獨(dú)立審計(jì)論文大全11篇

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篇（1）

一、獨(dú)立審計(jì)需求演變

(一)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任與獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生

眾所周知，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的存在是獨(dú)立審計(jì)產(chǎn)生的前提。一方面受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任建立在互相信任和忠實(shí)性基礎(chǔ)上，即財(cái)產(chǎn)所有者愿意把擁有的資源交托給受托人經(jīng)營，并相信其將以最大的善意履行受托責(zé)任和完成委托人的利益目標(biāo)；另一方面受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的雙方常常存在潛在的利益沖突，即資源所有者擔(dān)心由于受托人過失或故意的行為，使自己的資源和利益目標(biāo)受到損害。正是這種潛在利益沖突，使資源所有者為了維護(hù)其利益，需要對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行審查評(píng)價(jià)；而受托人基于這種潛在利益沖突的存在，會(huì)對(duì)自己承擔(dān)的受托責(zé)任的完成情況進(jìn)行自我認(rèn)定、自我計(jì)量，并定期編制各種受托責(zé)任報(bào)告，為委托人審核受托責(zé)任的完成過程和結(jié)果提供信息。為了證明自己的經(jīng)營成果，向資源委托人索取報(bào)酬，解除資源委托人對(duì)他的潛在懷疑，受托人也需要對(duì)自己的報(bào)告進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。正是由于這種委托人與受托人雙層的需要，才有獨(dú)立于他們兩者之間的第三方，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供鑒證的服務(wù)，所以就有了獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展。

(二)金融市場、受托關(guān)系與審計(jì)需求者范圍的發(fā)展變化

隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，特別是股份有限公司的興起和資本市場的建立，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任發(fā)展迅速。獨(dú)立審計(jì)服務(wù)對(duì)象也隨之發(fā)生變化。生產(chǎn)的社會(huì)化與個(gè)別資本的有限性導(dǎo)致股份公司的產(chǎn)生。股份公司的出現(xiàn)又推動(dòng)了金融市場的發(fā)展。隨著企業(yè)融資形式的日益多樣化，受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系也趨向復(fù)雜。經(jīng)營者受托范圍由最初的所有者發(fā)展為現(xiàn)實(shí)投資者、潛在投資者和債權(quán)人。由于投資者數(shù)量的增加和分散，無法集中委托審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)。而債權(quán)人如銀行對(duì)企業(yè)影響力度開始加大。企業(yè)需要為之提供經(jīng)營狀況良好。償債能力強(qiáng)的信息。因此，不少企業(yè)開始自愿接受審計(jì)。此時(shí)審計(jì)關(guān)系由投資人委托審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)經(jīng)營者自愿審計(jì)。由于審計(jì)關(guān)系的變化，審計(jì)產(chǎn)品的需求者范圍從單純投資者擴(kuò)展到由直接需求者和間接需求者兩個(gè)層次。企業(yè)自愿審計(jì)的產(chǎn)生讓被動(dòng)接受審計(jì)的經(jīng)營者又多了一重身份——審計(jì)產(chǎn)品直接需求者。而企業(yè)融資形式的多元化、分散化使投資人、債權(quán)人身份成為審計(jì)產(chǎn)品的間接需求者和免費(fèi)受益人。

上個(gè)世紀(jì)20、30年代的經(jīng)濟(jì)危機(jī)讓人們認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不能單純依賴市場機(jī)制。于是政府加強(qiáng)了宏觀調(diào)控，市場規(guī)則開始走向健全與完善。其中以美國1933年頒布的《證券法》和1934年頒布的《證券交易法》最具代表意義。與此同時(shí)，金融市場上直接融資的發(fā)展使得投資者成為最重要委托人。保護(hù)投資者利益的法規(guī)日益完善。自20世紀(jì)30年代到現(xiàn)在，審計(jì)進(jìn)入法定審計(jì)時(shí)代。隨著政府及社會(huì)各界對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)干預(yù)的程度加深，企業(yè)管理者受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的范圍又一次擴(kuò)大。此時(shí)，審計(jì)委托人即審計(jì)產(chǎn)品的需求者包括了企業(yè)經(jīng)營者、投資者、銀行、政府部門、稅務(wù)機(jī)關(guān)、內(nèi)部職工、外部供應(yīng)商和消費(fèi)者等諸多利益關(guān)系者。

二、獨(dú)立審計(jì)需求特征與審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量

(一)審計(jì)需求與審計(jì)質(zhì)量的背離

社會(huì)審計(jì)產(chǎn)品也是一種市場產(chǎn)品，同樣應(yīng)該受市場供求規(guī)律的制約。供求規(guī)律下，需求變化將直接影響產(chǎn)品供給。一般情況下，隨著需求者范圍的擴(kuò)大，產(chǎn)品需求會(huì)日益豐富，因而要求產(chǎn)品供給多樣化。因此，當(dāng)審計(jì)需求者范圍擴(kuò)大后，應(yīng)會(huì)要求審計(jì)市場提供能夠滿足各種利益相關(guān)者需要的產(chǎn)品。為了充分滿足各個(gè)利益相關(guān)者(包括信息不對(duì)稱的間接需求者)需求，審計(jì)的獨(dú)立性就應(yīng)該提高。因?yàn)閷徲?jì)獨(dú)立性越高，審計(jì)產(chǎn)品越不會(huì)受到某個(gè)或某些利益集團(tuán)的操控，產(chǎn)品供給才能適應(yīng)需求的多元化的特點(diǎn)。最終結(jié)果是審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量得到提高。

但事實(shí)上結(jié)果并非如此。美國20世紀(jì)60年代以后，公眾對(duì)審計(jì)師的訴訟大量增加。特別是2001年發(fā)生的安然事件，導(dǎo)致公眾對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的信任危機(jī)。我國近年來也頻繁爆發(fā)上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)手舞弊事件。這樣的結(jié)果說明隨著需求者范圍的擴(kuò)大，審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量并未提高。

進(jìn)一步分析這個(gè)結(jié)果時(shí)，很自然地會(huì)思考隨著需求者范圍的擴(kuò)大，審計(jì)產(chǎn)品需求是否真正拉動(dòng)供給，審計(jì)需求是否有效。顯然，當(dāng)前審計(jì)需求是一種無效狀態(tài)。那么審計(jì)產(chǎn)品有效需求不足的根源又在哪里?面對(duì)這種情況，如何解決?由此，結(jié)合我國實(shí)際，以下將從我國特殊制度背景入手具體分析當(dāng)前我國獨(dú)立審計(jì)需求特點(diǎn)，以及對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生影響。

(二)我國獨(dú)立審計(jì)的特殊制度環(huán)境

我國上市公司主要由原來的國有企業(yè)改制而來，股本結(jié)構(gòu)中非流通國有股占絕對(duì)優(yōu)勢。我國絕大多數(shù)上市公司是由國有企業(yè)改制而成的，其尚未上市流通的國家股比重高達(dá)40%，有些上市公司的國家股甚至高達(dá)80%。但與此同時(shí)國有股股份所有者缺位的問題尚未解決。這種局面造成了政府對(duì)國有企業(yè)的高度關(guān)注，對(duì)上市公司經(jīng)營活動(dòng)的過度介入。同時(shí)由于國有股所有者缺位，隨之產(chǎn)生了“內(nèi)部人控制”。內(nèi)部人控制是指在出資人缺位的情況下，企業(yè)管理層在未經(jīng)作為所有者的正式授權(quán)而實(shí)際掌握了企業(yè)部分或全部的剩余權(quán)力。在這一模式下，經(jīng)理人員利用其所掌握的信息優(yōu)勢來謀求自身收益最大化，而所有者又缺乏有效的措施來防止這一趨勢。這主要是由于信息不對(duì)稱問題引起的。由于內(nèi)部人控制現(xiàn)象在我國相當(dāng)嚴(yán)重，管理層和董事會(huì)往往合二為一，或占據(jù)了董事會(huì)的多數(shù)地位。一方面，董事會(huì)中形成了由代表國家股或政府控制的法人股的“關(guān)鍵人”控制的局面?鴉另一方面，在相當(dāng)一部分上市公司中，董事會(huì)成員大多同時(shí)兼任公司管理層要職，董事會(huì)中“內(nèi)部人”的比例過高。中國證監(jiān)會(huì)的調(diào)查結(jié)果顯示，目前在我國上市公司董事會(huì)中，接近50%的董事由公司的“內(nèi)部人”擔(dān)任，來自大股東的董事比例高達(dá)80%，大多數(shù)公司未設(shè)立獨(dú)立董事，部分公司即使設(shè)立了獨(dú)立董事，但在董事會(huì)中的比例亦過低，難以形成對(duì)執(zhí)行董事和大股東代表的有效制衡。上述問題導(dǎo)致董事會(huì)難以承擔(dān)受托責(zé)任(金永紅、奚玉芹，2003)。(三)我國獨(dú)立審計(jì)需求特征與審計(jì)質(zhì)量分析

我國上市公司特殊的制度環(huán)境，使得兩層次審計(jì)需求者范圍及其需求有著鮮明的特征。首先，作為審計(jì)委托人和審計(jì)產(chǎn)品直接需求者，內(nèi)部經(jīng)理人自愿審計(jì)需求不強(qiáng)烈。對(duì)審計(jì)產(chǎn)品需求不足。由于當(dāng)前缺乏完善的經(jīng)理人市場，經(jīng)理人員沒有動(dòng)力去建立和保持自身信譽(yù)。因而經(jīng)理人自愿審計(jì)需求不強(qiáng)烈，更多地是在外界壓力下產(chǎn)生強(qiáng)制審計(jì)需求。又由于所有者缺位，實(shí)質(zhì)上的情況是，經(jīng)理人員雇傭注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)自己。那么審計(jì)質(zhì)量是可想而知。

其次，對(duì)資本市場上的中小投資者而言，他們對(duì)審計(jì)服務(wù)同樣存在著需求不足。由于制度缺陷導(dǎo)致中國資本市場的高度投機(jī)性，使得中小投資者缺乏行使手中權(quán)利的合理渠道。加之投資者個(gè)人的不成熟，中小投資者也沒有真正形成審計(jì)需求。盡管現(xiàn)在這一現(xiàn)狀有所改變，中小投資者開始對(duì)年報(bào)、中報(bào)給予密切關(guān)注。但從對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求來看，這種關(guān)注并沒有對(duì)審計(jì)提出更高的需求。

第三，政府對(duì)審計(jì)產(chǎn)品的需求不足。體制改革后，政府雖然不再直接管理企業(yè)，但目前國有股一股獨(dú)大的股權(quán)結(jié)構(gòu)，使得政府依然以控股大股東的身份對(duì)企業(yè)的活動(dòng)進(jìn)行干預(yù)。同時(shí)管理者又由政府任命。政府大股東和管理者之間的信息不對(duì)稱較弱。政府實(shí)質(zhì)上并不真正需要審計(jì)產(chǎn)品。

最后，銀行等債權(quán)人對(duì)高質(zhì)量審計(jì)產(chǎn)品需求不足。一方面出于自身利益，要求通過審計(jì)服務(wù)檢查與償債能力有關(guān)的會(huì)計(jì)信息。＂但另一方面，現(xiàn)有體制下政府對(duì)經(jīng)濟(jì)生活的干預(yù)會(huì)使得銀行不得以借貸保護(hù)企業(yè)，因而其審計(jì)需求并不強(qiáng)烈。

總之，一股獨(dú)大股權(quán)結(jié)構(gòu)下政府的過度介入的制度環(huán)境難以造就對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的需求市場。審計(jì)產(chǎn)品有效需求的不足，必然導(dǎo)致高質(zhì)量審計(jì)產(chǎn)品供給的疲軟。注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的外在壓力和動(dòng)力。相反，會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計(jì)意見，甚至?xí)档湍切┳陨碣|(zhì)量不高的待上市或已上市公司的利益。因而獨(dú)立審計(jì)市場份額反而向質(zhì)量不高的事務(wù)所傾斜。

三、改善公司治理結(jié)構(gòu)，拉動(dòng)審計(jì)有效需求，提高審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量

如何刺激審計(jì)產(chǎn)品的有效需求，繼而提高審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量?從上文的分析得出，不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)和制度安排是導(dǎo)致審計(jì)產(chǎn)品有效需求不足的根本原因。因此，解決審計(jì)產(chǎn)品需求問題最終要“通過制度建設(shè)和機(jī)構(gòu)重組，使有可能在決策中受到影響的人，在組織作出任何有可能嚴(yán)重影響其利益的決策時(shí)，都能成為一個(gè)參與者去發(fā)揮自己的作用。”(詹姆斯·E·米德)。從直接需求者角度，鑒于一些企業(yè)受托經(jīng)營者在外部監(jiān)管強(qiáng)制性信息披露的壓力下，產(chǎn)生了購買審計(jì)意見的動(dòng)機(jī)。那么制度創(chuàng)新就是要解決現(xiàn)代受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任問題即委托人與受托人之間的矛盾問題。從間接需求者角度，鑒于這些審計(jì)產(chǎn)品的實(shí)際需求者難以找到人反映自身需求，那么制度創(chuàng)新也就是為他們尋找合適的人表達(dá)意愿。在現(xiàn)代企業(yè)以公司制為最普遍的企業(yè)組織形式的背景下，上述一系列制度建設(shè)實(shí)質(zhì)就是公司治理的范疇。由此可見，完善公司治理結(jié)構(gòu)是改善審計(jì)產(chǎn)品需求，提高審計(jì)產(chǎn)品的供給質(zhì)量的根本所在。針對(duì)我國公司治理問題，筆者認(rèn)為重點(diǎn)可從以下兩個(gè)方面入手，采取相應(yīng)的措施，拉動(dòng)審計(jì)有效需求，提高獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量。

(一)加速股份全流通，改善外部公司治理結(jié)構(gòu)

我國的股票市場發(fā)展迅速，但仍然不完善，政策市、投機(jī)市的特點(diǎn)依然比較鮮明。國有股一股獨(dú)大的局面沒有從根本上改變。因而加速國有股股權(quán)的自由流通和轉(zhuǎn)讓，保證各種股份擁有相同的權(quán)利，是完善公司治理外部結(jié)構(gòu)的當(dāng)務(wù)之急。這種改變，將對(duì)審計(jì)產(chǎn)品需求產(chǎn)生重要影響。隨著企業(yè)控制權(quán)的分散，“一方面將提高股東對(duì)獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督需求；另一方面有助于促使股東對(duì)企業(yè)市場價(jià)值的關(guān)注，增加股東對(duì)高質(zhì)量審計(jì)師的信號(hào)需求。”(張奇峰，2006)

(二)改革注冊(cè)會(huì)計(jì)師選聘制度，創(chuàng)新審計(jì)委員會(huì)職責(zé)，轉(zhuǎn)變內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)

當(dāng)前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的選聘是由管理當(dāng)局完成的。內(nèi)部人控制的公司治理結(jié)構(gòu)下，管理層既沒有動(dòng)力也沒有壓力進(jìn)行自愿審計(jì)，因而購買審計(jì)意見成了為了完成強(qiáng)制審計(jì)的必然結(jié)果。審計(jì)獨(dú)立性的缺失導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量低下。筆者認(rèn)為這一問題的解決，關(guān)鍵在于讓各層次審計(jì)需求者都能真正參與到審計(jì)產(chǎn)品的“購買”活動(dòng)中去。具體來講，就是通過創(chuàng)建一定的機(jī)制讓各層次需求者能夠充分表達(dá)意見。從國外經(jīng)驗(yàn)來看，主要有兩種嘗試：一是在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行改制。可在企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)建特定機(jī)構(gòu)。該機(jī)構(gòu)能夠代表所有審計(jì)產(chǎn)品需求者的利益，而非偏向任何一方。理論上講，該機(jī)構(gòu)應(yīng)由所有利益相關(guān)者組成，構(gòu)成人數(shù)比例相當(dāng)。二是在企業(yè)外部尋找第三方，其利益獨(dú)立于審計(jì)產(chǎn)品的直接與間接需求者。在我國，由于證券市場本身的不完善。第二種方案實(shí)施的可行性較小。對(duì)第一種方案，筆者認(rèn)為，設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，吸納各種利益相關(guān)者代表從外部走進(jìn)企業(yè)內(nèi)部。并賦予審計(jì)委員會(huì)選聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師的最終權(quán)利，是當(dāng)前股權(quán)結(jié)構(gòu)下改革內(nèi)部治理狀況，提高審計(jì)有效需求的比較適合的做法。

目前，我國已開始進(jìn)行第一種方案的嘗試。2002年，由證監(jiān)會(huì)和國家經(jīng)貿(mào)委聯(lián)合頒布了《上市公司治理準(zhǔn)則》。該準(zhǔn)則指出，上市公司董事會(huì)可按照股東大會(huì)有關(guān)決議設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人，至少應(yīng)有一名獨(dú)立董事是會(huì)計(jì)專業(yè)人士。準(zhǔn)則同時(shí)規(guī)定了審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)。包括負(fù)責(zé)提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通等。由于我國審計(jì)委員會(huì)制度出臺(tái)時(shí)日不長，處于剛剛起步階段，尚有許多問題需要探討。一些會(huì)計(jì)界的研究成果表明，已有的審計(jì)委員會(huì)發(fā)揮了一定的保持審計(jì)獨(dú)立性的作用。但為了充分發(fā)揮審計(jì)委員會(huì)功能，還需通過理論上的不斷突破以及實(shí)踐中的不斷探索。

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篇（2）

市場經(jīng)濟(jì)中，任何一種產(chǎn)品或勞務(wù)的價(jià)格和質(zhì)量要求取決于該種產(chǎn)品或勞務(wù)的巾場供需狀況。經(jīng)濟(jì)學(xué)原理告訴我們，生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)所耗費(fèi)的社會(huì)資源，是決定該種產(chǎn)品或勞務(wù)價(jià)值的客觀基礎(chǔ)，但價(jià)值的實(shí)現(xiàn)是一個(gè)社會(huì)過程，取決于社會(huì)資源配置的客觀約束。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提供的會(huì)計(jì)專業(yè)服務(wù)的價(jià)格與質(zhì)量的決定，同樣服從于市場經(jīng)濟(jì)的客觀規(guī)律。從需求角度看，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)服務(wù)的社會(huì)需要是多方面的，涉及不同的利益團(tuán)體，有企業(yè)管理當(dāng)局、企業(yè)所有者(股東大會(huì)或董事會(huì))、政府、企業(yè)的潛在投資者、債權(quán)人、供應(yīng)商、顧客、企業(yè)員工等；從審計(jì)的內(nèi)容(口標(biāo))看，涉及到公允性、一貫性、合法性，舞弊違法行為的檢查，持續(xù)經(jīng)營能力的檢查，內(nèi)部：控制狀況的檢查，經(jīng)營的經(jīng)濟(jì)件、效率性、效果性以及與客戶議定的其它特定目標(biāo)。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)服務(wù)的特定社會(huì)需要的形成和變化，成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)存在與發(fā)展的源泉和外在動(dòng)力。從供應(yīng)角度看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠提供的服務(wù)種類、質(zhì)量，取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的數(shù)量、專業(yè)素質(zhì)及會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理水平等因素。為了滿足對(duì)獨(dú)立審計(jì)的特定社會(huì)需要，必然要將一定的社會(huì)資源分配于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)。經(jīng)濟(jì)利益是注冊(cè)會(huì)計(jì)帥職業(yè)發(fā)展的基本內(nèi)在動(dòng)因。然而，在特定社會(huì)的特定歷史時(shí)期，注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)服務(wù)的供求之間可能是不平衡的。當(dāng)供大于求時(shí)，可以依靠優(yōu)勝劣汰而將部分供應(yīng)者擠出市場，或者通過創(chuàng)造或?qū)で笮碌男枨螅瑥亩纬尚碌钠胶狻．?dāng)供小于求時(shí)，則需要有新的社會(huì)資源投入注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)；或者，如果行業(yè)進(jìn)入具有相當(dāng)難度且無替代選擇，客觀上則要求調(diào)整社會(huì)需求。否則，在新的平衡形成之前，就會(huì)出現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)帥無法很好地滿足社會(huì)需求。以至服務(wù)質(zhì)量下降的狀況。

在我國，十分強(qiáng)調(diào)法律約束、職業(yè)道德教育、紀(jì)律制裁對(duì)提高獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量的重要作用，卻忽視廣經(jīng)濟(jì)規(guī)律的客觀制約。經(jīng)濟(jì)規(guī)律制約是指客戶所支付的價(jià)格決定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)質(zhì)量的上限；不能設(shè)想注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以不顧成本而單純退求服務(wù)質(zhì)量。我國有關(guān)政府部門以至于客戶在對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出新的審計(jì)任務(wù)和要求時(shí)，并沒有考慮供給方面的因素。也很少提及單獨(dú)付費(fèi)的問題。在我國審計(jì)準(zhǔn)則制訂的過程中，主要考慮的是審計(jì)準(zhǔn)則的先進(jìn)性以及與國際慣例接軌的要求，對(duì)供給方面的參與及影響程度的關(guān)注則遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。我國改革井放后最初的對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)的社會(huì)需求由政府的行政力量(法規(guī))創(chuàng)造．同時(shí)。通過政府部直接或間接創(chuàng)辦會(huì)計(jì)師事務(wù)所創(chuàng)造供給，形成了主要依靠行政手段促進(jìn)獨(dú)立審汁質(zhì)量改進(jìn)的慣性。因而，在獨(dú)立審計(jì)市場比過程中，首先需要解決的是觀念的轉(zhuǎn)變，應(yīng)當(dāng)從會(huì)計(jì)師事務(wù)所是提供專業(yè)服務(wù)的經(jīng)濟(jì)組織的認(rèn)識(shí)出發(fā)．注重機(jī)制的建設(shè)，避免因在獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量問題上求成心切。出現(xiàn)政府過度干預(yù)而形成效率低下、事與愿違的結(jié)果。

二．影響?yīng)毩徲?jì)質(zhì)量的制度因素

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，特別是資事市場的運(yùn)行中，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的財(cái)務(wù)報(bào)喪獨(dú)立審計(jì)發(fā)揮著不可或缺的作用：這種作用具體表現(xiàn)為監(jiān)督、預(yù)警和經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償三方面的機(jī)制對(duì)于獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量的要求，正是由這三方面的機(jī)制內(nèi)在決定的。在發(fā)達(dá)國家．獨(dú)立審計(jì)的三大機(jī)制購主要內(nèi)容包括如下幾方面：

首先．所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離呈現(xiàn)代企業(yè)制度基本特征之。在發(fā)達(dá)的資本市場中，這種分離更為徹底。為了保護(hù)投資者的利益，有關(guān)法律(如美國的《證券法》和《證券交易法》)明確規(guī)定，股票上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表必須公開披露，公司的管理當(dāng)局必須對(duì)報(bào)表的質(zhì)量承擔(dān)法律責(zé)任：然而，由于利益沖突，專量知識(shí)、時(shí)間及空間等方面的限制，信息不對(duì)稱問題始終存在。由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的獨(dú)立審計(jì)，從專量角度就報(bào)表質(zhì)量發(fā)表意見賦予報(bào)表可信性．可以在一定程度上解決信息不對(duì)稱問題。形成對(duì)受托管理公司的當(dāng)局履行其確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告會(huì)計(jì)信息責(zé)任的獨(dú)立監(jiān)督。正是這種獨(dú)立監(jiān)督構(gòu)成了維護(hù)和加強(qiáng)委托人與受托人之間的相互信任，合理保障各自利益的基礎(chǔ)。

其次，資本市場能否健康穩(wěn)定發(fā)展，對(duì)國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有著直接的影響。資本市場愈發(fā)達(dá)、這種影響愈大。資本巾場在發(fā)揮其資源配置的功能中，信息是最基本、最重要的要素之一。投資者根據(jù)公司公布的財(cái)務(wù)報(bào)表反其他信息作山自己的投資決策。信息失真，就會(huì)導(dǎo)致投資者決策失誤和社會(huì)資源的不合理配置，甚至導(dǎo)致巨大經(jīng)濟(jì)危機(jī)。關(guān)國1929—1933年的經(jīng)濟(jì)危機(jī)就是一個(gè)例證。通過注冊(cè)會(huì)計(jì)帥的審計(jì)，使得社會(huì)資源能夠盡快、盡早地從管理差、缺乏社會(huì)需要和發(fā)展?jié)摿Φ钠髽I(yè)小撤離，重新配置到社會(huì)所需要的企業(yè)或領(lǐng)域。這種微觀卜對(duì)單個(gè)個(gè)企業(yè)的預(yù)警，可以有效地避免因問題被掩蓋起來，眾多企業(yè)日積月累·后一次性爆發(fā)危機(jī)，而給社會(huì)及投資者帶來慘重?fù)p失。

最后，注冊(cè)會(huì)計(jì)帥提供服務(wù)取得公費(fèi)。但經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)有可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作中有失公正。因此，需要在法律上規(guī)定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其提供服務(wù)的質(zhì)量及發(fā)表的意見承擔(dān)責(zé)任，并要求會(huì)計(jì)帥事務(wù)所采用無限責(zé)任合伙制或其他證明其承擔(dān)責(zé)任能力的組織形式。一且注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表表達(dá)廠不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見而造成投資者損失的，應(yīng)當(dāng)給予經(jīng)濟(jì)上的補(bǔ)償。正是這種補(bǔ)償機(jī)制，成為社會(huì)信任注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的制度及心理保證。一方向可以在一定程度上減少投資者實(shí)際承擔(dān)的損失，更重要的是在投資者心中建立起對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信任，并督促注冊(cè)會(huì)計(jì)師不斷地根據(jù)社會(huì)需要和預(yù)期改進(jìn)工作質(zhì)量，以質(zhì)量促發(fā)展。

上述三項(xiàng)機(jī)制影響和決定著獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量。這種機(jī)制在不同社會(huì)環(huán)境中對(duì)獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量要求不同，審計(jì)質(zhì)量的高低在很大程度上受到這種制度的約束。因此，改善審計(jì)質(zhì)量的需要從制度的改善入手：

第一，所有者需求決定對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求。獨(dú)立審計(jì)的監(jiān)督機(jī)制主要是為了保護(hù)所有者的利益。審計(jì)公費(fèi)是所有者為了避免受托經(jīng)營一方損害其利益而付出的成本的一部分。在我國，由于經(jīng)濟(jì)體制尚處于轉(zhuǎn)軌過程，國有股份所有者“虛位”現(xiàn)象較為嚴(yán)重。因而盡管法律、法規(guī)要求對(duì)國有企業(yè)及合有國家股份的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，但如果國有代表并不真正需要審計(jì)，或者說并不需要高質(zhì)量的審計(jì)，則審計(jì)只是一種形式。另外，在我國，所有者不到位的另一個(gè)表現(xiàn)是，上市公司虛假報(bào)告通常只受到國家監(jiān)管部門的懲處，很少有股東或潛在投資者訴諸法律手段來保護(hù)自身的利益。證券市場投資者期望得到回報(bào)的主要渠道不是上市公司的良好業(yè)績，而是市場投機(jī)，政策保護(hù)。因此，審計(jì)收費(fèi)越少，他們自身的利益越多。我國企業(yè)，特別是國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度的改革與完善，以及證券市場的規(guī)范與發(fā)展，直接影響到對(duì)審計(jì)質(zhì)量的實(shí)際要求。

第二，宏觀監(jiān)管需求決定對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求。對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)目標(biāo)的法律界定，反映了國家賦予獨(dú)立審計(jì)的社會(huì)功能；由注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界制訂的審計(jì)準(zhǔn)則，反映了職業(yè)界對(duì)滿足國家需要所作出的積極反應(yīng)。然而，由于歷史和社會(huì)環(huán)境的不同，相同的審計(jì)目標(biāo)有著不同的內(nèi)涵。例如，發(fā)達(dá)國家和我國的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中，都要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注違反法規(guī)行為。然而在發(fā)達(dá)國家，市場經(jīng)濟(jì)體制以私有經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)，國家制訂的直接約束、規(guī)范企業(yè)行為的法律法規(guī)較少。在我國，目前尚處于由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)換過程中，國有企業(yè)和國有經(jīng)濟(jì)成份仍占有主導(dǎo)地位，國家從行政管理者和所有者雙重身份出發(fā)，制訂了內(nèi)容繁多、十分具體的各種法規(guī)來約束、規(guī)范企業(yè)的行為，其中有的是為了保護(hù)國家所有者的利益，有的是為履行國家發(fā)展經(jīng)濟(jì)職能，有的則關(guān)系到國民經(jīng)濟(jì)或市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行秩序。因此，在中國，檢查違反法規(guī)行為意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師更大的任務(wù)和責(zé)任，需要更多的經(jīng)濟(jì)資源，也必然因要求耗費(fèi)過多的社會(huì)資源而無法實(shí)現(xiàn)。

因此，國家必須明確，在有限的社會(huì)資源條件約束下，何種獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)對(duì)有效地發(fā)揮好國家宏觀監(jiān)控作用最為重要，這是合理確定獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量目標(biāo)與質(zhì)量要求，充分利用有限的獨(dú)立審計(jì)資源的另一重要的制度基礎(chǔ)。

第三，會(huì)計(jì)師事務(wù)所約束機(jī)制影響對(duì)審計(jì)質(zhì)量的要求。會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)揮其社會(huì)功能的前提條件之一，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅在專業(yè)水平上，而且在經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)方面，確有能力對(duì)獨(dú)立審計(jì)的質(zhì)量承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任。在發(fā)達(dá)因家，無限責(zé)任合伙制一直是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要組織形式，直至本世紀(jì)80年代末、90年代初，才開始在法律上允許成立有限責(zé)任合伙制和有限責(zé)任公司制的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。但即使在法律上解除了禁令，各會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然對(duì)采用有限責(zé)任合伙制十分謹(jǐn)慎。迄今為止，也很少有事務(wù)所采用有限責(zé)任公司的組織形式。究其原因,不是因?yàn)闀?huì)計(jì)帥事務(wù)所不愿意規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，而是因?yàn)榕率ス姷男湃巍适ПＵ虾吞岣邔徲?jì)質(zhì)量的動(dòng)力。在法律上允許采用有限合伙制和有限責(zé)任公司制，一方面是由于法律訴訟之多已危及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界的生存和發(fā)展，從另一方面講。則是由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)過多年的發(fā)展已積累了較強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)也已具備了相當(dāng)?shù)囊?guī)模。如果沒有這樣的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，投資者及其他審計(jì)報(bào)告使用者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信任就會(huì)喪失重要的心理保障。

深入考察會(huì)計(jì)師事務(wù)所約束機(jī)制的問題，還涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模與客戶規(guī)模相對(duì)應(yīng)的內(nèi)在要求。如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模從經(jīng)濟(jì)上，人員數(shù)量與素質(zhì)等方面與客戶的規(guī)模不對(duì)應(yīng)，則其審計(jì)的質(zhì)量難以保障。國際五大會(huì)計(jì)師事務(wù)所包攬了百分之八十五以上國際上最大的跨國公司的審計(jì)業(yè)務(wù)。正是這種內(nèi)在要求的必然結(jié)果。

在我國，對(duì)違反職業(yè)道德弄虛作假的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在經(jīng)濟(jì)方面要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所給予賠償還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。迄今據(jù)報(bào)導(dǎo)的案件，集中在少數(shù)地區(qū)和個(gè)別所，且主要涉及驗(yàn)資業(yè)務(wù)。在國有企業(yè)審計(jì)中，幾乎沒有注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所因?qū)徲?jì)質(zhì)量被給予經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償?shù)摹?huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)審計(jì)質(zhì)量承擔(dān)責(zé)任的經(jīng)濟(jì)約束缺乏剛性和力度，是獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量保障機(jī)制重要的制度缺陷。

三、結(jié)論與建議

綜上所述，獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量要求與社會(huì)需求審計(jì)目標(biāo)緊密聯(lián)系在一起，在特定社會(huì)環(huán)境下可以達(dá)到的一般水準(zhǔn)，是一個(gè)復(fù)雜的社會(huì)過程，其中經(jīng)濟(jì)因素是基礎(chǔ)，市場機(jī)制的建設(shè)是保證。缺乏以經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)的優(yōu)勝劣汰的健全的市場機(jī)制，僅僅靠監(jiān)管機(jī)構(gòu)的懲罰，難以從根本上解決獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量的問題。因此，應(yīng)該積極建立健全有關(guān)的制度，促進(jìn)健康的市場機(jī)制的形成和完善。對(duì)此，筆者有以下建議：

1．配合新《會(huì)計(jì)法》的出臺(tái)，股份期權(quán)制的試行，加大對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局的激勵(lì)及懲處力度，改善企業(yè)管理當(dāng)局的責(zé)權(quán)利關(guān)系，增強(qiáng)企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的動(dòng)力與壓力。在貫徹新的《會(huì)計(jì)法》過程中，必須使企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)信息失真、弄虛作假、欺騙股東和公眾及政府的行為負(fù)起主要責(zé)任，而不是將會(huì)計(jì)師當(dāng)作替罪羊。

2．應(yīng)當(dāng)通過適當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)和監(jiān)管．防止惡性壓價(jià)競爭，從審汁收費(fèi)角度保護(hù)投資者利益。有關(guān)的監(jiān)管部門，國有企業(yè)主管部門和公司董事會(huì)應(yīng)充分關(guān)注審計(jì)收費(fèi)過低的問題。可以要求會(huì)計(jì)報(bào)表(或費(fèi)用明細(xì)表)中單獨(dú)列示審計(jì)收費(fèi)，對(duì)以壓低收費(fèi)爭取客戶給予經(jīng)濟(jì)處罰：

3.在提出對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師新的業(yè)務(wù)要求前，在審計(jì)準(zhǔn)則制定及修訂過程中。應(yīng)加強(qiáng)政府有關(guān)部門的協(xié)作建立科學(xué)的協(xié)調(diào)與決策機(jī)制，強(qiáng)調(diào)民主化與透明度，理順社會(huì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界的溝通渠道，使確定的獨(dú)立審計(jì)目標(biāo)及質(zhì)量要求能夠保持社會(huì)需要與職業(yè)界水平之間平衡。

4．促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聯(lián)合。建立起具有足夠規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所以完成大型、超大型企業(yè)集團(tuán)的審計(jì)業(yè)務(wù)。中注協(xié)可以提出客戶規(guī)模與事務(wù)所規(guī)模的對(duì)應(yīng)關(guān)系的建議性意見，并鼓勵(lì)事務(wù)所培養(yǎng)和宣傳品牌，縮小國內(nèi)所與外資所的收費(fèi)差距，通過加強(qiáng)事務(wù)所自身力量促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量的改善。

篇（3）

一、正確理解分析性復(fù)核的涵義

所謂分析性復(fù)核是指“注冊(cè)會(huì)計(jì)師分析被審計(jì)單位的重要比率或趨勢,包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。”不難看出分析性復(fù)核的本質(zhì)是通過資料間的關(guān)系或聯(lián)系模型化,確認(rèn)重大差異,并就重大差異形成原因做出實(shí)質(zhì)性的測試或解釋。重大差異,特別是重大的非預(yù)期差異,既是被審單位的重大會(huì)計(jì)問題,也是審計(jì)的重要領(lǐng)域。例如某公司過去四年的毛利率一直在20%至21%之間,但本年只有15%,審計(jì)人員就應(yīng)當(dāng)注意這種毛利率下降的原因是經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化（如原材料上漲,使銷售成本占銷售收入的比重上升）,還是財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)（如銷貨未入帳、存貨計(jì)價(jià)錯(cuò)誤等）,以分析毛利率下降的真正原因。

分析性復(fù)核可以從幾個(gè)方面為審計(jì)人員提供幫助:了解委托人的業(yè)務(wù)活動(dòng)、鑒定可能存在的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域、計(jì)劃測試范圍、評(píng)價(jià)審計(jì)中形成的結(jié)論、實(shí)行對(duì)財(cái)務(wù)資料的進(jìn)一步檢查。由此可見,分析性復(fù)核程序在獨(dú)立審計(jì)中具有獨(dú)特的地位和作用。

二、分析性復(fù)核程序的作用

在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中,分析性復(fù)核程序在不同的階段發(fā)揮不同的作用。

1在審計(jì)計(jì)劃階段,有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定被審計(jì)單位的重要會(huì)計(jì)問題和重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域,指出高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域之所在,以便制定出有針對(duì)性的審計(jì)計(jì)劃,使審計(jì)工作更具有效率和效果。重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域通常包括管理當(dāng)局主觀認(rèn)定的會(huì)計(jì)事項(xiàng)（如固定資產(chǎn)折舊計(jì)價(jià)方法的選擇）,有異常變動(dòng)的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目,內(nèi)部控制制度薄弱的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目（如遞延資產(chǎn)的確認(rèn)與攤銷）,產(chǎn)生重大影響的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目,會(huì)計(jì)報(bào)表截止日前發(fā)生的大額或異常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)（如年末大量銷售）,長期掛帳項(xiàng)目（如逾期應(yīng)收帳款、呆滯存貨等）,以及與關(guān)聯(lián)者的業(yè)務(wù)往來等。

2在審計(jì)測試階段,可作為一種實(shí)質(zhì)性測試方法,收集與帳戶余額及各類交易相關(guān)的數(shù)據(jù)作為認(rèn)定的證據(jù)。例如,審計(jì)年度的存貨周轉(zhuǎn)率與預(yù)先確定的存貨周轉(zhuǎn)率基本相符,可據(jù)此判斷期末存貨成本和本期銷貨成本從總體上講是合理的。如果運(yùn)用細(xì)節(jié)測試,取得相同結(jié)論要耗費(fèi)大量的時(shí)間。值得注意的是,在測試階段,分析性復(fù)核提供的證據(jù)多數(shù)只是一些佐證證據(jù),其證明力相對(duì)較弱,必須與其他證據(jù)結(jié)合才能證實(shí)對(duì)某一事項(xiàng)的具體認(rèn)定。但是這并不影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用這一程序,因?yàn)槭褂梅治鲂詮?fù)核可帶來人力和時(shí)間的節(jié)省。特別是對(duì)一些不重要項(xiàng)目,執(zhí)行分析性復(fù)核程序即可實(shí)現(xiàn)對(duì)該項(xiàng)目的具體審計(jì)目標(biāo),非常符合經(jīng)濟(jì)原則。

3在審計(jì)報(bào)告階段,可用以對(duì)被審會(huì)計(jì)報(bào)表的整體合理性作最后的復(fù)核。在審計(jì)結(jié)束時(shí),運(yùn)用分析性復(fù)核,可對(duì)重大事項(xiàng)或財(cái)務(wù)問題作最后的綜合分析,如果相關(guān)信息的關(guān)系不合理,則要考慮追加審計(jì)程序或修改審計(jì)報(bào)告。如被審單位的資產(chǎn)負(fù)債比率高于同業(yè)相同規(guī)模其他企業(yè)的平均水平,而資產(chǎn)利潤率卻低于平均水平,則說明該企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較高,將對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生不利影響,這時(shí)就要對(duì)審計(jì)報(bào)告的意見類型做出謹(jǐn)慎的選擇。

值得注意的是,分析性復(fù)核在所有會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的計(jì)劃階段和報(bào)告階段都必須使用,但在審計(jì)測試階段則可以選擇使用。

三、對(duì)分析性復(fù)核結(jié)果的依賴程度注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)分析性復(fù)核結(jié)果的依賴程度,取決于下列因素:

1所涉及項(xiàng)目的重要性。如果涉及項(xiàng)目很重要,注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不能只依賴分析性復(fù)核來形成結(jié)論。

2與其他審計(jì)程序結(jié)論的一致性。如果執(zhí)行分析性復(fù)核的結(jié)論與執(zhí)行其他審計(jì)程序的結(jié)論不一致,在一般情況下不應(yīng)過多地依賴分析性復(fù)核。

3對(duì)比資料的可比性。使用分析性復(fù)核程序的審計(jì)基本假定是:在沒有反證的情況下,數(shù)據(jù)之間預(yù)計(jì)存在著一定的關(guān)系。例如,用行業(yè)平均存貨周轉(zhuǎn)率確定被審單位存貨周轉(zhuǎn)率的合理性。但要考慮行業(yè)資料與被審單位具體情況的切合程度,當(dāng)該單位存貨計(jì)價(jià)方法與所在行業(yè)使用的典型方法不同時(shí),行業(yè)資料的可比性和有用性將會(huì)受到限制,分析性復(fù)核的效果也因此受到影響。

4對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的估計(jì)水平。如果估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平較高,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)更多依賴詳細(xì)測試,以控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平。

5執(zhí)行分析性復(fù)核程序人員的能力與經(jīng)驗(yàn)。由于分析性復(fù)核程序的運(yùn)用需要大量的職業(yè)判斷和專門知識(shí),因此,這一步驟通常由審計(jì)小組中的高級(jí)審計(jì)人員來完成。

四、對(duì)分析性復(fù)核結(jié)果的處理

當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確信分析性復(fù)核結(jié)果可以信賴時(shí),應(yīng)當(dāng)對(duì)該結(jié)果進(jìn)行適當(dāng)處理,基本步驟如下:

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審計(jì)市場是審計(jì)市場主體、市場客體和市場交易的集合，是有效而合理地配置審計(jì)資源的方式。獨(dú)立審計(jì)市場是指在獨(dú)立審計(jì)活動(dòng)中由審計(jì)委托者，審計(jì)者和被審計(jì)者及其他利益相關(guān)者所進(jìn)行的交易行為，以及由此所構(gòu)成的權(quán)利和義務(wù)關(guān)系。是供需雙方在一定價(jià)格水平下進(jìn)行的一種交易行為，以及由此所構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系。其功能是通過審計(jì)市場機(jī)制——審計(jì)市場運(yùn)動(dòng)中內(nèi)在的機(jī)能與其各要素間的相互制約作用而實(shí)現(xiàn)的，即依靠審計(jì)供求、價(jià)格和競爭機(jī)制來實(shí)現(xiàn)審計(jì)供給和需求的均衡，促進(jìn)審計(jì)商品的供給方提高產(chǎn)品質(zhì)量，并實(shí)現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，從而優(yōu)化審計(jì)市場的資源配置，提高社會(huì)總體效用水平。審計(jì)市場在本質(zhì)上是一個(gè)買賣“審計(jì)服務(wù)”的產(chǎn)品市場，與一般的產(chǎn)品市場類似，審計(jì)市場也存在著審計(jì)產(chǎn)品的供給與需求，存在著交易“審計(jì)服務(wù)”這種無形商品的行為。但審計(jì)服務(wù)還具有區(qū)別于一般商品的特殊性。主要表現(xiàn)在一是社會(huì)價(jià)值高，審計(jì)服務(wù)直接影響廣大社會(huì)相關(guān)利害人的經(jīng)濟(jì)利益。二是審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量難以識(shí)別。審計(jì)服務(wù)的商品在形式上是審計(jì)報(bào)告，不允許對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行廣告宣傳，大多數(shù)公眾很難通過外部形式判斷審計(jì)質(zhì)量的高低。三是審計(jì)產(chǎn)品形式上的需求者與實(shí)質(zhì)上的需求者不同。一般商品的供需雙方關(guān)系明確而單一，審計(jì)服務(wù)的委托方是公司的管理層或者董事會(huì)，盡管要經(jīng)過股東大會(huì)批準(zhǔn)，僅僅表明目前大股東的意愿，而審計(jì)服務(wù)真正的消費(fèi)者是社會(huì)公眾，這種雙重的委托關(guān)系決定了上市公司為了某種目的一定會(huì)對(duì)事務(wù)所施加某種壓力。

二、獨(dú)立審計(jì)市場需求特征分析

(一)政府及法律法規(guī)對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求政府作為最大的審計(jì)信息需求主體，但在市場經(jīng)濟(jì)中的多重角色，制約了其成為真正的信息需求主體。從我國恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度以來，有關(guān)部門頒布了一系列法規(guī)。最早的是1980年財(cái)政部頒布的《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》，規(guī)定外資企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表要由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，這是我國第一批法定審計(jì)需求。此后財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)陸續(xù)頒布的一些法律條文規(guī)定國有企業(yè)、上市公司等的會(huì)計(jì)年報(bào)必須由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，這是法定的要求。《公司法》、《證券法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等，要求上市公司披露經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告和其它報(bào)告；證監(jiān)會(huì)和滬、深兩個(gè)交易所的有關(guān)監(jiān)管政策和上市規(guī)則中都將審計(jì)意見作為一項(xiàng)重要的參考指標(biāo)等。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所1998年進(jìn)行了脫鉤改制，審計(jì)市場的地區(qū)分割開始被打破，但大部分上市公司中國有股占主導(dǎo)地位，尤其是地方政府控制著主要的股權(quán)，這些地方政府控制下的公司便更傾向于選擇本地的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。由于目前我國尚處于市場經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)軌過程中，資本市場還欠發(fā)達(dá)完善，國有股份所有者“缺位”現(xiàn)象較為嚴(yán)重，導(dǎo)致審計(jì)市場上存在著沒有委托人的契約人。公司的權(quán)利掌握在人管理當(dāng)局手中，因此，審計(jì)服務(wù)的需求表現(xiàn)為一種形式。上市公司的很多行為不是面對(duì)市場，而是面對(duì)政府和相應(yīng)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)，只要能符合或滿足了政府和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求，企業(yè)就可以獲得最佳的成本效益比，如避免被摘牌，獲得配股資格等。對(duì)企業(yè)來講，取得主管部門的認(rèn)可是關(guān)鍵，審計(jì)質(zhì)量成為次要因素，因?yàn)閷徲?jì)質(zhì)量不是尋求上市的公司或已上市公司成本效益函數(shù)的變量，審計(jì)質(zhì)量的高低對(duì)其沒有實(shí)際意義上的影響；相反，若事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計(jì)意見，可能會(huì)降低那些自身質(zhì)量不高的待上市或已上市公司的利益。

(二)企業(yè)對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求我國的審計(jì)需求是形式上的審計(jì)需求者，管理當(dāng)局不需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)來了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，只不過借注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)信息向公眾傳達(dá)公司的財(cái)務(wù)信息。這部分需求者(其實(shí)是管理當(dāng)局)迫于無奈，為了應(yīng)付政府管理機(jī)構(gòu)的要求而接受審計(jì)并支付相應(yīng)的費(fèi)用。而審計(jì)需求及審計(jì)產(chǎn)品質(zhì)量的高低卻與其無關(guān)；管理當(dāng)局關(guān)注的是審計(jì)費(fèi)用，往往根據(jù)審計(jì)價(jià)格的高低，而不是根據(jù)質(zhì)量、信譽(yù)、規(guī)模等會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)在價(jià)值選擇供給方，且質(zhì)量對(duì)需求的彈性小于價(jià)格對(duì)需求的彈性。我國現(xiàn)階段無論是在IPO市場，還是在已經(jīng)上市的公司中，均缺乏對(duì)高獨(dú)立性產(chǎn)生自愿性需求的制度環(huán)境。這就從根本上使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏保持獨(dú)立性的內(nèi)在經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī)。由于經(jīng)濟(jì)還處于轉(zhuǎn)軌時(shí)期，有效的資本市場、經(jīng)理人市場還未有效地建立起來，上市公司中由于我國特有的股本結(jié)構(gòu)，國有股和法人股占有絕對(duì)控股權(quán)，社會(huì)公眾股的投票權(quán)形同虛設(shè)，其利益沒有制度保障，管理當(dāng)局很難有自愿聘請(qǐng)高獨(dú)立性審計(jì)服務(wù)的動(dòng)機(jī)。在我國企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不完善的情況下，管理當(dāng)局既是被審客戶又是審計(jì)服務(wù)的需求者，掌握著聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和支付審計(jì)費(fèi)用的主動(dòng)權(quán)，這種被扭曲了的審計(jì)關(guān)系造成市場上對(duì)高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)需求的淡漠。如果公司存在刻意粉飾報(bào)表的現(xiàn)象，公司管理當(dāng)局自然是不愿意被社會(huì)公眾了解，因此管理當(dāng)局存在著購買審計(jì)意見的動(dòng)機(jī)。另外，管理當(dāng)局擁有聘任和解聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)力，同時(shí)還是審計(jì)費(fèi)用的支付者，因此審計(jì)合謀在這種情況下極有可能發(fā)生。

(三)社會(huì)公眾及其它利益相關(guān)者的需求這是審計(jì)服務(wù)真正的消費(fèi)者，更關(guān)注審計(jì)的質(zhì)量，這源于對(duì)資本市場中相關(guān)信息可靠性的要求。廣大的社會(huì)公眾總是希望最大限度地維護(hù)自身的權(quán)益，這些相關(guān)者們雖然并不承擔(dān)審計(jì)費(fèi)用，但為了轉(zhuǎn)嫁或降低自身資產(chǎn)保值增值風(fēng)險(xiǎn)，往往會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量提出盡可能高的要求。我國上市公司信息披露制度表明：會(huì)計(jì)信息作為投資者決策的主要依據(jù)，其使用價(jià)值越來越高。審計(jì)報(bào)告中注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表出具的審計(jì)意見對(duì)投資者的投資決策有著不可低估的影響。債權(quán)人為保證所貸出款項(xiàng)的安全收回，必須對(duì)貸款企業(yè)財(cái)務(wù)狀況準(zhǔn)確把握。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這些企業(yè)的經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況的獨(dú)立鑒證，能夠最好地滿足債權(quán)人的這一需求。但從我國的股權(quán)結(jié)構(gòu)中可以發(fā)現(xiàn)，個(gè)人股占整個(gè)上市公司的總股本的比例還不到30％。股東的股權(quán)一般都比較少，與國有股和法人股的比例相差太遠(yuǎn)，基本上沒有個(gè)人成為董事會(huì)或監(jiān)事會(huì)的成員。因此，個(gè)人股股東沒有能力去監(jiān)督上市公司的行為，只能成為“搭便車”者。這部分投資者在股東大會(huì)和董事會(huì)中沒有投票權(quán)和表決權(quán)和股票市場較高的換手率。據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國的換手率一般在200％，如果考慮到流通股只占上市公司總股本的20％～30％，我國的換手率將達(dá)到700％-1000％，是美國67％的15倍。極高的換手率說明個(gè)人股股東大部分在投資股票時(shí)是做短線操作，甚至直接把股市當(dāng)作賭場，根本就不需要上市公司的財(cái)務(wù)信息，更加談不上對(duì)上公司的信息進(jìn)行監(jiān)督。現(xiàn)實(shí)中審計(jì)服務(wù)的最終需求者是資本市場中現(xiàn)實(shí)或潛在的資金提供者及其它利益相關(guān)者，由于這一部分人為數(shù)眾多，各自獨(dú)立地提出審計(jì)服務(wù)需求是不現(xiàn)實(shí)的，通常需要有一個(gè)能夠代表最終需求者根本利益的機(jī)構(gòu)(如被審計(jì)單位股東大會(huì)、董事會(huì)下的審計(jì)委員會(huì)等)代為提出審計(jì)服務(wù)需求，并代為約束和評(píng)判審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量。因此，在一個(gè)有效的審計(jì)市場中，應(yīng)盡可能保證審計(jì)服務(wù)需求者與其最終需求者根本利益目標(biāo)的一致性。

三、獨(dú)立審計(jì)市場強(qiáng)化的政策建議

(一)減少行政干預(yù)逐步減少政府對(duì)審計(jì)市場的過度干預(yù)行為，不斷強(qiáng)化市場機(jī)制的力量，發(fā)揮市場機(jī)制的功能，提高管制效率和促進(jìn)市場的健康發(fā)展，逐漸向獨(dú)立管制模式過渡。我國審計(jì)市場建立之初，主要是依靠政府的行政力量創(chuàng)造市場需求，并直接創(chuàng)造或間接調(diào)節(jié)審計(jì)供給。這種做法在某種程度上提高了審計(jì)市場化的效率，但這種行政干預(yù)下的市場，缺乏對(duì)獨(dú)立審計(jì)的自發(fā)需求，審計(jì)供求主體之間缺乏正常的供需關(guān)系，低價(jià)競爭大量存在，審計(jì)市場難以正常的成長。近年來雖然審計(jì)市場的局面有所改觀，但政府對(duì)審計(jì)市場的過分干預(yù)依然存在，審計(jì)供求關(guān)系依然處于一種尷尬的境地。

(二)完善公司治理結(jié)構(gòu)，培育自愿性需求市場注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用是向投資者公開披露審計(jì)報(bào)告，作為溝通上市公司管理當(dāng)局與投資者之間的橋梁，同時(shí)也是約束公司管理當(dāng)局行為的一種有效監(jiān)督機(jī)制。改進(jìn)我國公司治理的理念是：“保護(hù)股東權(quán)益，倡導(dǎo)股東積極主義”，即規(guī)定公司股東對(duì)公司重大事項(xiàng)應(yīng)具有知情權(quán)和參與決策權(quán)，審計(jì)中應(yīng)該保持事務(wù)所和審計(jì)人員聘用過程信息的透明度，使得股東大會(huì)選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所的機(jī)制不至于流于形式。我國的上市公司大部分是管理當(dāng)局掌握了聘請(qǐng)主審事務(wù)所的所有權(quán)力，管理當(dāng)局有權(quán)選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所，決定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘用工作條件和審計(jì)收費(fèi)水平，在不滿意時(shí)還能以解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所相威脅。鑒于上市公司中由于外部董事和外部監(jiān)事在董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)的比例過小，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)所起的制衡作用就顯得太弱，由此造成會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與客戶管理層談判時(shí)力量單薄。建議在上市公司中設(shè)立主要由獨(dú)立董事和外部專家董事組成的審計(jì)委員會(huì)，由審計(jì)委員會(huì)來決定上市公司主審會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘任、支付審計(jì)費(fèi)的數(shù)額、審計(jì)工作的程序等重要事項(xiàng)，以減輕客戶管理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所施加壓力的“權(quán)力來源”，切實(shí)增強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所保持獨(dú)立性的可能性。

(三)大力推進(jìn)開產(chǎn)權(quán)制度改革由于幾乎沒有完善的公司治理機(jī)制來保護(hù)社會(huì)公眾股東的利益，加之我國上市公司持有股權(quán)結(jié)構(gòu)，現(xiàn)代企業(yè)制度在很多上市公司中并沒有真正建立起來。大股東“一言堂”的現(xiàn)象十分嚴(yán)重，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)幾乎沒有起到應(yīng)有的監(jiān)督管理當(dāng)局的作用，實(shí)際上是公司管理當(dāng)局在選聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的過程中起到至關(guān)重要的作用。筆者認(rèn)為，完善的公司機(jī)制才真正是外部審計(jì)發(fā)揮作用的根本制度保障。但科學(xué)的公司治理機(jī)制的建立有賴于產(chǎn)權(quán)制度的改革，有賴于市場經(jīng)濟(jì)模式的發(fā)展與各方面的完善。客戶是否真正需要獨(dú)立性高的事務(wù)所，取決于管理當(dāng)局有無向所有股東提供可信財(cái)務(wù)信息的動(dòng)機(jī)。我國的制度環(huán)境決定了管理當(dāng)局很少有動(dòng)機(jī)聘請(qǐng)?zhí)峁└哔|(zhì)量審計(jì)服務(wù)的事務(wù)所，而是聘請(qǐng)“獨(dú)立性低”、“容易配合”的會(huì)計(jì)師事務(wù)所來滿足其目的。我國國有股和法人股幾乎都是控股的大股東，與社會(huì)公眾股不同。這些股票流動(dòng)受到嚴(yán)格的限制，因而國有股和法人股的股東沒有動(dòng)機(jī)通過提高其二級(jí)市場的交易價(jià)格使其財(cái)富最大化；正因?yàn)椴荒芰魍◣缀醪挥脫?dān)心失去控股權(quán)。然而社會(huì)公眾股股東具有需要高獨(dú)立性、高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的強(qiáng)烈動(dòng)機(jī)。因此，進(jìn)行產(chǎn)權(quán)制度改革顯得迫在眉睫。降低或削減國有股和法人股的持股比例，相應(yīng)擴(kuò)大社會(huì)公眾持股份額，從而形成多元化的產(chǎn)權(quán)特征，這是奠定形成有效權(quán)力制衡的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)，也是最終可以使公司股東中的眾多中小股東，可以通過行使表決權(quán)來參與對(duì)公司的控制(包括對(duì)獨(dú)立審計(jì)的需求)的重要途徑，同時(shí)也是建立和完善二級(jí)市場交易機(jī)制，使股權(quán)(產(chǎn)權(quán))真正流動(dòng)起來的方法。正是由于社會(huì)公眾股東的投資與參與，才使“高獨(dú)立性”的自愿需求市場所需的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)得以確立，自愿需求高質(zhì)量的審計(jì)市場才能夠被培育起來。

篇（5）

審計(jì)證據(jù)是審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息經(jīng)過收集、評(píng)價(jià)、使用，得到的可以作為出審計(jì)意見的依據(jù)。在獨(dú)立審計(jì)中，審計(jì)證據(jù)是開展審計(jì)工作的必要支持，在審計(jì)工作中具有重要地位，是獨(dú)立審計(jì)的核心內(nèi)容。對(duì)審計(jì)證據(jù)的總體要求是規(guī)范審計(jì)人員獲取審計(jì)證據(jù)的需要，提供審計(jì)人員收集和判斷審計(jì)證據(jù)工作是否合理、有效的標(biāo)準(zhǔn)，為審計(jì)人員獲取審計(jì)證據(jù)，發(fā)表合理審計(jì)意見提供指導(dǎo)。

一、確立審計(jì)證據(jù)總體要求的意義

《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)審計(jì)證據(jù)的定義是，“注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了得出審計(jì)結(jié)論，形成審計(jì)意見而使用的所有信息，包括財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄中含有的信息和其他信息。”從這一定義中可以看出，審計(jì)證據(jù)的最終目的是形成審計(jì)意見，而這一目標(biāo)是與整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的目標(biāo)相一致，而且不但會(huì)計(jì)信息是形成審計(jì)意見的依據(jù)，會(huì)計(jì)信息以外的信息，如被審計(jì)單位會(huì)議記錄，內(nèi)部控制手冊(cè)等也是佐證審計(jì)意見的依據(jù)，本文將這兩類信息稱為審計(jì)信息。發(fā)表審計(jì)意見是依照一系列的審計(jì)工作程序來完成的，審計(jì)人員接觸審計(jì)工作最先面對(duì)的是被審計(jì)單位繁多的審計(jì)信息，最終得到的是依據(jù)原始的審計(jì)信息出具的審計(jì)意見。從審計(jì)信息到審計(jì)意見實(shí)際上是一個(gè)信息的再加工過程。在這個(gè)過程中，審計(jì)信息成為審計(jì)證據(jù)是一種質(zhì)的飛躍，這凝聚了審計(jì)工作的大量努力，包括對(duì)審計(jì)信息的收集、評(píng)價(jià)、使用。最初的審計(jì)信息是大量零散的，缺乏完整性和系統(tǒng)性，不便于存儲(chǔ)、查找和利用。而形成的審計(jì)證據(jù)是要進(jìn)行綜合歸納的。因此，存在一種統(tǒng)一的審計(jì)證據(jù)總體要求，有助于提高獨(dú)立審計(jì)工作的工作效率，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息轉(zhuǎn)化為審計(jì)證據(jù)提供一致的標(biāo)準(zhǔn)。

隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，業(yè)務(wù)量急劇增加，大量金融工具的出現(xiàn)，獨(dú)立審計(jì)的結(jié)果——審計(jì)報(bào)告越來越受到需求者的關(guān)注，對(duì)審計(jì)工作的要求也越來越高，審計(jì)訴訟大量出現(xiàn)，審計(jì)責(zé)任越來越重大，這就為審計(jì)報(bào)告的供給方——審計(jì)人員帶來了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在此種情況下，審計(jì)證據(jù)的獲取就不得不充分考慮風(fēng)險(xiǎn)的影響。在實(shí)際審計(jì)工作的程序中，實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，實(shí)施控制測試以及實(shí)質(zhì)性程序艘是為了避免風(fēng)險(xiǎn)給審計(jì)工作帶來的損失，然而實(shí)際上風(fēng)險(xiǎn)是無法被消除的，只能在一定程度上被降低。為了使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到一個(gè)可以接受的水平，獲取的審計(jì)證據(jù)就應(yīng)當(dāng)符合特定的標(biāo)準(zhǔn)，這一標(biāo)準(zhǔn)就是對(duì)審計(jì)證據(jù)的總體要求。明確了審計(jì)證據(jù)的總體要求，就為審計(jì)人員在評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，獲取審計(jì)證據(jù)提供了引導(dǎo)，為降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了參照標(biāo)準(zhǔn)。

二、審計(jì)證據(jù)的總體要求

在明確了審計(jì)證據(jù)總體要求產(chǎn)生的必要意義后，本部分主要探討審計(jì)證據(jù)總體要求的含義及其作用。關(guān)于審計(jì)證據(jù)的總體要求，國內(nèi)外審計(jì)理論界、審計(jì)準(zhǔn)則都提出了相應(yīng)的解釋，被廣泛接受的內(nèi)容是審計(jì)證據(jù)總體要求或稱為審計(jì)證據(jù)特征，包括審計(jì)證據(jù)的充分性和審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性。

（一）對(duì)于審計(jì)證據(jù)充分性的考慮

審計(jì)證據(jù)的充分性是描述審計(jì)證據(jù)的數(shù)量特征，是對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量，使審計(jì)證據(jù)在數(shù)量上能夠滿足形成審計(jì)意見的需要。審計(jì)過程中對(duì)于審計(jì)證據(jù)數(shù)量的要求是獲取審計(jì)證據(jù)的首要條件，只有取得充分?jǐn)?shù)量的審計(jì)數(shù)據(jù)，審計(jì)工作才能正常開展，才能形成有佐證的審計(jì)意見。當(dāng)然，審計(jì)證據(jù)的充分性決不是對(duì)審計(jì)證據(jù)無限量的要求，還應(yīng)當(dāng)考慮以下因素的影響：

1.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)證據(jù)充分性的影響表現(xiàn)在：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越大，對(duì)充分性要求高，即需要審計(jì)證據(jù)的數(shù)量可能越多。從一般意義上講，風(fēng)險(xiǎn)與證據(jù)數(shù)量呈正相關(guān)關(guān)系，風(fēng)險(xiǎn)大的審計(jì)項(xiàng)目其存在風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)信息分布較散，涉及較多的審計(jì)信息，為獲取如實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營狀況的信息必然要增加審計(jì)證據(jù)的數(shù)量。另一方面，審計(jì)證據(jù)數(shù)量的增多有助于發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位不易發(fā)現(xiàn)的舞弊行為，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2.審計(jì)項(xiàng)目。

審計(jì)證據(jù)的數(shù)量，還與審計(jì)項(xiàng)目的特征有關(guān)。通常，重要的審計(jì)項(xiàng)目要求的審計(jì)證據(jù)越多。例如：對(duì)建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)，其本身就是一個(gè)包含復(fù)雜數(shù)據(jù)信息的工程，而且建設(shè)項(xiàng)目在整個(gè)企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展中具有重要地位，是占有企業(yè)大量人力、物力的項(xiàng)目，也是整個(gè)審計(jì)工作的重點(diǎn)，顯然要對(duì)這樣的審計(jì)對(duì)象實(shí)施審計(jì)獲取相當(dāng)數(shù)量的審計(jì)證據(jù)是不可缺少的環(huán)節(jié)。

3.成本效益。

對(duì)審計(jì)證據(jù)充分性的要求并不意味著審計(jì)證據(jù)可以無限制的多。在獲取審計(jì)證據(jù)的同時(shí)，審計(jì)人員需要耗用大量精力甚至財(cái)力，在有限的審計(jì)時(shí)間內(nèi)將企業(yè)長時(shí)間積累的審計(jì)信息全部用于輔助審計(jì)證據(jù)是不現(xiàn)實(shí)的，況且某些審計(jì)證據(jù)的取得并非是免費(fèi)的，過多的審計(jì)證據(jù)會(huì)成為審計(jì)負(fù)擔(dān)。成本效益因素的另一層含義是審計(jì)成本的耗費(fèi)并不是越少越好。對(duì)于一些必須要重點(diǎn)審查的項(xiàng)目，如數(shù)巨大的應(yīng)收賬款，盡管取得該審計(jì)證據(jù)存在一定難度，需要一定的成本，但該項(xiàng)目的重要性決定了耗用成本的必要性。

（二）對(duì)于審計(jì)證據(jù)適當(dāng)性的考慮

《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性定義為，“是對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量，即審計(jì)證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報(bào)（包括披露）的相關(guān)認(rèn)定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯(cuò)報(bào)方面具有相關(guān)性和可靠性。”審計(jì)證據(jù)對(duì)于質(zhì)量的考慮是從相關(guān)性和可靠性的角度來看的，這似乎是與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求相吻合，但實(shí)際上并非如此，會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性是服務(wù)于會(huì)計(jì)目標(biāo)決策有用性的，而審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性是要符合審計(jì)目標(biāo)即作為出具審計(jì)意見的依據(jù)，“不相關(guān)”、“不可靠”的會(huì)計(jì)信息并不意味著審計(jì)證據(jù)的“不相關(guān)”、“不可靠”，正是這樣的會(huì)計(jì)信息揭示了被審計(jì)單位存在的可能舞弊的行為，是值得審計(jì)人員高度重視的。

1.審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性。

審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性是與審計(jì)目標(biāo)密切聯(lián)系的，是指審計(jì)證據(jù)的獲取應(yīng)能為做出審計(jì)意見提供佐證，也就是對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的認(rèn)定。對(duì)于符合性測試獲取的審計(jì)證據(jù)，其相關(guān)性的決定因素包括：內(nèi)部控制的存在性、內(nèi)部控制的有效性、內(nèi)部控制的遵守情況。對(duì)于實(shí)質(zhì)性測試獲取的審計(jì)證據(jù)，其相關(guān)性在于對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的認(rèn)定及認(rèn)定報(bào)表中列示項(xiàng)目的存在，權(quán)責(zé)關(guān)系，業(yè)務(wù)發(fā)生，完整性，計(jì)量，信息披露等。《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)審計(jì)證據(jù)相關(guān)性的原則要求是：“特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)；針對(duì)同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)；只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)”。按照相關(guān)性的要求對(duì)審計(jì)信息加工形成有證明力的審計(jì)證據(jù)是對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量要求的體現(xiàn)。

2.審計(jì)證據(jù)的可靠性。

可靠性是指審計(jì)證據(jù)的可信程度，即審計(jì)證據(jù)能否如實(shí)地反映客觀事實(shí)。這是從審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的另一個(gè)方面來考慮的。符合相關(guān)性的審計(jì)證據(jù)是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表事項(xiàng)的認(rèn)定，這種認(rèn)定的前提是審計(jì)證據(jù)的真實(shí)可靠。如果獲取的審計(jì)證據(jù)不可靠，那么對(duì)于證據(jù)內(nèi)容的認(rèn)定就是無意義的。《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)審計(jì)證據(jù)可靠性的原則要求是：“從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠；內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠；直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠；以文件記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠；從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。”

篇（6）

一、傳統(tǒng)的兩權(quán)分離條件下獨(dú)立審計(jì)委托模式

從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，在兩權(quán)分離條件下，獨(dú)立審計(jì)是由于財(cái)務(wù)信息在經(jīng)營者和所有者之間的不對(duì)稱而產(chǎn)生的。經(jīng)營者是企業(yè)財(cái)務(wù)信息的知情者，而所有者是企業(yè)財(cái)務(wù)信息的非知情者。所有者為了用最低的成本監(jiān)督經(jīng)營者，采取的方法就是由所有者委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)經(jīng)營者進(jìn)行審計(jì)。

傳統(tǒng)的兩權(quán)分離條件下的審計(jì)制度安排，是建立在企業(yè)經(jīng)營委托關(guān)系的委托方(財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的所有者)和受托方(擁有財(cái)產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者)是確定的基礎(chǔ)上。這種委托方和受托方都清晰明確的前提條件是：投資者的人數(shù)有限且相對(duì)固定，投資者之間在對(duì)經(jīng)營者實(shí)施監(jiān)督和激勵(lì)時(shí)容易達(dá)成一致。作為委托方的投資人和作為受托方的經(jīng)營者有明確的委托協(xié)議或合同條款，投資者對(duì)經(jīng)營者的監(jiān)督在時(shí)間上和空間上不受限制且容易做到。建立在這些條件基礎(chǔ)上才形成了傳統(tǒng)的審計(jì)制度安排模式，即在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的委托關(guān)系中，投資者是委托人、外部審計(jì)師(注冊(cè)會(huì)計(jì)師)是審計(jì)人、經(jīng)營者是被審計(jì)人，三者身份明確，并構(gòu)建起環(huán)環(huán)相扣，嚴(yán)密閉合的審計(jì)三種人關(guān)系。

作為審計(jì)人的注冊(cè)會(huì)計(jì)師是超然獨(dú)立于作為委托人的所有者和作為被審計(jì)人的經(jīng)營者之外的，從而保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師客觀公證的發(fā)表審計(jì)意見。這種關(guān)系體現(xiàn)在公司法中，世界上具有代表性的美國、德國和日本的公司法都將審計(jì)委托權(quán)作為股東大會(huì)的權(quán)限之一。

可見，在傳統(tǒng)的兩權(quán)分離條件下獨(dú)立審計(jì)委托模式中，獨(dú)立審計(jì)是為了解決所有者對(duì)經(jīng)營者的監(jiān)督問題。

二、大股東控制下的傳統(tǒng)獨(dú)立審計(jì)委托模式的缺陷

通過對(duì)中國現(xiàn)在上市公司治理結(jié)構(gòu)的分析，筆者發(fā)現(xiàn)，大股東控制在目前中國的上市公司中具有普遍性。在股權(quán)高度分散的公司治理結(jié)構(gòu)中，公司存在的最主要的問題是內(nèi)部人控制問題,是股東對(duì)內(nèi)部人怎樣進(jìn)行有效的監(jiān)督和約束的問題，內(nèi)部人控制的僅僅是經(jīng)營管理權(quán)。而大股東控制問題，是中小股東對(duì)大股東怎樣進(jìn)行有效的監(jiān)督和約束的問題，大股東不僅控制公司的經(jīng)營管理權(quán)，而且還控制了股東大會(huì)的表決權(quán)、董事會(huì)經(jīng)營權(quán)、經(jīng)理層管理權(quán)和監(jiān)事會(huì)監(jiān)督權(quán)等權(quán)利。在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，按照現(xiàn)行的股東大會(huì)表決機(jī)制，大股東往往親自或通過其人掌握或控制著公司的經(jīng)營權(quán)和對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘用權(quán)。大股東集信息的知情者和聘用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)力于一體。由此可見，在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，公司的主要矛盾已經(jīng)不是所有者和經(jīng)營者的矛盾，而是大股東和中小股東的矛盾了。

從獨(dú)立審計(jì)的產(chǎn)生我們知道，獨(dú)立審計(jì)是為了解決所有者對(duì)經(jīng)營者的監(jiān)督問題，并不是為了解決中小股東對(duì)大股東的監(jiān)督問題。在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，如果我們?nèi)匀谎赜脗鹘y(tǒng)的兩權(quán)分離條件下獨(dú)立審計(jì)委托模式，則顯然是不合適了。目前，根據(jù)我國法律的規(guī)定，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘任權(quán)仍然是由股東大會(huì)（或董事會(huì)）掌握。

當(dāng)前，在我國，由于大股東直接或間接地掌控了獨(dú)立審計(jì)的委托權(quán)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的取舍有著決定作用。當(dāng)會(huì)計(jì)舞弊是出于大股東的某些意圖時(shí)，大多數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法獨(dú)立、客觀、公正地對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。根據(jù)筆者的調(diào)查分析，大部分造成嚴(yán)重后果的會(huì)計(jì)舞弊都源自于大股東的授意。因此，筆者認(rèn)為，由財(cái)務(wù)信息的知情者大股東掌握對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘用權(quán)是中國上市公司會(huì)計(jì)信息失真的主要原因。

既然大股東和會(huì)計(jì)舞弊有著千絲萬縷的聯(lián)系，那么由大股東來控制獨(dú)立審計(jì)的委托權(quán)顯然不合適。

另外，在資本市場公開發(fā)行股票的上市公司，其所有者是一批經(jīng)常變動(dòng)的股東，并且股東人數(shù)成千上萬，雖然法律賦予股東大會(huì)選擇、委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師的權(quán)力，但很難落到實(shí)處。所以，在傳統(tǒng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)委托模式中，由所有者行使委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的權(quán)力也變得不現(xiàn)實(shí)了。

因此，筆者認(rèn)為，在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘任權(quán)必須回歸到財(cái)務(wù)信息的非知情股東——中小股東手中，才有可能保證獨(dú)立審計(jì)的有效。

三、中小股東掌握獨(dú)立審計(jì)委托權(quán)的可行性

公司治理結(jié)構(gòu)是一種對(duì)公司進(jìn)行管理和控制的體系，是公司股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層,以及他們之間相互制約的機(jī)制。由于我國現(xiàn)有法律無法有效約束公司的幕后操控者———大股東,因此有必要設(shè)計(jì)一整套相互關(guān)聯(lián)的法律制約機(jī)制來約束大股東。如何對(duì)大股東權(quán)力濫用進(jìn)行有效制約呢?筆者認(rèn)為,要解決這一問題,需要在公司治理中形成符合我國國情的權(quán)力制衡結(jié)構(gòu)。基本思路如下：

經(jīng)營管理決策權(quán)與監(jiān)督權(quán)分開，這是權(quán)力制衡的基本要求。由大股東掌握公司的經(jīng)營管理決策權(quán)，中小股東掌握公司的監(jiān)督權(quán)，這種思路源于獨(dú)立審計(jì)的起源。16世紀(jì)意大利出現(xiàn)了合伙制企業(yè)，盡管當(dāng)時(shí)的合伙人都是出資者，但并不是所有的合伙人都參與企業(yè)的經(jīng)營管理，出現(xiàn)了所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。那些不參與企業(yè)經(jīng)營管理的人怎樣監(jiān)督參與企業(yè)經(jīng)營管理的人就成了一個(gè)問題。當(dāng)時(shí)解決問題的辦法是：由不參與企業(yè)經(jīng)營管理的人聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)參與經(jīng)營管理的人進(jìn)行審計(jì)，這就是獨(dú)立審計(jì)的起源。沿著這個(gè)思路，筆者認(rèn)為：股東大會(huì)的表決權(quán)、董事會(huì)的產(chǎn)生仍然遵循資本多數(shù)決原則，經(jīng)理層也仍然由董事會(huì)聘任，這就自然使得大股東掌握了公司的經(jīng)營管理決策權(quán)。但監(jiān)督權(quán)必須要由中小股東掌握，那么它應(yīng)當(dāng)怎樣產(chǎn)生呢？在回答這個(gè)問題之前，我們先來對(duì)大股東掌握的權(quán)力進(jìn)行分析。雖然大股東掌握著股東大會(huì)的表決權(quán)，但股東大會(huì)的每一次表決，都是在公開、中小股東知情的情況下進(jìn)行的，這時(shí)大股東的實(shí)際利益還沒有得到，或者說中小股東的實(shí)際損失還沒有發(fā)生，中小股東完全可以用腳投票來規(guī)避這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)。由于中小股東不參與公司的經(jīng)營管理，所以，在董事會(huì)、經(jīng)理層與中小股東之間卻存在著信息不對(duì)稱，存在著內(nèi)部人控制的問題。因此，制度安排中主要是要解決中小股東監(jiān)督大股東控制的董事會(huì)、經(jīng)理層的問題。筆者設(shè)想，監(jiān)督權(quán)仍然由監(jiān)事會(huì)掌握，但監(jiān)事會(huì)的成員由中小股東選舉產(chǎn)生。監(jiān)事會(huì)不對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé)，而對(duì)中小股東負(fù)責(zé)。監(jiān)事會(huì)除了具有現(xiàn)行公司法規(guī)定的職權(quán)外，還應(yīng)具有以下職權(quán)：

1、聘請(qǐng)或解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的權(quán)利。現(xiàn)行制度安排中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所由董事會(huì)聘任，同時(shí)董事會(huì)又是被審計(jì)人員，這種審計(jì)委托人與被審人員合一的狀態(tài)，破壞了審計(jì)關(guān)系中三方（審計(jì)委托人、被審計(jì)人員和審計(jì)人員）有序的平衡關(guān)系，使獨(dú)立審計(jì)的作用大打折扣。因此，必須剝奪董事會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的控制權(quán)。由于大股東實(shí)際控制了公司的經(jīng)營管理權(quán)，同時(shí)又控制了股東大會(huì)、董事會(huì)和經(jīng)理層，為了避免大股東既是審計(jì)委托人，又是被審計(jì)人員，會(huì)計(jì)師事務(wù)所聘請(qǐng)或解聘的權(quán)利必須由中小股東選舉產(chǎn)生的監(jiān)事會(huì)掌握。

2、獨(dú)立董事任免權(quán)。由于監(jiān)事只能列席董事會(huì),對(duì)決策并無表決權(quán),因此中小股東的監(jiān)督權(quán)只是一種事后監(jiān)督，具有較為顯著的被動(dòng)性特點(diǎn)。為了彌補(bǔ)這個(gè)不足，必須引入獨(dú)立董事制度。獨(dú)立董事的監(jiān)督作用主要體現(xiàn)在董事會(huì)的決策過程中,這是一種事前和事中的監(jiān)督。由于獨(dú)立董事作為董事會(huì)的成員享有普通董事的所有權(quán)力,對(duì)董事會(huì)的決策享有表決權(quán),并享有一些法定的特別職權(quán)。如重大關(guān)聯(lián)交易的認(rèn)可權(quán)；對(duì)上市公司的重大事項(xiàng)有發(fā)表獨(dú)立意見的權(quán)力等等。這些職權(quán)確立了獨(dú)立董事在監(jiān)控大股東、監(jiān)控上市公司及其關(guān)聯(lián)企業(yè)、高管人員薪酬等方面的重要作用,使其可以監(jiān)督公司高管人員是否串通損害股東利益,監(jiān)控控股股東是否損害公司的利益。但是，獨(dú)立董事實(shí)現(xiàn)這些權(quán)利的一個(gè)前提條件是自身必須具有“獨(dú)立性”。由于獨(dú)立董事所監(jiān)督的是大股東及其所控制的董事會(huì)和經(jīng)理層，因此這里的“獨(dú)立性”主要是指與大股東的獨(dú)立。

根據(jù)《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》,我國上市公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、單獨(dú)或者合并持有上市公司已發(fā)行股份1%以上的股東提出獨(dú)立董事候選人,經(jīng)中國證監(jiān)會(huì)審核后,由股東大會(huì)選舉產(chǎn)生。但在大股東控制股權(quán)結(jié)構(gòu)下，獨(dú)立董事實(shí)質(zhì)上是由大股東決定的。而且上市公司獨(dú)立董事的津貼標(biāo)準(zhǔn)由董事會(huì)制定,由股東大會(huì)審議通過,在我國大股東控制董事會(huì)、股東大會(huì)情況下,獨(dú)立董事薪酬的多少實(shí)質(zhì)上也是由大股東決定的。這一獨(dú)立董事產(chǎn)生程序及其薪酬決定模式都嚴(yán)重動(dòng)搖了獨(dú)立董事的獨(dú)立地位,使獨(dú)立董事在履行職能的時(shí)候,很可能只會(huì)迎合董事會(huì)中的大股東的口味從而喪失其獨(dú)立性、客觀性和公正性。

由此可見，我國現(xiàn)行獨(dú)立董事制度不能保證獨(dú)立董事與大股東的獨(dú)立，獨(dú)立董事制度沒有發(fā)揮應(yīng)有的作用。為了避免大股東既是獨(dú)立董事委托人，又是被監(jiān)督人員，獨(dú)立董事聘請(qǐng)或解聘的權(quán)利必須由中小股東選舉產(chǎn)生的監(jiān)事會(huì)掌握。中小股東掌握監(jiān)事會(huì)這樣一種制度安排，有以下幾方面的作用：首先，它確保了大股東對(duì)經(jīng)營管理決策權(quán)的控制。這符合股權(quán)資本多數(shù)決原則，能夠調(diào)動(dòng)廣大投資者的積極性；其次，它能確保中小股東對(duì)大股東的監(jiān)督。中小股東通過其控制的獨(dú)立董事對(duì)董事會(huì)的決策過程進(jìn)行監(jiān)督，通過其聘任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)經(jīng)營管理層的財(cái)務(wù)進(jìn)行監(jiān)督；最后，由于大股東的牽制，可以有效防止內(nèi)部人控制問題的出現(xiàn)。

從上面的論述可知，在大股東控制下的公司治理結(jié)構(gòu)中，中小股東掌握監(jiān)事會(huì)這樣一種制度安排，可以使中小股東從制度上對(duì)大股東進(jìn)行監(jiān)督。但如何定義中小股東？具體的監(jiān)督權(quán)應(yīng)如何組織實(shí)施呢？根據(jù)我國新公司法的規(guī)定，控股股東，是指其持有的股份占股份有限公司股本總額百分之五十以上的股東；持有股份的比例雖然不足百分之五十，但依其持有的股份所享有的表決權(quán)已足以對(duì)股東大會(huì)的決議產(chǎn)生重大影響的股東。筆者認(rèn)為，可以將持有股份在一定比例以下，不參加公司董事會(huì)、高管層的股東界定為中小股東。在監(jiān)督權(quán)的具體組織實(shí)施上，筆者建議在中小股東控制的監(jiān)事會(huì)中設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)是代表中小股東擔(dān)任獨(dú)立審計(jì)的委托人，而大股東對(duì)經(jīng)營者的監(jiān)督仍然由內(nèi)部審計(jì)部門來完成。具體運(yùn)作模式如下：

1、人員遴選。在股東大會(huì)日，從到會(huì)的中、小股東中依據(jù)其所持股份比例的多少自動(dòng)生成中小股東代表5～7人，另隨機(jī)選定中小股東代表2～4人。

2、工作概要。股東大會(huì)結(jié)束后，審計(jì)委員會(huì)舉行審計(jì)大會(huì)，并邀請(qǐng)相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所參加。當(dāng)天，審計(jì)委員會(huì)選定2～4家會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為參加競標(biāo)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所代表。第二天，舉行審計(jì)競標(biāo)會(huì)，最終選定審計(jì)人，并簽署審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。

3、領(lǐng)導(dǎo)體制及權(quán)利保障。審計(jì)委員會(huì)屬于真正代表中小股東利益的獨(dú)立機(jī)構(gòu)，其審計(jì)監(jiān)督權(quán)應(yīng)通過《公司法》等法律形式予以明確。

上述模式操作方便，執(zhí)行成本低廉，確保了中小股東的審計(jì)委托人地位——注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以毫無顧忌、名正言順地為保護(hù)中小股東的利益而努力。同時(shí)，由于大股東要依賴內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)控，內(nèi)部審計(jì)必定會(huì)在大股東的推動(dòng)下得到發(fā)展。

篇（7）

隨著經(jīng)營權(quán)與管理權(quán)的漸漸分離，企業(yè)的所有人將其企業(yè)交由經(jīng)理人來管理經(jīng)營，所有人則對(duì)經(jīng)理人的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行評(píng)價(jià)和考核，而所有人獲得關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的主要手段則是看其財(cái)務(wù)報(bào)表。因此所有人必須聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師來審計(jì)其企業(yè)或公司的財(cái)務(wù)報(bào)表，以斷定其是否真實(shí)可靠。按照J(rèn)ensenandMeckling的產(chǎn)權(quán)理論和理論的觀點(diǎn)，審計(jì)服務(wù)的本質(zhì)是所有者和債權(quán)人為了減少經(jīng)理人的人的成本所付出的一種監(jiān)督成本。前幾年發(fā)生的美國的安然事件以及我國的瓊民源、紅光實(shí)業(yè)、銀廣夏、大慶聯(lián)誼等惡性造假事件，引發(fā)了一系列有關(guān)關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性受到影響、喪失職業(yè)道德的探討。

一、被審計(jì)單位直接委托事務(wù)所審計(jì)是造成注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性受到影響的外在原因

目前，在我們國家，很多上市公司的審計(jì)是被審計(jì)單位直接委托事務(wù)所來對(duì)其經(jīng)營成果、財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì)的。原本是企業(yè)的所有人基于了解自己企業(yè)的業(yè)績的需要而對(duì)其審計(jì)，因此應(yīng)由企業(yè)所有人來委托事務(wù)所對(duì)自己的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)，但是目前我們國家很多上市公司的股東是分散開來的，如果要每年由其集合起來商定聘請(qǐng)哪個(gè)事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，其成本過于昂貴，因此都簡化成由企業(yè)的經(jīng)理人來決定委托誰來審計(jì)自己經(jīng)營的公司。由此以來，被審計(jì)單位反而成了委托人，聘請(qǐng)哪個(gè)事務(wù)所、以及支付事務(wù)所審計(jì)的費(fèi)用也是由其來決定的，被審計(jì)單位反倒成了事務(wù)所的衣食父母。這種委托模式對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性造成了很大影響，表現(xiàn)在：

1.事務(wù)所在經(jīng)濟(jì)利益上依賴于被審計(jì)單位。被審計(jì)單位自己來選擇聘請(qǐng)哪個(gè)事務(wù)所來進(jìn)行審計(jì)，由于其在審計(jì)業(yè)務(wù)這個(gè)買賣交易中屬于買者，處于主動(dòng)地位，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師這個(gè)賣者處于被動(dòng)地位，由此便會(huì)使其獨(dú)立性受到影響，如果其堅(jiān)持保持獨(dú)立性，很可能保不住自己的飯碗，其代價(jià)過于昂貴，在面對(duì)造假的收益與保持獨(dú)立性的成本時(shí)，很可能會(huì)選擇前者。

2.事務(wù)所之間容易形成惡性競爭，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性受到影響。現(xiàn)在的大小事務(wù)所存在的不少，由于其都屬于審計(jì)業(yè)務(wù)這個(gè)交易的賣方，有可能為了招攬生意而造成惡性競爭，過度的市場競爭將會(huì)使審計(jì)市場的競爭結(jié)構(gòu)和手段變的復(fù)雜，審計(jì)機(jī)構(gòu)和專業(yè)人員可能用不正當(dāng)?shù)氖侄螤幦幦】蛻簦讵?dú)立性方面做出讓步。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自身的缺陷是導(dǎo)致其獨(dú)立性受到影響的內(nèi)在原因

對(duì)于我國的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，其自身行業(yè)存在一些缺陷，是其獨(dú)立性受到影響的內(nèi)在因素。

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的素質(zhì)不高。大多數(shù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其一貫所審計(jì)的行業(yè)較熟，但往往換一行業(yè)則不熟悉，在業(yè)務(wù)上不熟練，造成很多該發(fā)現(xiàn)的問題沒有發(fā)現(xiàn)。比如近幾年基金公司發(fā)展的比較迅速，很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)，由于對(duì)該行業(yè)不清楚，造成審計(jì)成了走走形式，沒有認(rèn)真仔細(xì)的核實(shí)其收入、成本的核算等。另外，很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師在發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的差錯(cuò)后，面對(duì)被審計(jì)單位給予的利益誘惑無法抗拒，并且其考慮到造假后被發(fā)現(xiàn)而受懲處的幾率很小，因此“權(quán)衡利弊”，也會(huì)在獨(dú)立性方面做出讓步。

2.事務(wù)所的管理模式不合理。目前，我們國家的很多事務(wù)所，管理比較混亂，對(duì)自己的員工的激勵(lì)措施不夠，無法留住優(yōu)秀人才。隨著“四大”在中國的安營扎寨，其對(duì)國內(nèi)的事務(wù)所沖擊甚大，使國內(nèi)的事務(wù)所的發(fā)展空間受到了限制。國內(nèi)的很多事務(wù)所，會(huì)計(jì)師在其工作時(shí)間一般都不長，工作1年～2年便會(huì)跳槽到企業(yè)或其他待遇更高的所里，究其原因便是對(duì)員工的激勵(lì)措施不當(dāng)，而且長時(shí)間的無報(bào)酬的加班是家常便飯，晉升又是難上加難，很多會(huì)計(jì)師便形成了“跳一槽，升一職”的慣性思維。3.缺乏完善的法律制度。在我國，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則被當(dāng)作行業(yè)規(guī)范，出現(xiàn)的很多案件中，由于其判決都需要較高的專業(yè)知識(shí)和較準(zhǔn)確的職業(yè)判斷，因此很多法官都很難判決，專業(yè)性質(zhì)的法官更是少之又少，因此對(duì)于會(huì)計(jì)師造假的懲處方面的法律便難以落實(shí)，使其成了表面文章。

4.監(jiān)管體制沒有力度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師舞弊被查處的風(fēng)險(xiǎn)較低。目前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師法尚不完善，行業(yè)自律監(jiān)管力不從心。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，其被查處的風(fēng)險(xiǎn)比較低，造假被發(fā)現(xiàn)而受懲罰的成本比較低，因此很可能在保持獨(dú)立性方面做出讓步。

三、對(duì)影響會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的因素的改進(jìn)措施

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師自覺提高自身的能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該完善自己的綜合素質(zhì)，在各個(gè)行業(yè)都要了解其業(yè)務(wù)流程。在審計(jì)業(yè)務(wù)之前，提前參加培訓(xùn)，關(guān)注被審計(jì)單位所在行業(yè)的流程，收入、成本的核算等，清楚其基本操作后，再去有針對(duì)性的審計(jì)則容易的多，而且也比較容易發(fā)現(xiàn)問題。

2.事務(wù)所完善其對(duì)員工的激勵(lì)措施。目前，我國在向國際趨同，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則都在向國際趨同，那么對(duì)員工的管理也應(yīng)借鑒國外的好的經(jīng)驗(yàn)。在事務(wù)所工作比較忙于奔波，工作比較累，因此各個(gè)事務(wù)所在待遇方面應(yīng)加強(qiáng)對(duì)員工的激勵(lì)。很多優(yōu)秀人才因不滿自己的薪酬，而向四大進(jìn)軍，這在另一方面也阻礙了國內(nèi)的所的發(fā)展。國內(nèi)的很多所出現(xiàn)了員工免費(fèi)加班的情況，這樣的待遇想留住優(yōu)秀人才很難，而且注冊(cè)會(huì)計(jì)師在面對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，作出讓步也可想而知。

3.完善相關(guān)專業(yè)方面的法律制度。依法治理行業(yè)執(zhí)業(yè)環(huán)境，給注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立執(zhí)業(yè)提供法律保障。

4.確認(rèn)協(xié)會(huì)、證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部、審計(jì)署在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)督中的職能與分工，建立完善的監(jiān)管體系，加大事務(wù)所和會(huì)計(jì)師違規(guī)被查處的風(fēng)險(xiǎn)，也就是加大其違規(guī)成本，使其違規(guī)成本大于其即得利益，增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師違規(guī)的民事賠償范圍，在外在因素上促使其保持獨(dú)立性。

5.逐漸改變審計(jì)委托模式。由現(xiàn)在的被審計(jì)單位委托事務(wù)所審計(jì)改為有證監(jiān)會(huì)來公開招標(biāo)聘請(qǐng)事務(wù)所來對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)，各個(gè)地方可以設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，其對(duì)證監(jiān)會(huì)負(fù)責(zé)。由證監(jiān)會(huì)向被審計(jì)單位收取審計(jì)費(fèi)用，避免事務(wù)所與被審計(jì)單位有直接的利益接觸，從客觀方面來保持注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性。

總之，對(duì)于影響會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性的因素，要從外在的影響和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的自身加強(qiáng)兩個(gè)方面來避免，改變我國現(xiàn)在注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性受到影響的現(xiàn)狀。

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篇（8）

一、設(shè)計(jì)階段的劃分

（一）建筑工程設(shè)計(jì)階段的劃分

1.建筑工程設(shè)計(jì)應(yīng)按方案設(shè)計(jì)、初步設(shè)計(jì)、施工圖設(shè)計(jì)三個(gè)階段進(jìn)行。

2.小型或技術(shù)簡單的建筑工程，經(jīng)有關(guān)主管部門同意，可按方案設(shè)計(jì)審批后直接轉(zhuǎn)入施工圖設(shè)計(jì)的兩階段進(jìn)行。

（二）與建筑工程設(shè)計(jì)文件編制深度有關(guān)規(guī)范和規(guī)定

1.建設(shè)部[1992]102號(hào)文版發(fā)的行業(yè)技術(shù)管理標(biāo)準(zhǔn)《建筑工程設(shè)計(jì)文件編制深度的規(guī)定》（中南建筑設(shè)計(jì)院主編）

2.上海市標(biāo)準(zhǔn)DBJ08-64-97《建筑工程設(shè)計(jì)文件編制深度規(guī)定》（上海市勘察設(shè)計(jì)協(xié)會(huì)主編）

（三）設(shè)計(jì)文件編制原則

設(shè)計(jì)文件編制必須貫徹國家和地方有關(guān)工程建設(shè)的政策和法令，應(yīng)符合國家和地方建筑工程建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)、設(shè)計(jì)規(guī)范（規(guī)程）和制圖標(biāo)準(zhǔn)，遵守設(shè)計(jì)工作程序。

各階段的設(shè)計(jì)文件應(yīng)是完整齊全，內(nèi)容深度要符合規(guī)定，文字說明和圖紙均應(yīng)表達(dá)清晰、準(zhǔn)確，整個(gè)文件必須經(jīng)嚴(yán)格校審，減少各種差錯(cuò)。

二、初步設(shè)計(jì)圖紙深度

（一）區(qū)域位置圖

1.地形和地物；

2.城市坐標(biāo)網(wǎng)、坐標(biāo)值；

3.工程場地范圍的測量座標(biāo)或尺寸；

4.場地附近原有或規(guī)劃的交通線路及公用設(shè)施，本工程道路、鐵路接線點(diǎn)及進(jìn)入場地的位置、坐標(biāo)和標(biāo)高；

5.場地附近河道、水庫的名稱、位置、主要高程；

6.場地附近大型公共建筑的位置和名稱；

7.指北針、風(fēng)玫瑰圖；

8.區(qū)域位置圖可視工程規(guī)模等情況與總平面圖合并；

分析中國電信、金融大廈區(qū)域位置圖。

（二）總平面圖

1.地形和地物；

2.測量坐標(biāo)網(wǎng)、坐標(biāo)值，場地施工坐標(biāo)網(wǎng)、坐標(biāo)值（或標(biāo)注尺寸），規(guī)劃紅線；

3.建筑物、構(gòu)筑物、出入口、圍墻位置，其中主要建筑物、構(gòu)筑物的坐標(biāo)（或相關(guān)尺寸）；

4.廢舊建筑物的拆除范圍、相鄰建筑物的名稱和層數(shù)與相鄰建筑物的距離、日照陰影圖；

5.道路、鐵路和排水溝的主要坐標(biāo)（或相關(guān)尺寸）；

6.停車庫（場）的車位布置、消防登高場地、綠化及美化設(shè)施的布置示意；

7.指北針、風(fēng)玫瑰；

8.主要技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)和工程量表；

9.說明欄內(nèi)應(yīng)有尺寸單位、比例、場地施工座標(biāo)和測量座標(biāo)的關(guān)系、補(bǔ)充圖例及必要的說明等。

分析中國電信通信總平面圖。

（三）豎向布置圖

1.場地施工坐標(biāo)網(wǎng)、坐標(biāo)值（或尺寸）；

2.建筑物、構(gòu)筑物的名稱（或編號(hào)）、室內(nèi)外設(shè)計(jì)標(biāo)高；

3.場地的道路、鐵路、河渠或地面的關(guān)鍵性標(biāo)高；

4.道路、鐵路、排水溝的起點(diǎn)、巒坡點(diǎn)、轉(zhuǎn)折點(diǎn)和終點(diǎn)等設(shè)計(jì)標(biāo)高；

5.用坡面箭頭表示地面坡向；

6.指北針；

7.比例、尺寸單位；

8.當(dāng)工程簡單時(shí)，可與總平面圖合并。

（四）內(nèi)部作內(nèi)圖

1.道路、排水溝、擋土墻的斷面、尺寸、用料；

2.工程復(fù)雜時(shí)，專業(yè)管線干線需進(jìn)行綜合。

（五）平面圖

1.表明軸線、軸線編號(hào)、變形縫的位置；

2.表明墻、柱、幕墻、內(nèi)外門窗、天窗、樓梯、電梯、作業(yè)平臺(tái)、吊車類型、噸位、跨距、行駛范圍、鐵軌、地坑、陽臺(tái)、雨蓬、平臺(tái)、臺(tái)階、坡道、散水、水池、衛(wèi)生潔具及與設(shè)備專業(yè)有關(guān)的設(shè)施等；

3.注明各房間、車間、工段等的名稱和房間的特殊要求（如潔凈度、恒溫、防火等），給出有特殊要求的主要廳、室的具體布置及等土建有關(guān)的主要工藝設(shè)備的布置示意；

4.標(biāo)明軸線間尺寸、外包軸線總長及其他尺寸與軸線的關(guān)系；

5.標(biāo)明室內(nèi)外地面設(shè)計(jì)標(biāo)高和各層樓地面標(biāo)高；

6.標(biāo)明剖切線及編號(hào)；

7.底層平面上標(biāo)明指北針；

8.多層或高層建筑標(biāo)準(zhǔn)層、標(biāo)準(zhǔn)單位或標(biāo)準(zhǔn)間，需要時(shí)繪制局部放大平面圖及室內(nèi)布置圖；

9.單元式住宅平面圖中應(yīng)標(biāo)注技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)套型，大開間住宅應(yīng)繪制分隔示例系列。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院平面圖。

（六）立面圖

根據(jù)建筑物的性質(zhì)、繁簡，選擇繪制有代表性的立面，立面圖應(yīng)包括：

1.立面外輪廓線、門窗、幕墻、雨蓬、檐口、女兒墻頂、屋頂、平臺(tái)、欄桿、臺(tái)階、變形縫、主要裝飾材料選用；

2.標(biāo)注各層標(biāo)高、室外地坪至女兒墻頂或建筑檐口的總高度、各層之間尺寸和其他必須的尺寸（室內(nèi)外高差、屋頂層女兒墻頂、屋頂突出物等）；

3.關(guān)系密切、相互間有影響的相鄰建筑部分立面（如沿街立面圖、保護(hù)建筑等）；

4.特殊造型或必要的建筑構(gòu)造圖；

5.建筑兩端部的軸線、軸線編號(hào)。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院立面圖。

（七）剖面圖

剖面應(yīng)剖在層高、層數(shù)不同、內(nèi)外空間比較復(fù)雜的部位，繪出如下內(nèi)容：

1.墻、柱、內(nèi)外門窗、幕墻、地面、樓面梁板、屋頂、檐口、女兒墻、出屋面煙囪、吊車、吊車梁、吊頂、天窗、檔風(fēng)板、樓梯、電梯、平臺(tái)、雨蓬、陽臺(tái)、地溝、臺(tái)階、坡道、散水；

2.剖視方向的投影（包括室外和室內(nèi)局部立面）；

3.軸線和軸線編號(hào)；

4.標(biāo)注各層標(biāo)高、室外地坪至檐口或女兒墻的總高度，各層之間的尺寸、室外地坪至最深一層地下室地面的尺寸。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院剖面圖。

三、施工圖設(shè)計(jì)深度

（一）圖紙目錄

先列新繪制圖紙后列選用的標(biāo)準(zhǔn)圖或重要利用圖紙。

（二）總圖

1.總平面圖

（1）地形和地物；

（2）測量坐標(biāo)網(wǎng)、坐標(biāo)值，場地施工坐標(biāo)網(wǎng)、坐標(biāo)值（或標(biāo)注尺寸），規(guī)劃紅線；

（3）建筑物、構(gòu)筑物、出入口、圍墻位置，其中主要建筑物、構(gòu)筑物的坐標(biāo)（或相關(guān)尺寸）；

（4）廢舊建筑物的拆除范圍、相鄰建筑物的名稱和層數(shù)與相鄰建筑物的距離、日照陰影圖；

（5）道路、鐵路和排水溝的主要坐標(biāo)（或相關(guān)尺寸）；

（6）停車庫（場）的車位布置、消防登高場地、綠化及美化設(shè)施的布置示意；

（7）指北針、風(fēng)玫瑰；

（8）主要技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)和工程量表；

（9）說明欄內(nèi)應(yīng)有尺寸單位、比例、場地施工座標(biāo)和測量座標(biāo)的關(guān)系、補(bǔ)充圖例及必要的說明等。

分析茉莉苑總平面圖；分析中國電信總平面圖。

2.豎向布置圖

（1）場地施工坐標(biāo)網(wǎng)、坐標(biāo)值（或尺寸）；

（2）建筑物、構(gòu)筑物的名稱（或編號(hào)）、室內(nèi)外設(shè)計(jì)標(biāo)高；

（3）場地的道路、鐵路、河渠或地面的關(guān)鍵性標(biāo)高；

（4）道路、鐵路、排水溝的起點(diǎn)、巒坡點(diǎn)、轉(zhuǎn)折點(diǎn)和終點(diǎn)等設(shè)計(jì)標(biāo)高；

（5）用坡面箭頭表示地面坡向；

（6）指北針；

（7）比例、尺寸單位；

（8）當(dāng)工程簡單時(shí)，可與總平面圖合并。

3.管線綜合圖

（1）總平面布置；

（2）場地四界施工坐標(biāo)（或尺寸）；

（3）各管線平面布置，注明各管線與建筑物構(gòu)筑物的距離和管線間距；

（4）場外管線接入點(diǎn)的坐標(biāo)和標(biāo)高；

（5）管線密集地段和典型部位斷面圖；

（6）指北針、補(bǔ)充圖例、比例、尺寸單位。

分析中國電信室外管線圖。

4.室外環(huán)境設(shè)計(jì)

（1）總平面布置；

（2）場地四界施工坐標(biāo)或尺寸；

（3）道路、硬地和硬質(zhì)景觀布置和設(shè)計(jì)；

（4）綠化和種植設(shè)計(jì)；

（5）指北針、圖例、比例、尺寸單位。

分析中國電信環(huán)境設(shè)計(jì)圖和種植設(shè)計(jì)圖。

（三）建筑

1.軸網(wǎng)關(guān)系圖

當(dāng)平面圖較大時(shí)，可分區(qū)繪制，增加軸網(wǎng)關(guān)系圖，給出軸線和軸線編號(hào)、軸線尺寸及相互關(guān)系，注明分區(qū)名稱。

分析松少年活動(dòng)中心軸網(wǎng)關(guān)系圖。

2.平面圖

（1）承重和非承重墻、柱（壁柱）、軸線和軸線編號(hào)、內(nèi)外門窗位置和編號(hào)（需要時(shí)同時(shí)編在立面上）、門的開啟方向、房間名稱或編號(hào)、房間特殊設(shè)計(jì)要求（如潔凈度、恒溫、防爆、防火等）；

（2）外包總尺寸、軸線尺寸、門窗洞口尺寸、分段尺寸、墻身厚度、墻柱關(guān)系尺寸、變形縫位置和寬度尺寸、其他構(gòu)件尺寸；

（3）衛(wèi)生器具、水池、臺(tái)、櫥、隔斷等的位置；

（4）電梯主要尺寸、樓梯主要尺寸上下方向；

（5）地下室、地溝、地坑、必要的機(jī)座、各種平臺(tái)、夾層、人孔、墻上預(yù)留洞、重要設(shè)備的尺寸與標(biāo)高等；

（6）工業(yè)建筑鐵軌位置、軌矩和軸線尺寸關(guān)系，吊車類型、噸位、跨距、行駛范圍、吊車梯位置等；

（7）陽臺(tái)、雨蓬、臺(tái)階、坡道、散水、明溝、排氣道、管道井、煙囪、垃圾井道、消防梯、雨水管位置及尺寸；

（8）室內(nèi)外地面標(biāo)高、樓面標(biāo)高；

（9）剖切線及編號(hào)、指北針（注在底層平面中）；

（10）有關(guān)詳圖索引號(hào)；

（11）屋頂平面一般包括女兒墻、檐口、天溝、坡度、坡向、雨水口、分水線或屋脊、變形縫、樓梯間、水箱、電梯機(jī)房天窗及擋風(fēng)板、上人孔、排氣煙口、室外消防樓梯及其他構(gòu)筑物、屋頂設(shè)備、詳圖索引號(hào)、標(biāo)高等；

（12）大開間住宅應(yīng)繪制平面分隔示例系列；

（13）對(duì)不涉及二次裝修的室內(nèi)吊頂應(yīng)繪制平頂圖，包括吊頂部位分塊標(biāo)高、燈具風(fēng)口、噴淋、煙感等內(nèi)容；

（14）根據(jù)工程性質(zhì)和復(fù)雜程度，可繪制局部放大平面。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓平面圖。

3.立面圖

（1）各個(gè)不同方向的立面圖應(yīng)畫全；

（2）內(nèi)部院落局部立面可在剖面圖中表示，如不能完全表示時(shí)，應(yīng)繪制內(nèi)立面；

（3）當(dāng)形體較復(fù)雜，不便繪制某個(gè)方向投影立面時(shí)，應(yīng)繪制展開立面；

（4）立面圖應(yīng)繪制兩端或展開立面轉(zhuǎn)折處軸線和軸線編號(hào)；

（5）立面圖應(yīng)繪制外輪廓線、門窗、幕墻、女兒墻頂、檐口、柱、變形縫、室外樓梯和消防梯、陽臺(tái)、欄桿、臺(tái)階、坡道、花臺(tái)、雨蓬、門頭線條、煙囪、勒腳、雨水管、裝飾構(gòu)件、空調(diào)室外機(jī)擱架、墻面裝飾材料、分格線、外墻留洞和尺寸，注明外墻裝飾用料；

（6）樓層標(biāo)高、室外地坪標(biāo)高、屋頂塔樓標(biāo)高、室外地坪至女兒墻或檐口的總高度、層高尺寸、外門窗與樓面的關(guān)系尺寸、室內(nèi)外地坪高差尺寸、屋頂塔樓高度尺寸；

（7）平面圖上表示不出的門窗編號(hào)，節(jié)點(diǎn)詳圖索引。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓立面圖。

4.剖面圖

剖面應(yīng)剖在層高、層數(shù)不同、內(nèi)外空間比較復(fù)雜的部位，繪出如下內(nèi)容：

（1）墻、柱、內(nèi)外門窗、幕墻、地面、樓面梁板、屋頂、檐口、女兒墻、出屋面煙囪、吊車、吊車梁、吊頂、天窗、檔風(fēng)板、樓梯、電梯、平臺(tái)、雨蓬、陽臺(tái)、地溝、臺(tái)階、坡道、散水；

（2）剖視方向的投影（包括室外和室內(nèi)局部立面）；

（3）軸線和軸線編號(hào)；

（4）標(biāo)注各層標(biāo)高、室外地坪至檐口或女兒墻的總高度，各層之間的尺寸、室外地坪至最深一層地下室地面的尺寸，門窗洞與樓層的關(guān)系尺寸、內(nèi)部尺寸如地坑深度、隔斷、洞口、平臺(tái)、吊頂?shù)瘸叽纾?/p>

（5）底層地面標(biāo)高、各層樓面標(biāo)高、樓梯、平臺(tái)標(biāo)高、屋面板、屋面檐口、女兒墻頂、煙囪頂標(biāo)高、高出屋面的水箱間、樓梯間、機(jī)房頂標(biāo)高、室外地面標(biāo)高、底層以下的地下各層標(biāo)高。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓剖面圖。

5.樓梯大樣圖

（1）樓梯編號(hào)；

（2）各層樓梯平面圖，包括墻、柱、門窗、幕墻、正壓送風(fēng)井和送風(fēng)口、消防箱等、樓梯踏步、欄桿、樓梯梯段剖斷線、上下方向線、踏步高度和寬度、上下級(jí)數(shù)、樓層及平臺(tái)標(biāo)高、軸線、軸線編號(hào)、軸線尺寸、樓梯間凈尺寸、樓段寬度、樓梯井寬度、平臺(tái)深度、樓梯踏步的踏面寬度和數(shù)量、樓段長度、剖切線（一般畫在底層平面大樣圖）；

（3）剖面圖，樓梯剖面包括墻、柱、門、窗、幕墻、梁、過梁、樓板、樓梯梯段、踏步、欄桿等剖切的斷面或投影、軸線和軸線編號(hào)，樓層和平臺(tái)標(biāo)高、層高尺寸、每個(gè)樓段踏步高度和數(shù)量、每個(gè)樓段的高度、欄桿高度尺寸、踏步和欄桿的節(jié)點(diǎn)詳圖索引；

（4）踏步節(jié)點(diǎn)詳圖；

（5）欄桿節(jié)點(diǎn)詳圖。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓樓梯大樣圖。

6.電梯大樣圖

（1）電梯基坑和各層井道平面大樣圖，包括電梯編號(hào)、墻、柱、電梯門洞、電梯轎箱和平衡重，軸線、軸線編號(hào)、軸線尺寸、井道尺寸（寬和深）、預(yù)留門洞尺寸、井道壁厚尺寸和材料、基坑標(biāo)高、各層樓層電梯廳標(biāo)高；

（2）電梯機(jī)房平面圖大樣圖，包括墻、柱、門、窗、幕墻、機(jī)房名稱電梯井道位置、電梯編號(hào)、電梯機(jī)房凈尺寸、電梯機(jī)房、尺寸與井道位置的關(guān)系尺寸、電梯機(jī)房標(biāo)高；

（3）剖面大樣圖，包括電梯井道壁、電梯門洞、電梯廳樓地面、電梯基坑底板、電梯機(jī)房樓面和頂面、門窗、幕墻、消防電梯集水井、各層層名和標(biāo)高、電梯機(jī)坑標(biāo)高、各層層高尺寸、基坑深度尺寸、緩沖層高度尺寸、提升高度尺寸、預(yù)留門洞高度尺寸；

（4）電梯選用說明，包括選用依據(jù)、電梯編號(hào)和名稱、類型和控制方式、載重量、速度、轎箱尺寸、井道尺寸、基坑深度、緩沖層高度、提升高度、停站層數(shù)、主站位置、電梯門尺寸、電梯門土建預(yù)留門洞尺寸、電梯轎箱、廳門和門套裝修要求；

（5）以上（1）～（4）相當(dāng)于電梯招標(biāo)圖深度，待電梯承包商提供電梯土建工藝資料后，需補(bǔ)充電梯機(jī)房牽引機(jī)支架、控制柜、分體空調(diào)、排風(fēng)扇布置位置和留洞圖，電梯門洞牛腿節(jié)點(diǎn)詳圖，門框埋件圖，呼喚鈕和層顯留洞圖，電梯基坑檢修梯，消防電梯集水井和排水口，電梯門框裝修節(jié)點(diǎn)。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓電梯大樣圖。

7.衛(wèi)生間大樣圖

衛(wèi)生間平面大樣圖，包括墻、柱、門窗、幕墻隔間布置、衛(wèi)生器具布置、管道井排氣道、軸線、軸線編號(hào)、軸線尺寸、衛(wèi)生間凈尺寸、隔間尺寸、衛(wèi)生器具布置尺寸，地坪標(biāo)高、地面坡度和坡向、地漏位置、地坪與走道高差、管道井擋水翻口、房間名稱。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓衛(wèi)生間大樣圖。

8.門窗大樣、門窗表

（1）門窗大樣圖包括門窗編號(hào)、門窗框和分格、材料、開啟方向、洞口尺寸及分格尺寸，復(fù)雜門窗增加平面圖；

（2）門窗表包括類別、編號(hào)、洞口尺寸、每層數(shù)量和總數(shù)量、選用或參考圖集和說明。

分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓門窗大樣圖。

9.建筑幕墻

設(shè)計(jì)人員應(yīng)會(huì)同業(yè)主認(rèn)真選定有資質(zhì)的幕墻專業(yè)公司，并提出設(shè)計(jì)要求：

（1）幕墻所選用的結(jié)構(gòu)形式和材料；

（2）幕墻立面分格圖，開啟窗、開扇方式、進(jìn)排風(fēng)口；

（3）裝飾構(gòu)件的斷面形式和尺寸；

（4）確定和檢測幕墻的風(fēng)壓變形、空氣滲透、雨水滲透的性能值；

（5）保溫、隔聲、層間位移、耐撞擊等要求；

（6）防火防雷；

（7）清洗機(jī)形式、位置和要求。

四、初步設(shè)計(jì)說明書（分析中國電信初步設(shè)計(jì)說明書）

（一）初步設(shè)計(jì)說明書包括以下內(nèi)容

1.設(shè)計(jì)總說明；

2.總平面設(shè)計(jì)；

3.各專業(yè)設(shè)計(jì)說明，包括建筑、結(jié)構(gòu)、給排水、暖通、強(qiáng)電、弱電等；

4.各專篇設(shè)計(jì)說明，包括消防、環(huán)保、人防、節(jié)能、勞動(dòng)保護(hù)（安保、交通、建筑智通化）；

5.工程簡單或規(guī)模較小時(shí)，設(shè)計(jì)總說明和各專業(yè)的說明可合并編寫，有關(guān)內(nèi)容可以簡化，各專內(nèi)容也可以簡化。

（二）設(shè)計(jì)總說明

1.工程設(shè)計(jì)主要依據(jù)

（1）批準(zhǔn)的可行性報(bào)告（包括選址報(bào)告及環(huán)境評(píng)價(jià)報(bào)告）、經(jīng)有關(guān)規(guī)劃部門和建筑管理部門批準(zhǔn)的方案文件；

（2）建設(shè)場地的氣象、地理?xiàng)l件、工程地質(zhì)條件；

（3）水、電、蒸汽、燃料等能源供應(yīng)情況，公用設(shè)施、交通運(yùn)輸條件；

（4）規(guī)劃、用地、交通、消防、環(huán)保、勞動(dòng)、環(huán)衛(wèi)、綠化、衛(wèi)生、人防、抗震等要求和依據(jù)資料；

（5）建設(shè)單位提供的有關(guān)使用要求或生產(chǎn)工藝資料。

2.工程建設(shè)的規(guī)模和設(shè)計(jì)范圍

（1）工程設(shè)計(jì)的規(guī)模和設(shè)計(jì)范圍；

（2）分期建設(shè)情況；

（3）承擔(dān)設(shè)計(jì)的范圍和分工。

3.設(shè)計(jì)指導(dǎo)思想和設(shè)計(jì)原則

（1）設(shè)計(jì)中貫徹國家政策、法令和有關(guān)定的情況；

（2）采用新技術(shù)、新材料、新設(shè)備和新結(jié)構(gòu)的情況；

（3）環(huán)境保護(hù)、防火安全、交通組織、用地分配、能源消耗、安保、人防設(shè)置以及抗震設(shè)防等主要原則；

（4）根據(jù)使用功能要求，對(duì)總體布局和選用標(biāo)準(zhǔn)的綜合敘述。

4.總指標(biāo)

（1）總用地面積、總建筑面積、總建筑占地面積等指標(biāo)；

（2）總概算及單項(xiàng)建筑工程概算、三大材料的總消耗量；

（3）水、電、蒸汽、燃料等能源總消耗量與單位消耗量；

（4）其他相關(guān)的技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)及分析。

（三）總平面設(shè)計(jì)

1.設(shè)計(jì)依據(jù)和基礎(chǔ)資料

（1）摘述選址報(bào)告、用地范圍及對(duì)外協(xié)議（如征地的初步協(xié)議書）等以及設(shè)計(jì)任務(wù)書中與本專業(yè)有關(guān)的內(nèi)容；

（2）設(shè)計(jì)采用的指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)；

（3）有關(guān)部門對(duì)本工程的規(guī)劃許可條件、紅線及用地范圍、建筑物高度、建筑容積率、綠化系數(shù)、周圍環(huán)境、空間處理、交通組織、環(huán)境保護(hù)、文物保護(hù)、分期建設(shè)等要求。

2.場地概述

（1）說明場地周圍環(huán)境、市政基礎(chǔ)設(shè)施配套、供應(yīng)情況、與當(dāng)?shù)啬茉础⑺姟⒔煌ā⒐卜?wù)設(shè)施的相互關(guān)系；

（2）概述場地地形起伏，丘川、塘等狀況（位置、流向、水深、最高最低標(biāo)高、總坡向、最大坡度和一般坡度等）；

（3）描述場地周圍建（構(gòu)）筑物分布情況，場地內(nèi)原有建筑物、構(gòu)筑物（包括地下）以及大樹、文物古跡等的情況和設(shè)施；

（4）與總平面有關(guān)的因素如地震、植被覆蓋、匯水面積、小氣候影響、洪水位等的擇要說明。

3.總平面布置

（1）說明根據(jù)地形、地質(zhì)、朝向、風(fēng)向、消防、衛(wèi)生、交通、環(huán)保等因素進(jìn)行布置，滿足使用功能和技術(shù)經(jīng)濟(jì)合理；

（2）說明功能分區(qū)，近遠(yuǎn)期結(jié)合發(fā)展用地、人車線路組織出入口、停車場和地下停車庫的布置、停車數(shù)確定的原則、人防設(shè)置、消防環(huán)路和登高場地；

（3）說明街景空間組織與周圍環(huán)境的協(xié)調(diào)關(guān)系；

（4）說明環(huán)境設(shè)計(jì)關(guān)系。

4.豎向設(shè)計(jì)

（1）說明決定豎向設(shè)計(jì)的依據(jù)，如城市道路、管道標(biāo)高、工藝要求、運(yùn)輸要求、地形、排水、洪水位、土方平衡等；

（2）說明豎向布置方式（平坡式或臺(tái)地式），地表雨水排除方式，如采用明溝系統(tǒng)，應(yīng)說明排放地點(diǎn)和形式、高程等情況。

5.交通組織

（1）說明人流和車流、貨流、主要出入口的布置；

（2）說明道路的主要設(shè)計(jì)技術(shù)條件，如主干道、次干道的路面寬度、標(biāo)準(zhǔn)橫斷面形式、路面結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)彎半徑、最大縱坡以及橋涵洞。

6.主要技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)和工程量表

（四）建筑設(shè)計(jì)說明

1.設(shè)計(jì)依據(jù)和設(shè)計(jì)要求

（1）摘述設(shè)計(jì)任務(wù)書和其他依據(jù)性資料中與建筑設(shè)計(jì)有關(guān)的內(nèi)容；

（2）按使用性質(zhì)、生產(chǎn)類別、闡述建筑物在城市規(guī)劃、土地使用、建筑耐久年限、建筑防火分類和耐火等級(jí)、抗震設(shè)防要求、人防設(shè)置要求、衛(wèi)生標(biāo)準(zhǔn)、環(huán)境保護(hù)要求、建筑節(jié)能要求、建筑智能化標(biāo)準(zhǔn)；

（3）概要說明經(jīng)設(shè)計(jì)方案比較后所選定的設(shè)計(jì)方案的特點(diǎn)，如使用功能、技術(shù)設(shè)備、經(jīng)濟(jì)效益和據(jù)以進(jìn)行初步設(shè)計(jì)的原則。

2.平面設(shè)計(jì)

（1）闡述建筑平面功能布局或生產(chǎn)工藝流程；

（2）說明各部分流線出入口和建筑平面內(nèi)部流線。

3.立面設(shè)計(jì)

說明建筑物的立面造型、建筑物群體及其與周圍環(huán)境空間的關(guān)系。

4.剖面設(shè)計(jì)

（1）說明建筑剖面功能布局或工藝流程；

（2）說明建筑各部分層高、室內(nèi)外地坪的關(guān)系、地下室頂板與室外地坪的關(guān)系、設(shè)備用房、高層建筑設(shè)備層避難層的關(guān)系。

5.垂直交通

說明建筑物內(nèi)人流、貨流的流線設(shè)計(jì)，樓梯、電梯等設(shè)計(jì)情況。

6.功能面積表

7.建筑用料

（1）外裝修用料；

（2）內(nèi)裝修用料；

（3）墻體材料；

（4）保溫材料；

（5）防水材料。

8.建筑設(shè)備

說明建筑設(shè)備情況，如電梯、擦窗機(jī)、吊車等的技術(shù)要求。

（五）消防設(shè)計(jì)專篇（建筑部分）

1.概況

（1）設(shè)計(jì)依據(jù)；

（2）建筑規(guī)模，包括總建筑面積、主樓層數(shù)和建筑高度、裙房層數(shù)和建筑高度；

（3）建筑使用性質(zhì)；

（4）建筑分類與耐火等級(jí)；

（5）玻璃幕墻防火措施。

2.總體設(shè)計(jì)和建筑平面布置

（1）周圍環(huán)境狀況；

（2）消防車道；

（3）登高面長度、登高場地尺寸及地坪；

（4）消防水源；

（5）防火間距；

（6）消防控制室，位置及功能；

（7）鍋爐房、變壓器、開關(guān)室、柴油發(fā)電機(jī)房、液體儲(chǔ)罐、可燃?xì)怏w、煤氣調(diào)壓房和煤氣表房等設(shè)備用房情況；

（8）地下車庫和人防設(shè)置情況。

3.防火防煙分區(qū)

（1）防火分區(qū)；

（2）防煙分區(qū)；

（3）防火分隔物；

（4）自動(dòng)扶梯及中庭的分隔措施；

（5）管道井防火分隔措施。

4.安全疏散

（1）各防火分區(qū)疏散流線；

（2）疏散樓梯形式、數(shù)量、梯段寬度、前室尺寸等；

（3）消防電梯及前室設(shè)置；

（4）內(nèi)走道寬度與長度，是否暗走道；

（5）安全疏散門的開啟方向、門寬及防火等級(jí)。

5.在使用功能上有特殊要求的建筑物和部位的防火防爆措施（例如無窗廠房、潔凈廠房、筒倉、鍋爐房、煤氣調(diào)壓站、煤氣溴化鋰空調(diào)機(jī)組等）。

6.建筑室內(nèi)裝修材料耐火性能和執(zhí)行規(guī)范情況。

（六）人防設(shè)計(jì)專篇（建筑部分）

1.設(shè)計(jì)概況

說明建筑概況和人防工程總體規(guī)劃、人防工程設(shè)置部位、規(guī)模、功能等級(jí)、人數(shù)等情況。

2.設(shè)計(jì)依據(jù)

3.建筑設(shè)計(jì)

（1）防護(hù)單元和抗爆單元的劃分；

（2）人防埋置深度；

（3）人防出入口、連通口、進(jìn)排風(fēng)口等口部情況；

（4）平戰(zhàn)結(jié)合，人防平戰(zhàn)轉(zhuǎn)換措施；

（5）防護(hù)密閉門，密閉門和防爆波活門。

4.結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)

5.給排水設(shè)計(jì)

6.暖通設(shè)計(jì)

7.強(qiáng)電設(shè)計(jì)

8.弱電設(shè)計(jì)

（七）環(huán)境保護(hù)設(shè)計(jì)專篇

1.設(shè)計(jì)依據(jù)

（1）設(shè)計(jì)任務(wù)書中有關(guān)環(huán)保的要求和相關(guān)的國家和地方標(biāo)準(zhǔn)；

（2）環(huán)境影響報(bào)告書（表）及其批文；

（3）環(huán)保部門、主管部門的意見和要求。

2.設(shè)計(jì)采用的環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)

（1）環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)；

（2）有關(guān)環(huán)保的建筑技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)；

（3）污染物排放標(biāo)準(zhǔn)。

3.建設(shè)項(xiàng)目可能影響的因素

依據(jù)環(huán)境影響評(píng)價(jià)說明工程建設(shè)項(xiàng)目可能影響環(huán)境的因素。

（1）廢氣排放因素，如汽車庫、廚房、柴油發(fā)電機(jī)房、鍋爐房等；

（2）廢水排放因素，如廁所污廢水、沖洗汽車廢水、廚房廢水、生產(chǎn)廢水等；

（3）固體廢氣物因素，如生活垃圾、生產(chǎn)垃圾等；

（4）噪聲和振動(dòng)污染因素；

（5）其他污染因素，如放射性等。

4.建設(shè)項(xiàng)目環(huán)境保護(hù)防治

（1）廢氣影響防治；

（2）廢水影響防治；

（3）固體廢棄物防治；

（4）噪聲和振動(dòng)污染影響防治；

（5）光污染影響防治；

（6）特殊情況。

5.環(huán)境影響評(píng)估結(jié)論

說明建設(shè)項(xiàng)目環(huán)境影響評(píng)價(jià)所提出的環(huán)境影響因素，經(jīng)過各項(xiàng)防治措施，能夠滿足環(huán)境保護(hù)要求。

（八）勞動(dòng)安全衛(wèi)生專篇

1.編制依據(jù)

（1）國家和地方法律、法規(guī)；

（2）勞動(dòng)安全衛(wèi)生標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范、規(guī)程；

（3）用戶要求；

（4）工程設(shè)計(jì)所承擔(dān)的任務(wù)及范圍、工程性質(zhì)、地理位置和特殊要求；

（5）工程自然條件中的危險(xiǎn)性；

（6）工程周圍環(huán)境對(duì)工程構(gòu)成的危險(xiǎn)性。

2.工程使用過程或生產(chǎn)工藝可能產(chǎn)生的影響安全健康的因素

（1）易燃、易爆、有害、腐蝕等物質(zhì)；

（2）高溫、高壓、低溫、輻射、振動(dòng)、噪聲、粉塵危險(xiǎn)；

（3）泄漏、飛揚(yáng)、擴(kuò)散、輻射部位；

（4）危險(xiǎn)性較大的設(shè)備；

（5）職工危害。

3.勞動(dòng)保護(hù)措施

（1）分區(qū)、自動(dòng)化、治理維護(hù)；

（2）電氣安全；

（3）衛(wèi)生設(shè)施。

（九）節(jié)能設(shè)計(jì)專篇（建筑部分）

1.編制依據(jù)

設(shè)計(jì)依據(jù)，說明采用的有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)與規(guī)定。

2.能耗情況

（1）說明本工程電力、煤氣、天然天、柴油、重油、煤、自來水等能源年耗實(shí)物量，折標(biāo)煤量，綜合能耗總量及各種能源占能耗總量百分比；

（2）民用建筑計(jì)算出建筑物每平方米綜合能耗用電量KWh/m2，用水量，煤氣，每平方米空調(diào)負(fù)荷，并與同類建筑相比較；

（3）結(jié)合當(dāng)?shù)啬茉春铜h(huán)保等情況，說明能源選用的合理性。

3.建筑節(jié)能設(shè)計(jì)

（1）建筑體型；

（2）建筑出入口；

（3）圍護(hù)結(jié)構(gòu)熱工設(shè)計(jì)。

4.給排水節(jié)能設(shè)計(jì)

5.暖通節(jié)能設(shè)計(jì)

6.電氣節(jié)能設(shè)計(jì)

五、施工說明（分析同濟(jì)大學(xué)醫(yī)學(xué)院主樓施工說明）

（一）工程概況

（二）設(shè)計(jì)依據(jù)

（三）建筑定位

（四）建筑用料

1.墻體材料；

2.地下防水；

3.外裝修：屋面、外墻、外門窗等用料和構(gòu)造；

4.內(nèi)裝修：樓地面、踢腳和墻裙、內(nèi)墻、平頂、用料和構(gòu)造；

5.其他。

六、施工配合

（一）設(shè)計(jì)交底

1.施工圖設(shè)計(jì)完成，取得施工圖審查通過和主管部門批準(zhǔn)后在開工之前，設(shè)計(jì)單位需進(jìn)行設(shè)計(jì)交底；

2.設(shè)計(jì)交底一般應(yīng)有業(yè)主、施工單位、監(jiān)理單位和設(shè)計(jì)單位參加；

3.設(shè)計(jì)交底時(shí)，設(shè)計(jì)單位應(yīng)介紹工程設(shè)計(jì)概況和要求，各專業(yè)設(shè)計(jì)要求和注意事項(xiàng)；

4.業(yè)主單位、施工單位和監(jiān)理單位應(yīng)事先取得施工圖紙并作好充分準(zhǔn)備，在設(shè)計(jì)交底時(shí)提出疑問，設(shè)計(jì)單位應(yīng)對(duì)疑問作出明確解答，說明處理辦法；設(shè)計(jì)交底應(yīng)形成會(huì)議紀(jì)要，并由業(yè)主單位、施工單位、監(jiān)理單位、設(shè)計(jì)單位簽字蓋章，作為施工文件的補(bǔ)充；

5.設(shè)計(jì)單位應(yīng)對(duì)設(shè)計(jì)交底會(huì)議紀(jì)要提出需要補(bǔ)充和修改的設(shè)計(jì)圖紙進(jìn)行修改。

（二）施工配合

1.設(shè)計(jì)單位應(yīng)配合施工單位解決施工過程中出現(xiàn)的與設(shè)計(jì)有關(guān)的問題，參加各項(xiàng)隱蔽工程驗(yàn)收；

2.施工配合的形式視工程復(fù)雜程序和路程，根據(jù)與業(yè)主設(shè)計(jì)合同或協(xié)商的要求，一般可采取需要時(shí)處理、例會(huì)制或駐工地代表制等形式；

3.各階段驗(yàn)收

一般由業(yè)主、施工、監(jiān)理、設(shè)計(jì)等單位進(jìn)行驗(yàn)收。

（1）放線驗(yàn)收，施工單位根據(jù)設(shè)計(jì)定位圖放線后，提出放線報(bào)告，設(shè)計(jì)單位應(yīng)檢查其放線結(jié)果是否符合設(shè)計(jì)要求，當(dāng)符合要求時(shí)簽字蓋章，放線報(bào)告經(jīng)規(guī)劃部門認(rèn)定的測量單位測量無誤后批準(zhǔn)生效；

（2）各階段分部、分項(xiàng)項(xiàng)工程、單位工程驗(yàn)收。

4.消防、人防、環(huán)保、衛(wèi)生、供電、熱力、煤氣、上下水等主管部門專項(xiàng)驗(yàn)收；

5.工程竣工驗(yàn)收；

6.工程竣工備案；

（三）上海市建設(shè)工程竣工備案和質(zhì)量監(jiān)督實(shí)施意見（試行）技術(shù)簡報(bào)第二卷第4期

1.建設(shè)工程質(zhì)量監(jiān)督申報(bào)，領(lǐng)取施工許可癥，正式開始施工；

2.開工前的質(zhì)量監(jiān)督；

（1）委派工作；

（2）第一次監(jiān)督檢查；

（3）首次監(jiān)督工作會(huì)議；

3.施工過程中的質(zhì)量監(jiān)督；

（1）質(zhì)量責(zé)任制；

（2）實(shí)物質(zhì)量抽查；

（3）工程質(zhì)量資料抽查；

篇（9）

實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立比較容易理解，而形式上的獨(dú)立則是針對(duì)第三者而言的，即必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨(dú)立于客戶的身份，在他人看來是獨(dú)立的。因此這需要通過外界來評(píng)價(jià)，如果投資者或其他人士懷疑注冊(cè)會(huì)計(jì)師或其所在的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能保持客觀的立場并作出公正的判斷，該會(huì)計(jì)師事務(wù)所就未能做到形式上的獨(dú)立。也就是說應(yīng)做到讓外界特別是讓投資者相信其獨(dú)立性，如果外界人士懷疑獨(dú)立性，那么即使保持了實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立，還是不能達(dá)到使投資者相信上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表的目的。所以《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》同時(shí)規(guī)定了“會(huì)計(jì)師事務(wù)如與客戶存在可能損害獨(dú)立性的利害關(guān)系，不得承接其委托的審計(jì)或其他鑒證業(yè)務(wù)”。

篇（10）

審查過程的獨(dú)立性是在審計(jì)工作過程中，審計(jì)人員堅(jiān)守職業(yè)道德，遵循審計(jì)制度，對(duì)不合規(guī)事項(xiàng)著力嚴(yán)查，對(duì)可能發(fā)生的資金風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行排查，保證工作效率和工作質(zhì)量。離開了獨(dú)立性，審計(jì)就形同虛設(shè)，高校審計(jì)工作的開展也會(huì)走向惡性循環(huán)，失去監(jiān)督意義。

2.審計(jì)結(jié)果的獨(dú)立性是保證審計(jì)質(zhì)量“、糾錯(cuò)查弊”的重要依據(jù)。

高質(zhì)量的客觀審計(jì)報(bào)告，是建立在對(duì)審計(jì)證據(jù)的認(rèn)真分析和仔細(xì)調(diào)查之上，審計(jì)組在審計(jì)過程結(jié)束后，出具的審計(jì)報(bào)告和審計(jì)意見在權(quán)力部門和被審計(jì)單位管理層的重視下，應(yīng)該及時(shí)得到響應(yīng)。這是保證審計(jì)質(zhì)量，防范于未然的重要依據(jù)。審計(jì)報(bào)告如果被管理層意識(shí)左右，缺乏獨(dú)立性，之前的審計(jì)工作就毫無意義。但是在實(shí)施具體審計(jì)的過程中，由于高校內(nèi)審機(jī)構(gòu)的特殊性，其只是屬于學(xué)校的一個(gè)職能部門，存在著諸多影響高校內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的消極要素。

二、影響高校內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的消極要素

（一）內(nèi)部審計(jì)制度缺失

經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，目前沒有規(guī)范完善的內(nèi)部審計(jì)制度，僅靠審計(jì)署的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》約束，缺乏法律法規(guī)的硬性約束。部分高校在審計(jì)過程中沒有一套嚴(yán)格的審計(jì)程序和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)范圍及流程也缺乏相應(yīng)的權(quán)威性文件，導(dǎo)致審計(jì)隨意性大，人為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增加，審計(jì)結(jié)果也沒有專門的程序進(jìn)行上報(bào)，易被人為修改，缺乏獨(dú)立性。制度的缺失導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)人員在工作過程中無章可循，無法可依，在審計(jì)重大問題上得不到有力支持，內(nèi)審人員的地位和合法權(quán)益也缺乏保障。

（二）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不規(guī)范

1.領(lǐng)導(dǎo)不重視。

很多高校領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為，審計(jì)部門是學(xué)校下設(shè)的內(nèi)部機(jī)構(gòu)，應(yīng)該完全服從學(xué)校需要，它所做的一切也必須為單位服務(wù)，極易出現(xiàn)為維護(hù)小團(tuán)體利益，而人為削弱審計(jì)監(jiān)督職能的行為。有些領(lǐng)導(dǎo)沒有創(chuàng)設(shè)發(fā)展內(nèi)審機(jī)構(gòu)的動(dòng)機(jī)，只是為了響應(yīng)中央文件而設(shè)立，對(duì)內(nèi)審部門缺乏重視，很少顧及內(nèi)審工作。目前尚有很多高校的內(nèi)審部門與紀(jì)檢部門合署辦公，有的放在財(cái)務(wù)、監(jiān)察或者紀(jì)檢部門之下開展工作，這些都嚴(yán)重影響了內(nèi)審的獨(dú)立性，阻礙了內(nèi)審作用的發(fā)揮。

2.內(nèi)審人員素質(zhì)、業(yè)務(wù)能力不高。

在內(nèi)審人員的配備上，高校較多出現(xiàn)從其他部門調(diào)入教職工或者兼職人員，有些高校審計(jì)部門人員配置不合理，人手較少，部分人員不具有審計(jì)或相關(guān)專業(yè)從業(yè)資格，具有注冊(cè)會(huì)計(jì)師（CPA）或者內(nèi)部審計(jì)師等證書的人員更是寥寥無幾，部分人員對(duì)業(yè)務(wù)一竅不通，導(dǎo)致審計(jì)工作有名無實(shí)，同時(shí)也易產(chǎn)生關(guān)聯(lián)關(guān)系，這些都造成內(nèi)審人員及機(jī)構(gòu)的不穩(wěn)定，不利于內(nèi)審機(jī)構(gòu)建設(shè)。由于缺乏重視，單位很少開展審計(jì)培訓(xùn)及繼續(xù)教育，這使得審計(jì)工作難以繼續(xù)拓展，獨(dú)立程度不高。

（三）薪酬和業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)政策不合理

由于高校內(nèi)審人員薪酬和業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)等切身利益直接受單位控制，內(nèi)審人員的人事調(diào)動(dòng)、工資獎(jiǎng)懲不跟工作直接掛鉤，甚至因?yàn)榈米飩€(gè)別領(lǐng)導(dǎo)或者部門，對(duì)自身產(chǎn)生消極影響。這就造成審計(jì)人員消極怠工，不敢審、不愿審或者使審計(jì)流于形式，僅僅為了應(yīng)付上級(jí)檢查或者相關(guān)文件規(guī)定，審計(jì)獨(dú)立性大大削弱。工資待遇的滯后也直接影響優(yōu)秀審計(jì)人員的引進(jìn)，審計(jì)人員工資通常按行政人員對(duì)待，薪酬低，與其他部門相處較難，這也導(dǎo)致具有專業(yè)職稱的人員不愿從事內(nèi)審工作。

（四）其他影響內(nèi)審獨(dú)立性的不利因素

高校審計(jì)工作缺乏獨(dú)立性，很多問題的產(chǎn)生都是受私人關(guān)系的影響。一方面由于高校審計(jì)部門借調(diào)人員現(xiàn)象比較普遍，有些審計(jì)人員之前在被審計(jì)單位會(huì)計(jì)部門工作，私人關(guān)系普遍存在，特別是基建項(xiàng)目審計(jì)涉及金額較大，審計(jì)人員自身未消除關(guān)聯(lián)關(guān)系等不利影響，直接導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)的增加和資金的流失。另一方面在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)過程中，部分被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部與審計(jì)人員關(guān)系密切，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)只是一種形式，甚至完全以領(lǐng)導(dǎo)的意志為準(zhǔn)，成為服務(wù)他人，給個(gè)別領(lǐng)導(dǎo)干部提供有利證據(jù)的附屬。另外審計(jì)范圍偏窄、審計(jì)方法落后等問題在高校內(nèi)部審計(jì)中普遍存在，這些都導(dǎo)致一些經(jīng)費(fèi)管理漏洞及風(fēng)險(xiǎn)不易被及時(shí)發(fā)現(xiàn)，使內(nèi)部審計(jì)失去監(jiān)督管理的作用。

三、強(qiáng)化高校內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的對(duì)策

1.加強(qiáng)內(nèi)審法制建設(shè)，制定內(nèi)審實(shí)施細(xì)則。

法制建設(shè)為確保和鞏固內(nèi)審地位十分重要。相關(guān)的審計(jì)部門應(yīng)該根據(jù)已有的審計(jì)法規(guī)，加強(qiáng)內(nèi)審法律法規(guī)的制定和完善，使內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性得到法律保障，同時(shí)用法律的形式規(guī)定內(nèi)審人員的職責(zé)和范圍，為保障內(nèi)審人員的合法權(quán)益提供制度保障；制定相應(yīng)的內(nèi)審實(shí)施細(xì)則，為高校內(nèi)部審計(jì)提供操作指南，高校內(nèi)審部門依次制定科學(xué)的審計(jì)流程和標(biāo)準(zhǔn)，并根據(jù)被審計(jì)部門的業(yè)務(wù)情況確定審查范圍，使審計(jì)工作有法可依，有章可循。法制的健全給內(nèi)審工作和內(nèi)審人員提供雙重保障，既保障了內(nèi)審工作的合法開展，又提高了高校內(nèi)審的地位和獨(dú)立性。

2.健全內(nèi)審機(jī)構(gòu)，提高內(nèi)審權(quán)威性。

為保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不能依附于其他職能部門，應(yīng)當(dāng)具有一定的權(quán)威性。高校內(nèi)審機(jī)構(gòu)可以有以下四種設(shè)置方式：（1）在學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)之下，與各種職能部門同級(jí)；（2）在分管校領(lǐng)導(dǎo)之下，各種職能部門之上；（3）在分管校領(lǐng)導(dǎo)之下，與其他職能部門同級(jí)；（4）在財(cái)務(wù)部門或紀(jì)檢部門設(shè)置內(nèi)審機(jī)構(gòu)。以上四種方法在高校內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)置中都比較常見。為了提高內(nèi)審獨(dú)立性，我國高校應(yīng)該采用在校長直接領(lǐng)導(dǎo)下，與其他職能部門同級(jí)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)管理體制，確保高校內(nèi)審部門具備較強(qiáng)的獨(dú)立性，有一定的審計(jì)權(quán)威，提高內(nèi)部審計(jì)工作的高層次地位。

3.加強(qiáng)內(nèi)審隊(duì)伍建設(shè)，提高內(nèi)審人員素質(zhì)。

首先，在內(nèi)審人員的配備上，應(yīng)當(dāng)根據(jù)學(xué)校審計(jì)業(yè)務(wù)的范圍，合理配備內(nèi)審人員，避免人手不夠出現(xiàn)把關(guān)不嚴(yán)的情況；其次應(yīng)當(dāng)采用校園招聘或者人員競聘的方式，使內(nèi)審人員專職化，業(yè)務(wù)能力強(qiáng)，提高內(nèi)審人員獨(dú)立性，保證學(xué)校內(nèi)審機(jī)構(gòu)的穩(wěn)定；再次學(xué)校應(yīng)當(dāng)定期對(duì)審計(jì)人員開展職業(yè)道德培訓(xùn)，并選派專業(yè)素質(zhì)強(qiáng)的內(nèi)審人員外出進(jìn)修培訓(xùn)，提高內(nèi)審部門的整體水平；最后學(xué)校應(yīng)當(dāng)“專崗專設(shè)”，使內(nèi)審崗位設(shè)置與專業(yè)技術(shù)職稱掛鉤，在內(nèi)審工作崗位上，教職工可以參與職稱評(píng)審并享受專業(yè)職稱待遇，通過提高薪酬待遇，能夠吸納更多高水平的專業(yè)審計(jì)人員，提高內(nèi)審工作的專業(yè)性和權(quán)威性。

4.轉(zhuǎn)變審計(jì)方式，突出審計(jì)實(shí)效性。

審計(jì)工作不應(yīng)該僅僅局限于事后審計(jì)，還應(yīng)重視事前審計(jì)和事中審計(jì)，事前和事中審計(jì)能有效的衡量被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)和效益。加強(qiáng)管理教育資金的劃撥、預(yù)算和使用，使審計(jì)工作貫穿始終，達(dá)到有效監(jiān)督的作用。在審計(jì)過程中突出審計(jì)重點(diǎn)，提高風(fēng)險(xiǎn)敏感性，把握審計(jì)要素，轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的審計(jì)方式，全面實(shí)現(xiàn)計(jì)算機(jī)審計(jì)，提高審計(jì)效率和覆蓋面。通過審計(jì)工作規(guī)避資金風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)學(xué)校發(fā)展，提高審計(jì)實(shí)效性。

5.采用部分審計(jì)外包，彌補(bǔ)內(nèi)審不足。

對(duì)于審計(jì)機(jī)構(gòu)不夠健全的高校，可根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)和范圍采用部分外包審計(jì)方式。因?yàn)樯鐣?huì)審計(jì)具有較強(qiáng)的客觀性，外聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)能力更強(qiáng)，出具的審計(jì)報(bào)告也更具獨(dú)立性，能夠發(fā)揮優(yōu)勢彌補(bǔ)內(nèi)審不足。同時(shí)高校保留審計(jì)機(jī)構(gòu)，可對(duì)學(xué)校各種經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行經(jīng)常性審查。雙管齊下，有利于高校內(nèi)審工作的效率和質(zhì)量的提高。6.重視審計(jì)結(jié)果，加強(qiáng)審計(jì)整改。審計(jì)結(jié)果的有效性直接影響到內(nèi)審部門在學(xué)校的權(quán)威性和獨(dú)立性，為避免審計(jì)結(jié)果被人為改變，學(xué)校應(yīng)當(dāng)制定《審計(jì)結(jié)果運(yùn)用》等規(guī)章制度，保障審計(jì)結(jié)果如實(shí)反饋到校領(lǐng)導(dǎo)及相關(guān)部門，促進(jìn)被審計(jì)單位整改工作如期進(jìn)行。內(nèi)審部門應(yīng)該安排相關(guān)人員關(guān)注被審計(jì)單位的后續(xù)整改工作，及時(shí)糾正不合規(guī)行為，對(duì)違法違規(guī)行為不容姑息。在后續(xù)審計(jì)上，通過認(rèn)真檢查對(duì)被審計(jì)單位提交的整改報(bào)告，充分發(fā)揮審計(jì)工作的監(jiān)督作用。除此之外，高校內(nèi)審部門應(yīng)當(dāng)注重維護(hù)審計(jì)網(wǎng)站，公布學(xué)校相關(guān)的內(nèi)審工作制度、標(biāo)準(zhǔn)和工作條例，及時(shí)把審計(jì)結(jié)果和審計(jì)整改情況在網(wǎng)站上進(jìn)行披露，使廣大教職工理解審計(jì)工作并形成輿論監(jiān)督氛圍。審計(jì)工作的透明化有利于提高學(xué)校內(nèi)審地位，樹立審計(jì)形象，提高領(lǐng)導(dǎo)及教職工對(duì)審計(jì)的重視程度，全校監(jiān)督更好地增強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性。

篇（11）

（二）掩蓋不良動(dòng)機(jī)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)曾經(jīng)指出，資本市場中存在個(gè)別上市公司涉嫌通過變更審計(jì)機(jī)構(gòu)換取有利的審計(jì)意見的現(xiàn)象。事務(wù)所輪換可能成為上市公司掩蓋不良動(dòng)機(jī)、“購買審計(jì)意見”的一種手段。如果對(duì)一家上市公司執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的事務(wù)所出具了不滿足該公司期望的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，那么上市公司為了股票更有市場等就想要更換事務(wù)所。在沒有實(shí)行事務(wù)所輪換制前，公司解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所及事務(wù)所辭聘，公司與事務(wù)所雙方都應(yīng)當(dāng)報(bào)告并將原因披露給中國證監(jiān)會(huì)，并對(duì)其所披露信息的真實(shí)性負(fù)責(zé)，上市公司如果為了規(guī)避不利審計(jì)意見而更換事務(wù)所，就要面對(duì)投資者拋售公司股票、股價(jià)下跌等風(fēng)險(xiǎn)；實(shí)行事務(wù)所輪換制以后，上市公司可能會(huì)打著制度安排的幌子掩飾不良動(dòng)機(jī)，投資者不能對(duì)更換事務(wù)所的真實(shí)意圖進(jìn)行有效區(qū)分，不易做出正確的投資判斷。

（三）增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)于輪換到的后一家事務(wù)所，輪換可能增加其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)很大程度上依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)判斷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)不是一蹴而就的，而是通過對(duì)被審計(jì)單位所處行業(yè)性質(zhì)和商業(yè)模式不斷了解逐漸積累的，需要一個(gè)過程，所以在越來越復(fù)雜的審計(jì)環(huán)境下，審計(jì)人員具有對(duì)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的熟練經(jīng)驗(yàn)才能保證審計(jì)人員高效地安排審計(jì)工作，提高審計(jì)質(zhì)量。而事務(wù)所的輪換使得首次接受審計(jì)委托的下一家事務(wù)所在初始年度對(duì)審計(jì)客戶的了解極其有限，審計(jì)人員缺乏對(duì)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的處理經(jīng)驗(yàn)會(huì)影響其職業(yè)判斷能力，從而加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、對(duì)事務(wù)所輪換的建議

（一）事務(wù)所輪換要考慮事務(wù)所規(guī)模事務(wù)所輪換要綜合考慮各方面的影響，既要看到它能夠提高審計(jì)獨(dú)立性的一面，又要看到它大幅增加審計(jì)成本、加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一面，對(duì)于事務(wù)所輪換的范圍不應(yīng)一概而論，要秉著公平、合理、有效的態(tài)度設(shè)置參與輪換的事務(wù)所的范圍，并且要加強(qiáng)對(duì)事務(wù)所輪換的監(jiān)管。要綜合考慮事務(wù)所的規(guī)模、收益、投入資本、審計(jì)專長等因素，因?yàn)檫@些因素與可能發(fā)生的錯(cuò)報(bào)相關(guān)。事務(wù)所規(guī)模越大、收益對(duì)個(gè)別審計(jì)客戶的依賴程度越小、審計(jì)專長越廣，其審計(jì)報(bào)告發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性就越小，這些因素也與審計(jì)成本增加的比例相關(guān)，小型事務(wù)所內(nèi)部結(jié)構(gòu)特征可能不適合實(shí)施輪換制。同時(shí)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分執(zhí)行審計(jì)與非審計(jì)業(yè)務(wù)的事務(wù)所，對(duì)于事務(wù)所執(zhí)行非審計(jì)業(yè)務(wù)可能沒有必要進(jìn)行輪換。