zhì)量的雙重目標(biāo)（ 陳婉玲，

2002）。與之相適應(yīng)，計算機(jī)審計內(nèi)容

也就相應(yīng)包括兩個方面：一是包括對

信息化會計信息系統(tǒng)的開發(fā)設(shè)計、數(shù)

據(jù)輸入、處理和輸出進(jìn)行審計；二是加

快審計信息化的步伐，建立信息化的

審計網(wǎng)絡(luò)體系。隨著市場經(jīng)濟(jì)的迅速

發(fā)展，在國務(wù)院辦公廳《關(guān)于利用計算

機(jī)信息系統(tǒng)開展審計工作有關(guān)問題的

通知》（［2001］88 號）中也明顯

指出，“簡單地講，計算機(jī)審計包括：對

計算機(jī)管理的數(shù)據(jù)進(jìn)行檢查；對管理

數(shù)據(jù)的計算機(jī)進(jìn)行檢查”。可見，計算

機(jī)審計的審計內(nèi)容主要是面對數(shù)據(jù)

（會計數(shù)據(jù)等）的檢查，而對管理數(shù)據(jù)

的計算機(jī)進(jìn)行檢查，則是借助于信息

系統(tǒng)鑒證以獲取處理數(shù)據(jù)是否正確性

的判斷。

2.IS 審計的審計目標(biāo)與審計內(nèi)容。

IS 審計目標(biāo)比較明確，它是指對信息系

統(tǒng)的資產(chǎn)保護(hù)，信息系統(tǒng)的可用性、安全

性、完整性和有效性發(fā)表審計意見。由于

IS 審計的審計對象是被審單位的信息

系統(tǒng)，因此決定其審計內(nèi)容包括：（1）信

息系統(tǒng)的管理、規(guī)劃與組織；（2）信息

技術(shù)基礎(chǔ)設(shè)施與操作實(shí)務(wù)；（3）資產(chǎn)的

保護(hù)；（4）災(zāi)難恢復(fù)與業(yè)務(wù)持續(xù)計劃；

（5）應(yīng)用系統(tǒng)開發(fā)、獲得、實(shí)施與維護(hù)；

（6）業(yè)務(wù)流程評價與風(fēng)險管理。上述諸

多的審計內(nèi)容，以及日益紛繁復(fù)雜的信

息系統(tǒng)，也迫使我們在IS 審計之際不能

不采用單獨(dú)的審計準(zhǔn)則體系和更多的計

算機(jī)輔助審計技術(shù)。

三、兩者適用準(zhǔn)則及采用技術(shù)比較

由于計算機(jī)審計與IS 審計的審計

目標(biāo)、審計內(nèi)容的不同，決定了前者面向

數(shù)據(jù)審計的特點(diǎn)與后者面向系統(tǒng)審計的

特點(diǎn)，由此也就使各自的審計準(zhǔn)則和審

計技術(shù)各不相同。

（一）適用準(zhǔn)則的比較

如上所述，計算機(jī)審計目標(biāo)與內(nèi)容

決定其相關(guān)準(zhǔn)則的多維性。這可以從國

際審計準(zhǔn)則15、16 和20 等內(nèi)容加以了

解。這些相關(guān)規(guī)定大多提及EDP 環(huán)境，

雖然也不免涉及系統(tǒng)審計，但卻主要是

針對財務(wù)報表等資料加以規(guī)定的。同時，

它們也并非專門針對IS 審計。我國的審

計署、中注協(xié)、國務(wù)院辦公廳從1993 年

至2007 年，陸續(xù)諸多與計算機(jī)技

術(shù)應(yīng)用有關(guān)的規(guī)定，究其實(shí)質(zhì)，也都側(cè)重

于財務(wù)會計數(shù)據(jù)審計而非單獨(dú)針對IS

審計的。

與計算機(jī)審計的上述規(guī)范相比，IS

審計內(nèi)涵、審計準(zhǔn)則、職業(yè)組織、執(zhí)業(yè)主

體等則十分明確。以審計標(biāo)準(zhǔn)為例，截至

2008 年2 月，國際信息系統(tǒng)審計與控制

協(xié)會已16 個審計標(biāo)準(zhǔn)，包括審計

章程、審計獨(dú)立性、職業(yè)道德和標(biāo)準(zhǔn)、職

業(yè)能力、審計計劃、審計工作的執(zhí)行、審

計報告、后續(xù)工作、違規(guī)和非法行為、信

息技術(shù)管理、審計計劃中風(fēng)險評估的應(yīng)

用、審計實(shí)質(zhì)性、使用其他審計專家的工

作成果、審計證據(jù)、信息技術(shù)控制、電子

商務(wù)等。可喜的是，我國內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)

布并于2009 年1 月1 日施行的《內(nèi)部

審計具體準(zhǔn)則第 28 號———信息系統(tǒng)審

計》圍繞總則、一般原則、審計計劃、信息

技術(shù)風(fēng)險評估、信息系統(tǒng)審計的內(nèi)容、信

息系統(tǒng)審計的方法、審計報告與后續(xù)工

作等方面對內(nèi)部審計中的信息系統(tǒng)審計

加以規(guī)定。雖然這一具體準(zhǔn)則與國際信

息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會已的審計標(biāo)

準(zhǔn)尚有一定的距離，但它畢竟首開我國

信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則制定之先河。以下是

國內(nèi)外已的計算機(jī)審計與IS 審計

相關(guān)準(zhǔn)則體系的比較（見表2）。

（二）采用的審計技術(shù)與工具比較

從當(dāng)前相關(guān)文獻(xiàn)來看，有關(guān)計算機(jī)

審計技術(shù)介紹比較寬泛，而有關(guān)IS 審計

技術(shù)則有針對性強(qiáng)的特點(diǎn)。筆者認(rèn)為，從

信息與信息系統(tǒng)的“產(chǎn)品”與“生產(chǎn)工廠”

的關(guān)系看，兩者在審計過程中是緊密聯(lián)

系的。只有當(dāng)產(chǎn)生信息的系統(tǒng)本身具有

可靠性時，審計師才能初步確信該系統(tǒng)

產(chǎn)生信息的可靠性。而為了鑒證系統(tǒng)的

可靠性，IS 審計師往往通過檢測被審系

統(tǒng)輸入、處理與輸出數(shù)據(jù)與信息來加以鑒證，其有效性不言而喻。鑒于計算機(jī)審計與IS 審計兩者的審計目標(biāo)的不同，兩者采用審計技術(shù)與工具也就有所不同。

以下是筆者根據(jù)國內(nèi)、外有關(guān)文獻(xiàn)對兩

者采用技術(shù)與工具的歸納：

1.兩者共同采用的技術(shù)與工具。主

要有：測試數(shù)據(jù)法、追蹤法、綜合測試工

具（ITF）、平行模擬法、嵌入審計模塊法、

流程圖檢查法、審計軟件法、程序編碼審

查法、程序比較法等。

2.兩者各自采用不同的技術(shù)與工

具。其中，計算機(jī)審計技術(shù)主要有：受控

處理法、受控再處理法、漏洞掃描與入侵

檢測、利用數(shù)據(jù)管理系統(tǒng)輔助法、利用操

作系統(tǒng)和實(shí)用程序法、利用被審系統(tǒng)輔

助法和利用電子表格輔助法等。IS 審計

技術(shù)主要有：基本案例評估法、系統(tǒng)控制

審計復(fù)核文件（SCARF）、快照法、審計

鉤（hooks）、連續(xù)與間歇模擬（CIS）、延

展性記錄法等。

四、結(jié)論

計算機(jī)審計與IS 審計無論是其產(chǎn)

生與發(fā)展，還是其基本概念、審計目標(biāo)、

審計內(nèi)容，抑或是其適用準(zhǔn)則與采用的

審計技術(shù)，都有著很大的區(qū)別。但兩者

在我國審計發(fā)展過程中卻有其特定的

地位與作用。以信息化會計系統(tǒng)的財

務(wù)數(shù)據(jù)為審計對象的計算機(jī)審計，在當(dāng)

前廣泛開展財務(wù)報表審計過程中對其

展開研究仍然有著重要意義。同時，它

所強(qiáng)調(diào)的審計信息化建設(shè)使其“二方

觀”能夠進(jìn)一步發(fā)揚(yáng)光大。可以預(yù)見，

隨著環(huán)境的變化與信息技術(shù)應(yīng)用的深

入，計算機(jī)審計的內(nèi)涵與外延也必將

得以深入與拓展。

成功地開展我國的IS 審計，是我國

審計走向世界的必由之路。上市公司根

據(jù)COBIT 框架實(shí)施內(nèi)部控制已是大勢

所趨，大、中型企業(yè)也必然緊隨其后，由

此也就決定了IS 審計的勢在必行。透過

IS 審計師資格考試的內(nèi)容使我們看到

了IS 審計對知識與技術(shù)要求的高難度，

尤其是近年來對某些企業(yè)單位的IS 審

計之實(shí)踐更使我們感到任重而道遠(yuǎn)。因

此，起步伊始的我國IS 審計，倘一開始

就能夠借鑒國外先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn)，追蹤國際

慣例，并針對國情提出自己的發(fā)展對策，

無疑可以健康發(fā)展。

計算機(jī)審計與IS 審計兩者絕非涇

渭分明，而兩者究竟應(yīng)當(dāng)遵循哪些審計

準(zhǔn)則，是近期內(nèi)我國應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)研究的問

題。誠然，從技術(shù)的角度看，國際IS 審計

標(biāo)準(zhǔn)、指南和程序已經(jīng)日臻完整和成熟，

我國似無另起爐灶之必要，但由于我國

企業(yè)單位種類繁多，許多內(nèi)外環(huán)境與國

外迥然不同，如果沒有切合國情的部門

規(guī)章和規(guī)范性文件對IS 審計加以指

導(dǎo)，則可能欲速不達(dá)。因此，應(yīng)當(dāng)結(jié)合

我國IS 審計的現(xiàn)實(shí)狀況，根據(jù)實(shí)踐經(jīng)

驗(yàn)、具體業(yè)務(wù)流程和技術(shù)方法分期發(fā)

布相應(yīng)規(guī)章與規(guī)范性文件，逐步規(guī)范

我國的IS 審計。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ Jack J.Champlain：Auditing InformationSystems，2sted，John Wiley &Sons，Inc.2003.

［2］ 張德明，譯.國際審計準(zhǔn)則［M］.大

連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，1990.

［3］［美］W.Thomas Poter，等著.計算機(jī)

審計［M］.李大慶等，譯.北京：中國

財政經(jīng)濟(jì)出版社，1990.

［4］ 潘曉江.電子計算機(jī)審計與數(shù)據(jù)可靠

性控制—會計電算化之后現(xiàn)代審計

的對策［J］.會計研究，1983（5）、（6）.

［5］ 王光遠(yuǎn).管理審計理論［M］.北京：中

國人民大學(xué)出版社，1996.

篇（8）

一、我國風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則的內(nèi)容及局限性

隨著經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)展及我國內(nèi)部審計自身發(fā)展的需要，我國內(nèi)審也開始重視風(fēng)險管理內(nèi)部審計。2005年中國內(nèi)部審計協(xié)會頒布了《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第16號—風(fēng)險管理審計》(以下簡稱風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則)并要求于2005年5月1日起實(shí)施，該具體準(zhǔn)則的出臺為我國內(nèi)部審計人員對組織內(nèi)部風(fēng)險管理狀況進(jìn)行審查和評價提供了規(guī)范指導(dǎo)。

風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則第2條對風(fēng)險管理做了如下定義:是對影響組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種不確定性事件進(jìn)行識別與評估，并采取應(yīng)對措施將其影響控制在可接受范圍內(nèi)的過程。風(fēng)險管理旨在為組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證;第6條則描述了風(fēng)險管理包括的主要階段:風(fēng)險識別、風(fēng)險評估以及風(fēng)險應(yīng)對;在該準(zhǔn)則的第4條中，還特別強(qiáng)調(diào):風(fēng)險管理是組織內(nèi)部控制的基本組成部分，內(nèi)部審計人員對風(fēng)險管理的審查和評價是內(nèi)部控制審計的基本內(nèi)容之一。

可以看出，該準(zhǔn)則所稱的“風(fēng)險管理”是從狹義上理解的風(fēng)險管理，即風(fēng)險管理活動的具體實(shí)施過程:風(fēng)險識別、評估及應(yīng)對。而廣義的風(fēng)險管理不僅包括上述的具體實(shí)施過程，還包括其他起輔助作用的要素:內(nèi)部環(huán)境、控制活動以及監(jiān)督。按目前狹義前提下制定的準(zhǔn)則去執(zhí)行，風(fēng)險管理審計就會忽略這些起輔助作用的要素，以至于發(fā)現(xiàn)不了組織風(fēng)險管理活動中可能存在的潛在問題。中航油案例就是一個很好的例證。

中國航油(新加坡)股份有限公司(下稱中航油新加坡公司)曾聘請國際著名的安永會計師事務(wù)所為其編制《風(fēng)險管理手冊》，設(shè)有專門的風(fēng)險管理委員會及軟件監(jiān)測系統(tǒng)，實(shí)施交易員、風(fēng)險控制委員會、審計部、總裁、董事會層層上報，交叉控制，按照《風(fēng)險管理手冊》的規(guī)定，任何導(dǎo)致50萬美元以上損失的交易將自動平倉。中航油新加坡公司共有10位交易員，損失的最大限額應(yīng)是500萬美元(10×50萬=500萬)。但是，中航油新加坡公司的衍生品交易最終虧損額高達(dá)5.5億美元，以至申請破產(chǎn)保護(hù)。中航油事件的核心問題并不在于市場云譎波詭，而在于該公司從表面上看似乎已實(shí)施了風(fēng)險管理的流程:風(fēng)險識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對;但缺少對風(fēng)險管理系統(tǒng)中的其他輔助要素的合理關(guān)注，最終導(dǎo)致企業(yè)整體風(fēng)險管理失敗。這一案例也再次說明:風(fēng)險管理不僅僅只包括風(fēng)險識別、評估及應(yīng)對，更包括內(nèi)部環(huán)境、控制活動、信息和溝通以及監(jiān)控;風(fēng)險管理系統(tǒng)的有效運(yùn)轉(zhuǎn)依賴于各要素的通力協(xié)作，對風(fēng)險管理不應(yīng)停留于狹義上的理解;風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則應(yīng)指導(dǎo)內(nèi)部審計人員從廣義上理解風(fēng)險管理的涵義，全盤考慮風(fēng)險管理的構(gòu)成要素及其運(yùn)作方式，及時有效地發(fā)現(xiàn)企業(yè)風(fēng)險管理實(shí)踐中存在的短板。

二、重新認(rèn)識內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的關(guān)系

對風(fēng)險管理審計的認(rèn)識依賴于企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險管理時所采取的企業(yè)風(fēng)險管理框架或風(fēng)險模型(用來反映風(fēng)險管理過程和內(nèi)容的程序圖)。截至目前，已經(jīng)有如下風(fēng)險管理模型:1995年澳大利亞-新西蘭聯(lián)合委員會的AS/NZE4360;1998年的加拿大標(biāo)準(zhǔn)委員會模型;1997年全國虛假財務(wù)報告委員會下屬的發(fā)起人委員會(下稱COSO委員會)內(nèi)部控制-整合框架的“目標(biāo)—風(fēng)險—控制”模型;2004年COSO委員會的企業(yè)風(fēng)險管理-整合框架(簡稱ERM框架)模型。風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則中出現(xiàn)的問題根源就在于準(zhǔn)則中的“風(fēng)險管理”概念采納了COSO委員會1997年的內(nèi)部控制-整合框架中的觀點(diǎn)。然而，理論界和實(shí)務(wù)界還是認(rèn)為該內(nèi)部控制框架有些局限性，如對風(fēng)險強(qiáng)調(diào)不夠，使得內(nèi)部控制無法與企業(yè)的風(fēng)險管理相結(jié)合。COSO委員會2004年的ERM框架就是在1997年的內(nèi)部控制-整合框架的基礎(chǔ)上，結(jié)合《薩班斯——奧克斯利法案》的相關(guān)要求擴(kuò)展得到的。相比內(nèi)部控制框架，ERM框架在多個方面都有所發(fā)展和深化，具體表現(xiàn)在以下幾個方面:

1、企業(yè)風(fēng)險管理涵蓋了內(nèi)部控制。增加了新的要素或賦予原有要素新的含義，對內(nèi)部控制框架下的風(fēng)險管理要素進(jìn)行細(xì)化，按風(fēng)險管理的流程劃分為:目標(biāo)設(shè)定、事件識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險反應(yīng)四個要素。同時，在環(huán)境要素中增加了“風(fēng)險管理哲學(xué)”以及風(fēng)險“偏好”。對比二者的構(gòu)成要素，可以發(fā)現(xiàn)風(fēng)險管理框架中的目標(biāo)制定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對四個要素實(shí)質(zhì)上就是風(fēng)險管理的流程，也可以理解為狹義上的風(fēng)險管理。這樣看來，內(nèi)部控制框架與風(fēng)險管理框架中的要素完全一致。但是系統(tǒng)論認(rèn)為，系統(tǒng)的性質(zhì)不僅取決于組成系統(tǒng)的各要素，更依賴于組成系統(tǒng)的各要素的排列方式。在內(nèi)部控制三個目標(biāo)的基礎(chǔ)上增加了戰(zhàn)略目標(biāo)，并擴(kuò)大了報告目標(biāo)的范圍，將“財務(wù)報告的可靠性”發(fā)展為“報告的可靠性”。

2、企業(yè)風(fēng)險管理更加強(qiáng)調(diào)管理風(fēng)險。ERM框架強(qiáng)調(diào)在“組合”的基礎(chǔ)上考慮風(fēng)險，考慮風(fēng)險的集合和風(fēng)險的交互作用，并在此基礎(chǔ)上考慮企業(yè)應(yīng)采取的風(fēng)險控制措施。在強(qiáng)調(diào)風(fēng)險管理的環(huán)境下，ERM框架顯然不同于內(nèi)部控制框架。

總之，ERM框架擴(kuò)展并詳細(xì)地闡述了與企業(yè)風(fēng)險管理相關(guān)的那些內(nèi)部控制要素。從企業(yè)風(fēng)險管理要求和實(shí)施來看，內(nèi)部控制是ERM的主要構(gòu)成部分，但絕對不能等于ERM范疇，ERM的理論和實(shí)務(wù)都要比內(nèi)部控制寬泛得多，ERM更適合企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險管理的要求。因此，不能說風(fēng)險管理審計是內(nèi)部控制審計的一部分。

三、建議

基于以上分析，要實(shí)現(xiàn)真正意義上的風(fēng)險管理審計，對風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則中的風(fēng)險管理概念的理解就必須建立在廣義的基礎(chǔ)之上，即采納COSO委員會(2004)ERM框架中的廣義風(fēng)險管理概念。鑒于內(nèi)部控制與風(fēng)險管理二者密不可分的聯(lián)系，在現(xiàn)行的準(zhǔn)則體系下可以協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則與風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則之間的關(guān)系，以使風(fēng)險管理審計準(zhǔn)則能得以更有效的實(shí)施。

主要參考文獻(xiàn)

篇（9）

1.會計越發(fā)展 政治越文明——論會計審計的政治環(huán)境及其在政治文明建設(shè)中的作用

2.信息環(huán)境下會計審計誠信問題之我見

3.當(dāng)前企業(yè)會計審計誠信問題研究

4.論現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題及對策

5.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策

6.關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)會計審計的思考

7.信息環(huán)境下會計審計的誠信問題之我見

8.世界銀行充分肯定我國會計審計準(zhǔn)則改革成就——解讀世界銀行《中國會計審計評估報告》

9.淺析會計審計中的會計核算方法

10.國際化會計審計人才培養(yǎng)策略研究

11.政府購買會計審計服務(wù)的績效評價研究

12.公允價值會計審計研究動態(tài):國際視野與無形資產(chǎn)視角

13.當(dāng)前我國企業(yè)會計審計存在的問題及解決對策

14.會計審計獨(dú)立性的影響要素及措施分析

15.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策研究

16.分析會計審計對財務(wù)管理的促進(jìn)作用

17.公允價值計量:中國引入綠色GDP理念和環(huán)境會計審計的重要前提

18.會計審計風(fēng)險因素與信息化審計策略研究

19.探析會計電算化下的企業(yè)內(nèi)部控制審計策略

20.會計審計風(fēng)險因素與信息化審計對策探究

21.關(guān)于信息環(huán)境下會計審計誠信問題的思考

22.云計算的發(fā)展及其對會計、審計的挑戰(zhàn)

23.會計審計與會計財務(wù)核算的研究

24.中國企業(yè)境外上市、會計準(zhǔn)則趨同與會計審計跨境監(jiān)管——由中概股風(fēng)波談起

25.會計審計風(fēng)險因素與信息化審計策略研究

26.關(guān)于現(xiàn)代會計審計技術(shù)的思考

27.國際會計公司成員所的審計質(zhì)量——基于中國審計市場的初步研究

28.基于信息環(huán)境下會計審計誠信價值的研究

29.基于信息環(huán)境下會計審計誠信價值的研究  

30.淺談會計審計對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響

31.電算化條件下會計審計監(jiān)督和風(fēng)險防范

32.對會計審計實(shí)驗(yàn)教學(xué)評價標(biāo)準(zhǔn)與環(huán)節(jié)設(shè)計探討

33.談提高會計審計質(zhì)量與會計監(jiān)督的措施

34.我國會計審計存在的問題及對策分析

35.提高會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的策略探討

36.會計審計以及會計財務(wù)核算淺析

37.探究企業(yè)會計審計誠信問題

38.試論會計審計風(fēng)險因素與信息化審計策略

39.會計審計在企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益探討

40.分析現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策

41.試論會計審計風(fēng)險因素與信息化審計策略

42.會計審計對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響分析

43.中國商業(yè)銀行會計和審計的現(xiàn)狀與未來

44.會計審計制度改革中審計穩(wěn)健性的概念體系構(gòu)建

45.對企業(yè)會計審計存在問題的分析

46.提高企業(yè)會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的策略探討

47.面向信息環(huán)境下會計審計誠信問題研究

48.論公允價值會計審計理論與實(shí)務(wù)中的若干重大問題

49.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策

50.信息環(huán)境下會計審計誠信問題分析  

51.會計審計對工程財務(wù)管理的促進(jìn)意義研究

52.會計審計的風(fēng)險影響原因分析和信息化審計對策探微

53.基于信息環(huán)境下會計審計的誠信價值的研究

54.信息環(huán)境下會計審計中的誠信價值分析

55.對于會計審計獨(dú)立性的影響要素及措施分析

56.解析會計審計與會計財務(wù)核算

57.探析提高會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的對策的分析

58.淺談會計審計對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響

59.論企業(yè)內(nèi)部會計審計

60.會計審計的誠信價值與信任機(jī)制重構(gòu)

61.探討信息環(huán)境下會計審計誠信問題

62.國際化會計審計人才培養(yǎng)策略

63.中國會計審計準(zhǔn)則建設(shè)的歷史豐碑——中國會計審計準(zhǔn)則體系會上的發(fā)言摘要

64.簡析信息環(huán)境下會計審計的誠信問題及建議

65.探討會計審計中的誠信價值的重要性

66.新會計準(zhǔn)則下公路管理單位會計審計相關(guān)思考

67.對企業(yè)會計審計存在問題的分析

68.會計審計與會計財務(wù)核算的若干研究論述

69.會計審計對財務(wù)管理的促進(jìn)意義研究

70.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題與對策

71.淺析在國營企業(yè)會計審計工作當(dāng)中的經(jīng)驗(yàn)

72.海峽兩岸會計審計高等教育資源共享機(jī)制研究——以福建省先行先試為平臺

73.國際化會計審計人才培養(yǎng)的實(shí)踐探索

74.會計審計中的誠信價值考量

75.我國會計審計發(fā)展史上新的里程碑

76.會計審計質(zhì)量與會計監(jiān)督的提高途徑分析

77.企業(yè)會計審計中存在的問題及對策

78.美國會計審計準(zhǔn)則的國際趨同及其啟示

79.國際會計審計及其監(jiān)管的最新發(fā)展與中國對策——?dú)W盟國際會計審計發(fā)展大會綜述

80.內(nèi)部控制審計對會計盈余質(zhì)量的影響——基于滬市A股上市公司的實(shí)證分析

81.對新會計準(zhǔn)則下公路管理單位會計審計的若干思考

82.解析會計審計與會計財務(wù)核算

83.現(xiàn)代企業(yè)會計審計存在的問題分析及應(yīng)對策略探討

84.探究關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)會計審計的思考

85.現(xiàn)代經(jīng)營理念下企業(yè)的會計審計問題及對策

86.提高會計審計質(zhì)量和會計監(jiān)督的策略探討

87.淺談會計審計對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響

88.會計審計準(zhǔn)則體系:中國會計審計發(fā)展史上新的里程碑

89.會計審計中的誠信價值與博弈分析

90.探析會計審計對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的影響

91.探討企業(yè)會計審計對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的重要影響

92.新會計審計準(zhǔn)則對遏制會計信息失真的作用

93.對企業(yè)會計審計存在的問題分析

94.新會計準(zhǔn)則下的衍生金融工具及其審計風(fēng)險

95.加強(qiáng)企業(yè)會計審計的有效策略分析

96.會計審計工作對優(yōu)化企業(yè)財務(wù)管理的路徑構(gòu)建

97.會計獨(dú)董、治理環(huán)境與審計委員會勤勉度

篇（10）

一、問題的提出信息及相關(guān)技術(shù)控制目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)(Control Ob2jectives for Information and related Technology ， CO2BIT) 是美國信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會( InformationSystem Audit and Control Association ， ISACA) 的信息技術(shù)治理學(xué)會( Information Technology GovernanceInstitute ，ITGI) 基于其原有的控制目標(biāo)體系，結(jié)合并改進(jìn)現(xiàn)有的正在發(fā)展中的其他國際技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和工業(yè)標(biāo)準(zhǔn)而制定的控制目標(biāo)體系，為IT 的治理、安全與控制提供了一個一般適用的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。自1996 年問世以來，目前已經(jīng)更新至第四版，是國際上最先進(jìn)、最權(quán)威的安全與信息技術(shù)管理和控制的標(biāo)準(zhǔn)，已在全世界100 多個國家的重要組織與企業(yè)中運(yùn)用，指導(dǎo)這些組織有效利用信息資源，有效管理與信息相關(guān)的風(fēng)險。最新版本COBIT 4. 0 更注重幫助董事會和員工應(yīng)對不斷增加的職責(zé)，包括面向公司董事會和各級管理層適用的指引，由四部分組成，即管理人員概述、框架、核心內(nèi)容(控制目標(biāo)、管理方針和成熟模式) 和附錄(圖表、前后參照和術(shù)語表) 。核心內(nèi)容依據(jù)34 項IT 流程來劃分，全面介紹了如何控制、管理和測量每個流程。另外，COBIT 4. 0 分析如何將具體的控制目標(biāo)劃入五項IT 管理領(lǐng)域，以識別潛在缺口; 令COBIT 標(biāo)準(zhǔn)與其他標(biāo)準(zhǔn)( ITIL 、CMM、COSO、PMBOK、ISF 和ISO17799) 協(xié)調(diào)一致;闡述關(guān)鍵目標(biāo)指標(biāo)(key Goal Indicator ，KGI)和關(guān)鍵績效指標(biāo)(key performance indicator ，KPI) 之間的關(guān)系，說明KPI 如何推動實(shí)現(xiàn)KGI ;結(jié)合業(yè)務(wù)目標(biāo)、IT 目標(biāo)和IT 流程。COBIT 標(biāo)準(zhǔn)不僅為人們提供了信息系統(tǒng)控制目標(biāo)和IT 標(biāo)準(zhǔn)，而且提供了信息系統(tǒng)的審計指南。它為信息系統(tǒng)審計師提供了較為系統(tǒng)的評估指標(biāo)，從而規(guī)范信息系統(tǒng)審計師的審計思路，而且它提供的控制矩陣、管理明確診斷表和風(fēng)險評估表等科學(xué)的手段，讓信息系統(tǒng)審計師合理評估審計風(fēng)險，從而大大降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量。COBIT 標(biāo)準(zhǔn)對我國開展信息系統(tǒng)審計有很好的啟示和指導(dǎo)作用，我國應(yīng)大力推行基于COBIT 標(biāo)準(zhǔn)的信息系統(tǒng)審計。

二、我國信息系統(tǒng)審計存在的問題

1. 審計人才缺乏信息系統(tǒng)審計是會計、審計、信息系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)與計算機(jī)應(yīng)用的交叉學(xué)科。開展信息系統(tǒng)審計，要求審計人員具有復(fù)合型的知識結(jié)構(gòu)，既要掌握財會、審計知識，又要掌握信息系統(tǒng)、計算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)。但我國現(xiàn)在大部分審計人員并不熟悉計算機(jī)是如何進(jìn)行經(jīng)濟(jì)與會計業(yè)務(wù)處理的，不知道計算機(jī)處理與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的運(yùn)用有什么風(fēng)險、怎么樣的控制才能有效降低這些風(fēng)險，也不掌握如何對計算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行審計或利用計算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)進(jìn)行審計。計算機(jī)技術(shù)人員雖然對計算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)比較熟悉，但他們又不熟悉會計、審計知識，不知道要審什么、該怎樣審。而開發(fā)實(shí)用性和通用性較強(qiáng)的審計軟件所需要的高層次、高水平的人員也很缺乏。

2. 法律法規(guī)不完備在信息化條件下，審計方法、對象、技術(shù)都發(fā)生了很大的變化，傳統(tǒng)的審計準(zhǔn)則體系、法律法規(guī)體系已不能完全適應(yīng)、指導(dǎo)和規(guī)范信息系統(tǒng)審計的實(shí)踐，而新的關(guān)于信息系統(tǒng)審計的程序標(biāo)準(zhǔn)、準(zhǔn)則和法律還沒有出臺或并不完備，有些甚至還是完全空白。例如，電子憑證、電子合同、數(shù)字簽名等的法律效力和保存要求;數(shù)字認(rèn)證機(jī)構(gòu)的認(rèn)定及其法律責(zé)任;計算機(jī)犯罪適用的法律;在信息系統(tǒng)審計中審計機(jī)構(gòu)的權(quán)力、責(zé)任和被審計單位的義務(wù)等。從近年情況看，我國的信息系統(tǒng)審計制度建設(shè)工作才剛起步，盡管國務(wù)院辦公廳、審計署、注冊會計師協(xié)會等機(jī)關(guān)和組織頒布或制定了一些準(zhǔn)則和規(guī)范，但是，這些準(zhǔn)則和規(guī)范還不完善，沒有形成系統(tǒng)性和結(jié)構(gòu)性。不僅缺乏對信息系統(tǒng)開發(fā)和系統(tǒng)功能審計方面的規(guī)范，還比較概括、籠統(tǒng)，沒有相應(yīng)的實(shí)施細(xì)則。對信息系統(tǒng)審計尚處于摸索階段的我國審計人員來說，顯然還缺乏具體的指南。

3. 技術(shù)水平落后信息技術(shù)的高速發(fā)展與廣泛應(yīng)用使企業(yè)交易事項的大部分內(nèi)容由系統(tǒng)自動運(yùn)作完成，人工軌跡遺留較少，傳統(tǒng)審計線索蕩然無存。這就要求信息系統(tǒng)審計必須參與和融入信息系統(tǒng)的設(shè)計過程，在執(zhí)行測試時必須穿越信息系統(tǒng)，以確保對連續(xù)監(jiān)督程序和輸出結(jié)果的控制。在我國信息系統(tǒng)的設(shè)計與開發(fā)中，尚不具備充分的保留和提供審計線索的功能。審計人員完全處于被動地位，難以獲取充足的審計證據(jù)支持其審計結(jié)論，難以保證信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計質(zhì)量。

三、發(fā)展我國信息系統(tǒng)審計的對策從上述對我國信息系統(tǒng)審計存在的問題的概要分析中，作者認(rèn)為，響應(yīng)國際發(fā)展趨勢，在信息系統(tǒng)控制和審計領(lǐng)域推行COBIT 標(biāo)準(zhǔn)無疑具有美好的發(fā)展前景。具體實(shí)施時可針對以下幾個方面進(jìn)行改進(jìn)。 1. 注重專業(yè)人才的培養(yǎng)COBIT 標(biāo)準(zhǔn)具有系統(tǒng)的和完備的框架體系，它的運(yùn)用首先定位于信息及其相關(guān)技術(shù)的控制和管理，因此，它在整體上表現(xiàn)出IT 業(yè)的大量相關(guān)技術(shù)。這就意味著運(yùn)用COBIT 標(biāo)準(zhǔn)實(shí)施信息系統(tǒng)審計的審計人員應(yīng)具有復(fù)合型的知識結(jié)構(gòu)，既要掌握現(xiàn)代審計理論與實(shí)務(wù)，又要掌握信息系統(tǒng)、計算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)。目前，審計署干部培訓(xùn)中心開展的注冊信息系統(tǒng)審計師培養(yǎng)及與之相關(guān)的在審計人員中進(jìn)行計算機(jī)知識的培訓(xùn)工作，正是為了適應(yīng)這一現(xiàn)實(shí)需要。在人員培訓(xùn)上，要求對低層次人員培訓(xùn)與高層次人才的培養(yǎng)、在職人員的培訓(xùn)與未來人才的培養(yǎng)進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃。對較高層次的人才培養(yǎng)，重點(diǎn)可放在信息系統(tǒng)的開發(fā)審計、系統(tǒng)的功能或應(yīng)用程序?qū)徲嫛⒕W(wǎng)絡(luò)安全審計和審計軟件的開發(fā)等方面;對未來審計人才的培養(yǎng)，應(yīng)在高校會計專業(yè)教學(xué)計劃中增加IT 和電子商務(wù)等內(nèi)容，不僅要把信息系統(tǒng)審計列為必修課，而且應(yīng)對這門課的要求或大綱達(dá)成共識。審計機(jī)構(gòu)的管理人員也應(yīng)意識到，信息系統(tǒng)審計人才的培養(yǎng)不僅僅是對審計人員的培養(yǎng)。我們可以培訓(xùn)審計師成為掌握必要IT 技能的人員，但很難要求他們成為計算機(jī)、信息系統(tǒng)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)方面的專家。因此，審計機(jī)構(gòu)要改變以往由會計師獨(dú)唱主角的情況，計算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)專家、信息系統(tǒng)與電子商務(wù)專家將在審計組織中擔(dān)任越來越重要的角色。審計機(jī)構(gòu)應(yīng)注意吸收這方面的人才，并進(jìn)行審計知識和技能培訓(xùn)，使他們能與會計師良好合作，更好地執(zhí)行信息系統(tǒng)審計任務(wù)。

2. 完善審計準(zhǔn)則從國際同業(yè)的實(shí)踐看，COBIT 標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)逐步成為通行準(zhǔn)則。我國應(yīng)遵循國際標(biāo)準(zhǔn)或規(guī)范，把COBIT 標(biāo)準(zhǔn)作為核心標(biāo)準(zhǔn)， 同時， 借鑒ISOPIEC17799、ITIL 、PRINCE2、COSO、SOX 法案等其他國際標(biāo)準(zhǔn)和原則，進(jìn)而確立適合自己的信息系統(tǒng)審計目標(biāo)、對象、范圍、方法、流程等。進(jìn)一步完善與信息系統(tǒng)審計有關(guān)的法規(guī)和準(zhǔn)則，要在法律法規(guī)上，確定審計機(jī)構(gòu)和審計人員有權(quán)審查被審計算機(jī)的信息系統(tǒng)的功能與安全措施，有權(quán)利用網(wǎng)絡(luò)和審計軟件進(jìn)行審計，被審單位應(yīng)對審計人員的信息系統(tǒng)審計給予積極的協(xié)助。在建設(shè)信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則體系時，可以借鑒ISACA 的做法，也采用三個層次體系結(jié)構(gòu)，以基本準(zhǔn)則為核心，統(tǒng)領(lǐng)具體準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)指南，從而使整個準(zhǔn)則體系不斷擴(kuò)展、完善。內(nèi)容劃分方式可分為審計的權(quán)利、義務(wù)與責(zé)任，審計人員和審計工作三大類，并按這些類別來制定準(zhǔn)則。信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則作為一個完整的準(zhǔn)則體系，各項具體準(zhǔn)則要相互依存、相互配合。在準(zhǔn)則的制定、上，應(yīng)當(dāng)遵循務(wù)實(shí)原則、接軌原則、配套原則和科學(xué)原則。ISACA 的做法是，先規(guī)劃出基本準(zhǔn)則的內(nèi)容，在此基礎(chǔ)上，有計劃、有步驟、按照現(xiàn)實(shí)需要出臺各項具體準(zhǔn)則、指南和程序。準(zhǔn)則采用分項制定，完成一項，一項，實(shí)施一項。這有利于信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則的全面順利的實(shí)施，也有利于信息系統(tǒng)審計人員循序漸進(jìn)地正確掌握這一系列準(zhǔn)則，從而促進(jìn)信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則在實(shí)務(wù)中迅速發(fā)揮作用。我們在信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則的制定、上，可參照ISACA 做法。同時，對國際上已有的成文準(zhǔn)則、習(xí)慣做法、專業(yè)術(shù)語，應(yīng)當(dāng)盡可能與國際慣例保持一致，盡量做到與國際慣例接軌。

3. 加強(qiáng)審計方面的IT 技術(shù)對于審計領(lǐng)域來說，COBIT 只是一套成文的信息技術(shù)控制標(biāo)準(zhǔn)，它只是向信息系統(tǒng)審計人員指明了前進(jìn)的道路，但究竟如何才能成功通向勝利的彼岸，卻有待審計人員自身去開發(fā)高效快捷的通向目標(biāo)的方式，尤其是在信息系統(tǒng)審計這樣一個高專業(yè)化、高技術(shù)性的審計業(yè)務(wù)領(lǐng)域。首先，應(yīng)注重軟件的開發(fā)，如開發(fā)數(shù)據(jù)采集軟件，建立一種能夠容易訪問被審計單位不同介質(zhì)、不同編碼、不同類型的數(shù)據(jù)庫，以便打通采集信息系統(tǒng)所需原始數(shù)據(jù)的瓶頸;在軟件的研制方面，還要考慮審計作業(yè)發(fā)展趨勢，如在現(xiàn)有審計軟件基礎(chǔ)上開發(fā)、研制新的適用信息系統(tǒng)審計的分析工具。其次，聯(lián)網(wǎng)審計的加強(qiáng)，它是方便快捷地運(yùn)用COBIT 標(biāo)準(zhǔn)的有力舉措。這種審計方式成功實(shí)現(xiàn)的關(guān)鍵是被審計單位的信息系統(tǒng)提供標(biāo)準(zhǔn)化的審計接口，因此，信息化的管理部門和審計部門應(yīng)加強(qiáng)宣傳，提倡甚至是嚴(yán)令監(jiān)督企業(yè)提供數(shù)據(jù)接口，以便聯(lián)網(wǎng)審計的展開。最后，就是專家系統(tǒng)的構(gòu)建，它能將基于COBIT 標(biāo)準(zhǔn)的成功案例進(jìn)行積累和專業(yè)化，更好地為我們的信息系統(tǒng)審計工作服務(wù)。放眼未來之路，如何借鑒COBIT 標(biāo)準(zhǔn)開展適應(yīng)國際趨勢的而又探索有中國特色的信息系統(tǒng)審計道路，需要新時代的審計人員的不懈努力。我們只有充分認(rèn)識存在的問題的基礎(chǔ)上，才能有針對性地改進(jìn)。中國審計人員將以倍增的熱情，迎接新技術(shù)革命的挑戰(zhàn)，充滿豪情地投入到審計技術(shù)創(chuàng)新的洪流中。

[參考文獻(xiàn)]

[1 ]李　丹. 信息系統(tǒng)審計———傳統(tǒng)審計的一場革命[J ] .中國審計，2002 (1) :57 - 58.

[2 ] 錢　艷. 信息系統(tǒng)審計———網(wǎng)絡(luò)架構(gòu)、測試與評價[D] . 重慶大學(xué)碩士學(xué)位論文，2003.

[3 ]管亞梅. 信息系統(tǒng)審計———一種全新的審計模式的構(gòu)建思路[J ] . 科技進(jìn)步與對策，2005 (12) :78 - 80.

[4 ]陳婉玲，楊文杰. ISACA 信息系統(tǒng)管理準(zhǔn)則及其啟示[J ] . 審計研究，2006 (增刊) .

篇（11）

從2012年1月1日起，《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》和其他37項修訂后的審計準(zhǔn)則正式實(shí)施。該項準(zhǔn)則是財政部1999年首次頒布實(shí)施《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第17號——持續(xù)經(jīng)營》后，實(shí)施第三次準(zhǔn)則修訂的一項主要成果。持續(xù)經(jīng)營審計準(zhǔn)則的此次修訂，不僅對舊準(zhǔn)則體系進(jìn)行了適當(dāng)?shù)难a(bǔ)充完善，而且還刪除了舊準(zhǔn)則中一些爭議較多的條款，有助于注冊會計師全面充分履行持續(xù)經(jīng)營審計責(zé)任，提高持續(xù)經(jīng)營審計質(zhì)量，從而保證會計信息使用人能及時準(zhǔn)確了解企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力，作出正確的投資決策。

一、補(bǔ)充了適用持續(xù)經(jīng)營編制基礎(chǔ)的財務(wù)報表范圍

對于持續(xù)經(jīng)營編制基礎(chǔ)的財務(wù)報表適用范圍，現(xiàn)行準(zhǔn)則第二條規(guī)定：“通用目的財務(wù)報表是在持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)上編制的，除非管理層計劃將被審計單位予以清算或終止經(jīng)營，或者除此之外沒有其他現(xiàn)實(shí)可行的選擇；而特殊目的財務(wù)報表可以根據(jù)需要按照（或不按照）以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制（例如，在特定國家或地區(qū)，持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)與某些按照計稅核算基礎(chǔ)編制的財務(wù)報表無關(guān)）。”該條款對持續(xù)經(jīng)營基礎(chǔ)應(yīng)用于不同目的財務(wù)報表的強(qiáng)制性進(jìn)行了區(qū)分，明確規(guī)定持續(xù)經(jīng)營編制基礎(chǔ)對通用目的財務(wù)報表具有強(qiáng)制性，而對特殊目的財務(wù)報表不具有強(qiáng)制性。此外，對應(yīng)用于通用目的財務(wù)報表的例外情況也作出了合理規(guī)定。該規(guī)定有利于注冊會計師明確持續(xù)經(jīng)營審計的報表范圍，減少審計工作的盲目性。

二、補(bǔ)充了企業(yè)評估持續(xù)經(jīng)營能力的會計責(zé)任范圍

對于企業(yè)評估持續(xù)經(jīng)營能力的會計責(zé)任，現(xiàn)行準(zhǔn)則的第三條和第四條分別作出了如下規(guī)定：“某些適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)明確要求管理層對持續(xù)經(jīng)營能力作出評估，并規(guī)定了與此相關(guān)的需要考慮的事項和作出的披露。相關(guān)法律法規(guī)還可能對管理層評估持續(xù)經(jīng)營能力的責(zé)任和相關(guān)財務(wù)報表披露作出具體規(guī)定。”“其他財務(wù)報告編制基礎(chǔ)可能沒有明確要求管理層對持續(xù)經(jīng)營能力作出評估。然而，如準(zhǔn)則第二條所述，由于持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是編制財務(wù)報表的基本現(xiàn)行原則，即使其他財務(wù)報告編制基礎(chǔ)沒有對此作出明確規(guī)定，管理層也需要在編制財務(wù)報表時評估持續(xù)經(jīng)營能力。”根據(jù)以上兩條規(guī)定，無論企業(yè)編制財務(wù)報表時選擇持續(xù)經(jīng)營編制基礎(chǔ)或非持續(xù)經(jīng)營編制基礎(chǔ)，評估持續(xù)經(jīng)營能力都是企業(yè)必須承擔(dān)的會計責(zé)任。該補(bǔ)充規(guī)定將有利于強(qiáng)化企業(yè)承擔(dān)的會計責(zé)任，促使企業(yè)更加完整地提供持續(xù)經(jīng)營能力方面的關(guān)鍵信息，同時有助于明確區(qū)分企業(yè)的會計責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任，避免企業(yè)和注冊會計師之間相互推卸責(zé)任。

三、要求注冊會計師和被審計單位治理層進(jìn)行充分溝通

現(xiàn)行準(zhǔn)則第二十二條規(guī)定：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)與治理層就識別出的可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況進(jìn)行溝通，除非治理層全部成員參與管理被審計單位。與治理層的溝通應(yīng)當(dāng)包括下列方面：1.這些事項或情況是否構(gòu)成重大不確定性；2.在財務(wù)報表編制和列報中運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是否適當(dāng)；3.財務(wù)報表中的相關(guān)披露是否充分。”該規(guī)定要求注冊會計師就持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的運(yùn)用適當(dāng)性與披露充分性與被審計單位治理層進(jìn)行溝通，目的是為了讓被審計單位治理層充分了解企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力現(xiàn)狀，全面履行對財務(wù)報告過程的監(jiān)督責(zé)任，從而降低財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，最終降低審計風(fēng)險。

四、刪除了舊準(zhǔn)則對重大疑慮事項的列舉規(guī)定

對于重大疑慮事項，舊準(zhǔn)則第七到十條采用列舉法對重大疑慮事項按照財務(wù)、經(jīng)營、其他三大領(lǐng)域25類事項進(jìn)行了詳細(xì)列舉，要求注冊會計師在作出審計判斷時必須對號入座。對此，現(xiàn)行準(zhǔn)則第十六條規(guī)定：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，運(yùn)用職業(yè)判斷，確定是否存在與事項或情況相關(guān)的重大不確定性，且這些事項或情況單獨(dú)或匯總起來可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮。如果注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為，鑒于不確定性潛在影響的重要程度和發(fā)生的可能性，為了使財務(wù)報表實(shí)現(xiàn)公允反映，有必要適當(dāng)披露該不確定性的性質(zhì)和影響，則表明存在重大不確定性。”由此可見，現(xiàn)行準(zhǔn)則刪除了舊準(zhǔn)則對重大疑慮事項的復(fù)雜判斷標(biāo)準(zhǔn)，僅要求注冊會計師從潛在影響的重要程度和發(fā)生可能性兩個方面對重大疑慮事項作出判斷。現(xiàn)行準(zhǔn)則的簡化處理，不僅避免了舊準(zhǔn)則無法完全列舉重大疑慮事項的弊端，而且還廢除了舊準(zhǔn)則提出的“巨額”、“過度”、“長期”等模糊判斷標(biāo)準(zhǔn)，有利于提高審計準(zhǔn)則的可操作性。

五、刪除了舊準(zhǔn)則對影響審計意見類型的極端情況規(guī)定

對于影響審計意見類型的極端情況，舊準(zhǔn)則第三十二條曾作出如下規(guī)定：“在極端情況下，如同時存在多項重大不確定性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮出具無法表示意見的審計報告，而不是在審計意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段。”由于很難完整準(zhǔn)確界定極端情況，為了避免注冊會計師利用準(zhǔn)則的操作空間，將無法表示意見人為變通為加強(qiáng)事項段的無保留審計意見，現(xiàn)行審計準(zhǔn)則刪除了此項規(guī)定。

六、刪除了舊準(zhǔn)則對減輕超期事項審計責(zé)任的規(guī)定

對于超出評估期間重大疑慮事項的審計責(zé)任，舊審計準(zhǔn)則第二十五條規(guī)定：“除實(shí)施詢問程序外，注冊會計師沒有責(zé)任設(shè)計其他審計程序，以測試是否存在超出評估期間的、可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況。”現(xiàn)行持續(xù)經(jīng)營審計準(zhǔn)則第十四條規(guī)定：“注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問管理層是否知悉超出評估期間的、可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況。”對比新舊準(zhǔn)則的措辭，不難發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)行準(zhǔn)則刪除了舊準(zhǔn)則中“注冊會計師沒有責(zé)任設(shè)計其他審計程序”等意在減輕超期事項審計責(zé)任的提法，目的是為了促使注冊會計師充分履行對超出評估期間重大疑慮事項的審計責(zé)任，擴(kuò)大持續(xù)經(jīng)營審計的覆蓋面。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 張曉嵐，張文杰.持續(xù)經(jīng)營不確定性審計意見的異質(zhì)性研究[M].上海：立信會計出版社，2010.