增值稅論文大全11篇

緒論：寫作既是個人情感的抒發(fā)，也是對學(xué)術(shù)真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇增值稅論文范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。

篇（1）

設(shè)置土地增值稅的一個重要原則，就是要對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的過高收益進(jìn)行調(diào)節(jié)，增值多的多征，增值少的少征，以抑制投機(jī)牟。取暴利行為，保護(hù)正常從事房地產(chǎn)開發(fā)的經(jīng)營者的合理權(quán)益，促進(jìn)房地產(chǎn)市場的健康順利發(fā)展。

一、納稅義務(wù)人

根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第二條，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，這里所說的單位，具體來說，是指各類企業(yè)單位、事業(yè)單位、國家機(jī)關(guān)和社會團(tuán)體及其他組織；這里所說的個人，包括個體經(jīng)營者。

二、征稅范圍

所謂征稅范圍，是指稅法規(guī)定必須征稅的客觀對像的具體內(nèi)容。

土地增值稅的征稅范圍是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物。這一征稅范圍具體包括以下三層含義：

（一）土地增值稅只對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)征稅。根據(jù)《憲法》和《土地管理法》的規(guī)定，城市的土地屬于國家所有。農(nóng)村和城市市郊的土地除法律規(guī)定屬國家所有的以外，屬于集體所有。農(nóng)村集體所有的土地，不得自行轉(zhuǎn)讓，必需先由國家征用后才能轉(zhuǎn)讓。

（二）土地增值稅是對國有土地使用權(quán)及其地上的建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅。這里，土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物的產(chǎn)權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)移是判定是否屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)之二。

（三）土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的行為征稅，即對有償轉(zhuǎn)讓行為征稅。因此，土地增值稅的征稅范圍不包括房地產(chǎn)的權(quán)屬雖然發(fā)生轉(zhuǎn)移，但未取得收入的行為。如房地產(chǎn)的繼承，房地產(chǎn)的權(quán)屬雖然發(fā)生了變更，但權(quán)屬人并沒有取得收入，因此也不征收土地增值稅。

三、計稅依據(jù)

土地增值稅的計稅依據(jù)為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。實際上，由于房隨地走，土地使用權(quán)和房屋產(chǎn)權(quán)不可截然分開，因此，土地增值稅根據(jù)房地產(chǎn)增值額計算，把房產(chǎn)增值額也納了進(jìn)來。

房地產(chǎn)增值額為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收減除《條例》規(guī)定的扣除項目金額后的余額。

（一）轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的應(yīng)稅收入，應(yīng)包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益。從收入的形式來看，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。

（二）法定扣除項目

1.取得土地使用權(quán)所支付的金額。一般是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費用。

2.房地產(chǎn)開發(fā)成本。是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本，包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費用。

3.房地產(chǎn)開發(fā)費用。是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。

4.舊房及建筑物的評估價格。是指計算納稅人出售舊房及建筑物的扣除項目金額的價格。它是根據(jù)舊房及建筑物的重置成本價乘以新舊度折扣率后的價格，即按計征土地增值稅時建造同樣的房屋及建筑物所需要的成本費用再扣除折舊因素。

5.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金。是指納稅人在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時所繳納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅。因為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所繳納的教育費附加，也可以視同稅金予以扣除。

6.財政部規(guī)定的其他扣除項目。

四、稅率

土地增值稅實行四級超率累進(jìn)稅率：

增值額未超過扣除項目金額50％的部分，稅率為30％；

增值額超過扣除項目金額50％、未超過扣除項目金額100％的部分，稅率為40％；

增值額超過扣除項目金額100％，未超過扣除項目金額200％的部分，稅率為50％。

篇（2）

1.存在重復(fù)征稅問題。我國現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅存在較多的重復(fù)征稅，現(xiàn)行的暫行條例中規(guī)定固定資產(chǎn)的已征稅款不允許抵扣，從而使這部分稅款資本化，分期進(jìn)入商品成本中，成為其價格的一個組成部分，從而出現(xiàn)了重復(fù)征稅的問題。

2.產(chǎn)品在國際和國內(nèi)市場上的競爭力下降。由于我國不允許抵扣購進(jìn)固定資產(chǎn)的已納稅款，使成本包括了含稅成本，使我國的產(chǎn)品進(jìn)入市場，卻背負(fù)著未抵扣的增值稅，因而大大降低了這些商品在國際市場的競爭力。

3.阻礙企業(yè)擴(kuò)大再生產(chǎn)及高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅導(dǎo)致資本有機(jī)構(gòu)成高的企業(yè)稅負(fù)重于有機(jī)構(gòu)成低的企業(yè)。因而資本有機(jī)構(gòu)成較高的高新技術(shù)企業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)稅收負(fù)擔(dān)重，挫傷了投資的積極性和創(chuàng)造性，也對這些產(chǎn)業(yè)和地區(qū)的發(fā)展造成不利的影響，不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。

由此可見，生產(chǎn)型增值稅存在著諸多的不足，這就使增值稅的轉(zhuǎn)型成為了必然，推動了增值稅由生產(chǎn)型向消費型的轉(zhuǎn)變，這一轉(zhuǎn)型也給各地經(jīng)濟(jì)帶來了不同的影響。下面以浙江省為例。

二、浙江經(jīng)濟(jì)概況

2006年，浙江全省生產(chǎn)總值為15649億元，比上年增長13.6％。三大產(chǎn)業(yè)增加值分別為3％、13.9％和15.1％。人均GDP為31684元，增長11.6％。全省財政一般預(yù)算總收入2567.5億元，其中地方一般預(yù)算收入1298.2億元，增長21.7％。

然而，浙江經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展中還面臨許多矛盾和問題，如經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)不合理，增長方式粗放，自主創(chuàng)新能力不強(qiáng)，城鄉(xiāng)居民的收入差距仍呈擴(kuò)大趨勢。雖然工業(yè)產(chǎn)值逐年增長，但其發(fā)展水平仍然有待提高和完善。要在新的工業(yè)化進(jìn)程中抓住深化改革、技術(shù)進(jìn)步、結(jié)構(gòu)升級、規(guī)模擴(kuò)張和產(chǎn)業(yè)集群五個關(guān)鍵環(huán)節(jié)，加快形成以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為先導(dǎo)、以先進(jìn)制造業(yè)和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)為支撐、大中小企業(yè)合理布局的主導(dǎo)工業(yè)體系。發(fā)展先進(jìn)制造業(yè)，高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，從而加快產(chǎn)業(yè)技術(shù)進(jìn)步、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)集群和企業(yè)集聚。與此同時，加大固定資產(chǎn)的投資規(guī)模，由此推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)進(jìn)一步整合優(yōu)化。

三、增值稅改革對浙江經(jīng)濟(jì)的正面效應(yīng)

1.刺激高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長

生產(chǎn)型增值稅，對固定資產(chǎn)的價值不允許扣除，抑制了浙江高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的投資，甚至使基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)發(fā)展滯后。而轉(zhuǎn)型后的消費型增值稅，減輕高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅負(fù)，克服重復(fù)征稅，降低了高新技術(shù)企業(yè)資產(chǎn)的賬面成本、從而增加企業(yè)利潤，一定意義上提高了浙江省的一些企業(yè)向資本和技術(shù)密集型的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)投資的積極性，從而促進(jìn)浙江經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

2.有利于優(yōu)化和調(diào)整浙江產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)及投資規(guī)模

近年來浙江加快發(fā)展資本密集型、高新技術(shù)企業(yè)，而這些企業(yè)的固定資產(chǎn)在其整體資本結(jié)構(gòu)中占有的比例較高，實行消費型增值稅后，由于對本期購進(jìn)的固定資產(chǎn)已納稅款一次性全部扣除，這樣就有利于企業(yè)擴(kuò)大資本積累，加速設(shè)備的更新。企業(yè)采用先進(jìn)技術(shù)，有利于資本有機(jī)構(gòu)成高的企業(yè)發(fā)展，有利于基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的資金投入，有利于促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級，從而使浙江產(chǎn)品的競爭力大大增強(qiáng)。

3.有利于浙江經(jīng)濟(jì)的擴(kuò)大再投資，拉動經(jīng)濟(jì)

由于消費型增值稅下，使企業(yè)上交的增值稅額下降，從而在短期內(nèi)有力地提高企業(yè)的現(xiàn)金持有量。這無疑為企業(yè)進(jìn)行新一輪固定資產(chǎn)投資提供了資金準(zhǔn)備。據(jù)調(diào)查浙江省2007年上半年，全社會固定資產(chǎn)投資3310.9億元，增長11.4％，可見消費型增值稅的實施有利于浙江經(jīng)濟(jì)的擴(kuò)大再生產(chǎn)。四、增值稅改革對浙江經(jīng)濟(jì)的負(fù)面效應(yīng)

1.一定程度上增加了就業(yè)壓力

勞動密集型企業(yè)在浙江企業(yè)占了一定的比例，在生產(chǎn)型增值稅下，增值稅負(fù)擔(dān)較輕，然而這種優(yōu)勢；在消費型增值稅實行下不復(fù)存在，另一方面，由于資本總是向高利潤的行業(yè)流動，這使得利潤率較低的勞動力密集型企業(yè)對資本的吸引力下降。投資減少，勞動力的需求下降，同時，更多的企業(yè)加大了固定資產(chǎn)的投入，機(jī)械化生產(chǎn)代替了大量勞動力，使大量勞動力處于剩余，從而加大了浙江省各地區(qū)的就業(yè)壓力。

2.抑制個別產(chǎn)業(yè)的發(fā)展

正如交通運輸業(yè)、建筑業(yè)是浙江省發(fā)展?jié)摿^大的行業(yè)，但是由于這些行業(yè)提供增值稅非應(yīng)稅勞務(wù)，即在企業(yè)期末稅務(wù)處理上沒有銷項稅額，同樣也就不能確認(rèn)進(jìn)項稅額，不能進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣。消費型增值稅的實施，對這些產(chǎn)業(yè)發(fā)展影響不明顯，使得逐利的資本更愿意投資于可以進(jìn)行固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項稅額抵扣的其他行業(yè)，造成需要大量資本的交通運輸業(yè)和建筑業(yè)等產(chǎn)業(yè)的資本投入不足，抑制其發(fā)展。

3.減少浙江地方財政收入

增值稅的轉(zhuǎn)型使國家實際的稅收收入減少，同時使歸于地方所有的增值稅也同樣下降，實行消費型增值稅后，當(dāng)年新增加的固定資產(chǎn)或是存量固定資產(chǎn)包含的增值稅進(jìn)項稅額可以抵扣，將直接減少當(dāng)年的增值稅收入，對浙江的財政收入會產(chǎn)生較大的影響。

在今年的兩會上，國務(wù)院總理在政府工作報告中說，2008年將“繼續(xù)推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型改革試點，研究制定在全國范圍內(nèi)實施方案”。可見消費型增值稅必將在全國推行，這是改革的趨勢，因此，我們要努力發(fā)展浙江經(jīng)濟(jì)，提高浙江經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平，增強(qiáng)其整體經(jīng)濟(jì)實力，才能揚(yáng)長避短，最大效用發(fā)揮增值稅轉(zhuǎn)型所帶來的優(yōu)勢，最大限度地避免轉(zhuǎn)型帶來的負(fù)面影響。

【摘要】增值稅的改革，意在轉(zhuǎn)型——由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費型。“十一五”規(guī)劃明確提出，2006年到2010年期間，將“在全國范圍內(nèi)實現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費型”。這一規(guī)劃的提出，是現(xiàn)行稅制改革的必然選擇。本文從現(xiàn)行的增值稅實施現(xiàn)狀指出增值稅改革的必要性，再結(jié)合浙江經(jīng)濟(jì)實況，進(jìn)一步分析了轉(zhuǎn)型后的消費型增值稅給浙江經(jīng)濟(jì)帶來的影響。

【關(guān)鍵詞】增值稅轉(zhuǎn)型浙江經(jīng)濟(jì)消費型增值稅

參考文獻(xiàn)：

[1]董樹奎.對增值稅轉(zhuǎn)型中財政減收問題的探討.稅務(wù)研究，2004，（11）.

篇（3）

當(dāng)前我國增值稅改革面臨的主要任務(wù)，一是生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅轉(zhuǎn)型，二是擴(kuò)大增值稅征收范圍。轉(zhuǎn)型改革指的是，固定資產(chǎn)增值稅由不得抵扣向可以抵扣的制度轉(zhuǎn)型。征收范圍改革指的是，在目前征收營業(yè)稅的領(lǐng)域里改征收增值稅，擴(kuò)大增值稅的征收范圍。我國增值稅轉(zhuǎn)型改革即將在全國范圍內(nèi)推行，但是征稅范圍的改革尚未啟動。本文著重探討統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革的設(shè)想，進(jìn)而分析統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征稅范圍改革、統(tǒng)籌稅收體制改革與財政體制改革的意義。

一、增值稅轉(zhuǎn)型改革的現(xiàn)狀

增值稅轉(zhuǎn)型改革始于2004年7月，東北三省的8個行業(yè)首批進(jìn)入試點領(lǐng)域。其后，2007年在中部26城市進(jìn)一步擴(kuò)大試點。2008年7月，內(nèi)蒙古東部5個盟市也被納入試點范疇。財政部2008年7月公布第四批試點的區(qū)域，包括地震受災(zāi)嚴(yán)重的四川、甘肅和陜西三省的51個縣（市、區(qū)）。

總理在2008年11月主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，會議審議并原則通過《中華人民共和國增值稅暫行條例（修訂草案）》。自2009年1月1日起，在全國所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。改革的主要內(nèi)容是：允許企業(yè)抵扣新購入設(shè)備所含的增值稅，同時，取消進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。將小規(guī)模納稅人的增值稅征收率統(tǒng)一調(diào)低至3％，將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17%。經(jīng)測算，2009年實施該項改革將減少當(dāng)年增值稅收入約1200億元、城市維護(hù)建設(shè)稅收入約60億元、教育費附加收入約36億元，增加企業(yè)所得稅約63億元，增減相抵后將減輕企業(yè)稅負(fù)共約1233億元。①為應(yīng)對國際金融風(fēng)暴，刺激內(nèi)需，通過投資和減稅拉動經(jīng)濟(jì)增長，在全國范圍內(nèi)實施增值稅轉(zhuǎn)型意義重大。

增值稅轉(zhuǎn)型只是增值稅改革的一部分，它只解決因固定資產(chǎn)的增值稅不得抵扣而產(chǎn)生重復(fù)征稅和抵扣鏈條中斷的問題。在我國，增值稅抵扣鏈條不合理斷裂的現(xiàn)象，更主要出現(xiàn)在營業(yè)稅征稅領(lǐng)域里。完善的增值稅抵扣制度，不僅依靠增值稅轉(zhuǎn)型改革，也離不開征收范圍的改革。

國際上增值稅制度比較完善的國家，其增值稅征稅范圍包括：所有貨物銷售、生產(chǎn)性加工進(jìn)口、修理修配、交通運輸業(yè)、郵電通信業(yè)、建筑安裝業(yè)、勞務(wù)服務(wù)業(yè)等。而我國對境內(nèi)銷售貨物、進(jìn)口貨物以及加工修理修配業(yè)務(wù)收入征收增值稅；對交通運輸業(yè)、建筑安裝業(yè)、郵電通訊業(yè)、金融保險業(yè)、服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)等行業(yè)征收營業(yè)稅。

與國際規(guī)范的增值稅制度相比，我國的增值稅范圍偏窄，將與貨物銷售關(guān)系密切的交通運輸業(yè)、建筑安裝業(yè)、郵電通訊業(yè)、服務(wù)業(yè)等排除在增值稅征稅范圍之外，貨物在此環(huán)節(jié)上的增值稅抵扣鏈條中斷，削弱了增值稅環(huán)環(huán)相扣的制約作用。

統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型與征稅范圍改革，在稅收體制建設(shè)方面有其共性。另外，征收范圍改革帶來的稅收收入效應(yīng)，可以成為增值稅轉(zhuǎn)型改革順利推行的財力保障。增值稅征稅范圍的改革必然引起增值稅收入的增加，營業(yè)稅稅收收入的減少。在分稅制財政體制下，使得各級政府的收入結(jié)構(gòu)及水平也會隨之發(fā)生較大變化。為了保證各級政府的財政能力不受影響，必須重新調(diào)整稅收收入在中央與地方之間的分配。因此，統(tǒng)籌轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革必須以財政體制的改革為配套措施。

二、兩個統(tǒng)籌改革設(shè)想

（一）統(tǒng)籌轉(zhuǎn)型改革與征稅范圍改革

統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革是指，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革協(xié)調(diào)同步進(jìn)行。

在增值稅轉(zhuǎn)型改革全面推行之際，對目前營業(yè)稅征收領(lǐng)域中存在問題較多的行業(yè)，也應(yīng)該改征收增值稅。在擴(kuò)大增值稅征收范圍方面，首先將現(xiàn)行增值稅運行中矛盾和問題最為突出的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)納入增值稅征收范圍。由于這兩項業(yè)務(wù)具有涉及貨物銷售和勞務(wù)性質(zhì)，而不是純勞務(wù)行業(yè)，改征增值稅后，可使增值稅抵扣鏈條更加完善，使整個貨物從生產(chǎn)和流通直到最終消費階段，不會出現(xiàn)斷裂或重組鏈條的現(xiàn)象；而后平穩(wěn)過渡，再擴(kuò)展到銷售不動產(chǎn)、郵電通信業(yè)及倉儲、租賃等直接與商品生產(chǎn)和流通領(lǐng)域關(guān)系較密切的行業(yè)。優(yōu)化增值稅的征收范圍盡可能大力度地覆蓋到勞務(wù)領(lǐng)域，直至擴(kuò)大到全部商品和勞務(wù)的銷售領(lǐng)域。

擴(kuò)大增值稅征稅范圍，會使增值稅收入增加，其增加收入效應(yīng)可以彌補(bǔ)轉(zhuǎn)型改革引起的減收效應(yīng)。增值稅轉(zhuǎn)型改革過程與擴(kuò)大征稅范圍的改革，有著天然的互補(bǔ)性。

本文以《中國統(tǒng)計年鑒》（2007年）中的固定資產(chǎn)投資規(guī)模的相關(guān)數(shù)據(jù)為計算基礎(chǔ)，以2006年度第一產(chǎn)業(yè)和第二產(chǎn)業(yè)的機(jī)器設(shè)備投資額，來代替全社會增值稅一般納稅人新增機(jī)器設(shè)備的價值。稅率假定：增值稅稅率為17%，營業(yè)稅稅率為3%，所得稅稅率為

25%，城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為5%，忽略教育費附加的因素；又假定，所有征收營業(yè)稅項目全面改征收增值稅。

首先，固定資產(chǎn)增值稅允許抵扣對稅收收入的總影響。2006年的機(jī)器設(shè)備工具器具的投資情況為：第一產(chǎn)業(yè)即農(nóng)林牧漁業(yè)

2749.9億元、第二產(chǎn)業(yè)48479.1億元，第一產(chǎn)業(yè)和第二產(chǎn)業(yè)設(shè)備投資額為51229億元，按17%的增值稅稅率計算得出的增值稅進(jìn)項稅額為8708.93億元。那么，增值稅的減少引起的城建稅下降金額為435.4465億元。因為，增值稅不得在稅前扣除，所得稅稅基會相應(yīng)提高，應(yīng)納所得稅會有所增加。應(yīng)納稅所得額增加9144.3765億元，即（8708.93+435.4465），應(yīng)納所得稅增加約2286億元。增值稅轉(zhuǎn)型改革帶來的稅收下降總金額約為6858.38億元。

其次，營業(yè)稅的征稅領(lǐng)域全面改征收增值稅對稅收收入的影響。2006年營業(yè)稅總額5128.71億元，按3%的比例換算的營業(yè)收入總額為170957億元。如果對該營業(yè)收入征收17%的增值稅，應(yīng)該征收29062.69億元增值稅，超過營業(yè)稅收入23933.98億元。同時按5%的城建稅計算的多收城建稅為1196.7億元。因為營業(yè)稅是價內(nèi)稅，計算所得稅時可以扣除，而增值稅則屬于價外稅，計算所得稅時不能扣除。因此，營業(yè)稅改征收增值稅以后，應(yīng)納稅所得額會提高，金額為5128.71-1196.7=3932.01億元，相應(yīng)按25%的稅率計算的所得稅增加額約為983億元。

營業(yè)稅改征收增值稅，總稅收收入增加983+23933.98+

1196.7=26113.68億元。

增值稅轉(zhuǎn)型改革使得稅收收入減少6858.38億元，而擴(kuò)大增值稅征收范圍使稅收收入增加26113.68億元，稅收收入凈增加19255.3億元。所以，統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革對彌補(bǔ)財政收入的效果是相當(dāng)明顯的。

（二）統(tǒng)籌稅收體制改革與財政體制改革

增值稅征收范圍的改革，會引起稅種的變化，它屬于稅收體制改革的范疇。在當(dāng)前分稅制財政體制下，增值稅屬于共享稅，其中，進(jìn)口貨物的增值稅收入全部歸于中央，內(nèi)銷貨物的增值稅收入中75%歸中央財政，另25%則歸于地方財政。營業(yè)稅中，除了中央企業(yè)，銀行、保險公司以及鐵道部集中繳納的營業(yè)稅收入屬于中央外，其余歸于地方財政。對增值稅和營業(yè)稅的征稅范圍的調(diào)整，使增值稅收入增加，使?fàn)I業(yè)稅收入減少。也就是說地方稅收收入會降低，中央財政收入會提高。為了保證各級政府應(yīng)有財政收入的穩(wěn)定，需要在中央與地方之間重新分配財力，而稅收收入分配則屬于財政體制改革的范疇。因此，稅收體制的改革必然會牽動財政體制改革，缺乏財政體制配套改革，增值稅征收范圍的改革無法單獨執(zhí)行。所以，必須統(tǒng)籌稅收體制改革與財政體制改革。總理在2008年“兩會”新聞會上表示，在任期內(nèi)要下決心進(jìn)行財政體制改革。這說明財政體制的進(jìn)一步改革有可能為增值稅征收范圍改革提供有利的改革時機(jī)。

至于財政收入在各級政府之間如何重新分配，采用何種方式，是學(xué)界及政府部門目前正在研究的重大課題。不論財政收益是以中央轉(zhuǎn)移支付的方式補(bǔ)償給地方政府，還是以改變收入的分享比例來提高地方政府的收入，或是以稅種的重新分配來增加地方財政收入，都是財政收入在保證中央宏觀調(diào)控能力和保持地方公共服務(wù)能力之間尋求最佳平衡點的過程，也是中央與地方政府在收入分配領(lǐng)域內(nèi)的動態(tài)博弈過程。

三、統(tǒng)籌改革的意義

在當(dāng)前，統(tǒng)籌增值稅轉(zhuǎn)型改革與征收范圍的改革，統(tǒng)籌稅收體制改革與財政體制改革有以下幾個方面的積極意義。

（一）有利于進(jìn)一步完善當(dāng)前財稅體制

增值稅轉(zhuǎn)型改革形式上表現(xiàn)為，要解決企業(yè)固定資產(chǎn)重復(fù)征收增值稅的問題，本質(zhì)上則屬于對增值稅抵扣鏈條的縱向疏通問題。而征收范圍改革表現(xiàn)為，要解決行業(yè)間增值稅抵扣鏈條的斷裂問題，其本質(zhì)屬于對增值稅抵扣鏈條的橫向貫通問題。增值稅最大的特點是，對增值額環(huán)環(huán)抵扣稅金。也就是說，完整的增值稅制度必須有完善的增值稅抵扣鏈條制度。因此，從完善增值稅體制角度來講，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革目標(biāo)完全一致。目前的“增量抵扣”試點轉(zhuǎn)型方案，在完善增值稅抵扣鏈條方面，不僅沒有起到積極效果，反而使增值稅抵扣制度更復(fù)雜，因而也就更易混亂。所以，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍改革不僅在收入方面互補(bǔ)，在改善稅收體制方面也有共性。

目前財政體制改革是個熱門話題，其集中表現(xiàn)就是中央和地方政府之間如何合理分配收入的問題。而作為地方最大收入來源的營業(yè)稅和作為中央最大稅種的增值稅，其重新分配是整個財政體制改革中的關(guān)鍵所在，它的解決有助于整個財政體制改革的順利實現(xiàn)。

（二）有助于保障轉(zhuǎn)型期財政收入的穩(wěn)定

生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費型增值稅，說明增值稅的稅基會降低。在一定的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)條件下，不論選擇何種轉(zhuǎn)型模式，都會使增值稅收入降低。在“增量抵扣”等逐步轉(zhuǎn)型方式下，轉(zhuǎn)型期往往比較長，增值稅收入下降相對緩慢些；而直接轉(zhuǎn)入“消費型”增值稅模式，轉(zhuǎn)型過程比較快，相應(yīng)的短期財政收入會有較明顯的降低。所以，轉(zhuǎn)型改革必須以相當(dāng)?shù)呢斄楸Ｕ喜拍茼樌麑嵤?/p>

政府增加財政收入的渠道，除了經(jīng)濟(jì)發(fā)展自然帶來的財政收入的增長外，還有以下幾種途徑，如：開征新稅種、提高稅率、通過稅目調(diào)整即將低稅率稅目納入高稅率稅目等。政府開征新稅種，首先要尋找合適的征稅對象，其次要經(jīng)過研究具體征稅方案、制定法律、執(zhí)行征收等很多環(huán)節(jié)。開征新稅種帶來的收入效應(yīng)滯后于轉(zhuǎn)型改革的稅收減少步伐。提高稅率方式，只有在特殊時期才可以采納，它不僅對經(jīng)濟(jì)的負(fù)面影響會很大，而且也會引起納稅人的抵抗，執(zhí)行難度很大，所以，一般情況下不輕易選擇此種方式。

通過現(xiàn)有的征稅領(lǐng)域內(nèi)部的適當(dāng)調(diào)整來增加稅收收入，其操作過程相對較簡單，起效也比較快，甚至可以起到改善稅收體制的作用。目前，我國增值稅與營業(yè)稅征稅范圍混亂，稅負(fù)不公等矛盾已經(jīng)比較突出，其改革勢在必行。因為增值稅稅率普遍高于營業(yè)稅稅率，擴(kuò)大增值稅征收范圍，會提高財政收入。所以，轉(zhuǎn)型改革與征收范圍的改革同步進(jìn)行是緩解轉(zhuǎn)型改革引起的財政收入下降的首選策略。

（三）能夠加快改革進(jìn)程，減少改革成本

增值稅轉(zhuǎn)型改革即將全面啟動，而征收范圍改革還在醞釀中。逐步的一步一步的改革當(dāng)然有其穩(wěn)妥過渡的合理性，但是，改革成本也隨著時間的延長而增加。某種意義上講，醞釀的時間越延長，改革的成本會越高。任何一項改革措施都有成本或代價，稅收體制改革和財政體制改革也不例外。所以，在合理的情況下，以縮短改革時間來降低成本是一種理性的選擇。把轉(zhuǎn)型改革與征收范圍的改革同步進(jìn)行，可以加速轉(zhuǎn)型改革的進(jìn)程，進(jìn)而降低改革成本。

（四）有利于維護(hù)市場公平競爭秩序

營業(yè)稅與增值稅征收范圍不合理現(xiàn)象，不僅會導(dǎo)致增值稅抵扣鏈條的不完整，更重要的是導(dǎo)致企業(yè)之間的稅負(fù)待遇不公平問題。通過增值稅征收范圍的擴(kuò)大，可以消除營業(yè)稅與增值稅納稅人之間不該存在的稅負(fù)不公平現(xiàn)象。稅負(fù)公平促進(jìn)公平競爭，公平競爭增進(jìn)市場秩序的有序與和諧。

【參考文獻(xiàn)】

［1］戴海先，江時益.中部地區(qū)增值稅轉(zhuǎn)型問題研究［J］.稅務(wù)研究,2007，（08）：46-51.

［2］高培勇.耐人尋味的增值稅轉(zhuǎn)型改革［J］.經(jīng)濟(jì),2007，（07）：48.

篇（4）

二、金額確定方法

對于已經(jīng)被認(rèn)定成一般納稅人的研發(fā)企業(yè)來講，能夠?qū)⒀邪l(fā)設(shè)備的增值稅與進(jìn)項稅進(jìn)行全額的抵扣。而對于單個受托研發(fā)項目，在受托方結(jié)算的收入中既有免稅收入、又有非免稅收入，如何確定可以抵扣的增值稅？故而就建議企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)籌劃的時候，要充分使用國家的稅收優(yōu)惠政策。財稅[2013]37號《關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》附件3里面在“交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定”之中明確表示：試點的納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)以及與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)，免征增值稅等等；試點的納稅人在申請免征的增值稅時，必須要去省級科技主管部門進(jìn)行認(rèn)定。在實際工作中，技術(shù)合同認(rèn)定和免征增值稅認(rèn)定時，對設(shè)備購置支出沒有認(rèn)定免征，這就是說，在受托項目確認(rèn)收入時，受托研發(fā)企業(yè)為購置設(shè)備向委托方收取的款項，在受托研發(fā)企業(yè)確認(rèn)為收入時要交納增值稅。既然確認(rèn)好了增值稅與銷項稅，那么就要在取得設(shè)備時支付的增值稅進(jìn)項稅都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行抵扣。在實際操作中，進(jìn)行了免征增值稅認(rèn)定的受托研發(fā)項目會出現(xiàn)兩大類情況：第一類情況，委托方與受托方在合同中約定了設(shè)備的預(yù)算與具體構(gòu)成，受托方對于研發(fā)項目的設(shè)備單獨核算，該項目的設(shè)備與受托方其他設(shè)備能區(qū)別開；第二類情況，委托的一方要與受托的一方在進(jìn)行合同中若是沒有約定設(shè)備產(chǎn)生的預(yù)算與具體的構(gòu)成，即使有了約定，受托方也沒有對研發(fā)項目的設(shè)備進(jìn)行單獨的核算，那么該項目的設(shè)備與受托方的其他設(shè)備就不能區(qū)別開來。對于第一類情況，項目的設(shè)備進(jìn)項稅會實行全額抵扣。對于第二類情況，可以部分抵扣，具體金額確定方式為：依據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》里面的第二十六條規(guī)定：“一般的納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而沒辦法劃分就不能抵扣的進(jìn)項稅額的，要按照下列公式計算不得抵扣的進(jìn)項稅額：不得抵扣的進(jìn)項稅額=當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額×當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計。”因此，對于第二類情況，應(yīng)先確定不得抵扣的進(jìn)項稅額，本月進(jìn)項稅高出的部分，可以抵扣。

三、實踐案例

A企業(yè)作為增值稅的一般納稅人，必須接受B企業(yè)委托，然后就新型的烯烴材料進(jìn)行開發(fā)。雙方簽訂了合同，明確項目總預(yù)算1000萬元，其中設(shè)備6套，含稅總價值117萬元。A企業(yè)就此合同進(jìn)行了技術(shù)合同認(rèn)定和增值稅免稅認(rèn)定，免稅收入682萬元。A企業(yè)在財務(wù)核算過程中，對每個研發(fā)項目分別核算，對每個項目采購的設(shè)備按照固定資產(chǎn)管理，同時采取分項目列示。對于這個受托項目，A企業(yè)同樣單獨核算成本，同時本項目的設(shè)備單獨列示。A企業(yè)在進(jìn)行設(shè)備購置的時候，必須取得了增值稅的專用發(fā)票，再對進(jìn)項稅實行了抵扣。在A企業(yè)按照合同與B企業(yè)結(jié)算時，A企業(yè)向B企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票（稅率為6%）318萬元，開具增值稅普通發(fā)票（稅率為0）682萬元。簡單計算，此受托研發(fā)項目，A企業(yè)發(fā)生增值稅銷項稅18萬元，抵扣進(jìn)項稅17萬元，實際稅負(fù)1萬元。對于此案例中，如果在合同中沒有約定設(shè)備的預(yù)算與具體構(gòu)成，或者有約定，A企業(yè)未對于研發(fā)項目的設(shè)備單獨核算，該項目的設(shè)備與受托方其他設(shè)備不能區(qū)別開，為簡單起見，假設(shè)收入確認(rèn)與設(shè)備購置同時發(fā)生，那么A企業(yè)不得抵扣的進(jìn)項稅額計算如下：不能夠抵扣的進(jìn)項稅額=當(dāng)月沒辦法劃分的全部進(jìn)項稅額×當(dāng)月免稅項目的銷售額、非增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計=17×682÷（682+318÷1.06）=11.8.因此，A企業(yè)當(dāng)月進(jìn)行抵扣的進(jìn)項稅額=17-11.8=5.2，此受托研發(fā)項目，A企業(yè)發(fā)生增值稅銷項稅18萬元，抵扣進(jìn)項稅5.2萬元，實際稅負(fù)12.8萬元。

篇（5）



1現(xiàn)行增值稅財稅處理的差異

1.1增值稅應(yīng)稅銷售額與會計銷售額之間的差異

增值稅銷售額和會計收入差異的表現(xiàn)形式為：增值稅銷售額和會計的差異是稅務(wù)法規(guī)和會計準(zhǔn)則的差異的具體體現(xiàn)，在實際操作中千變?nèi)f化。根據(jù)會計屬性和持續(xù)經(jīng)營假設(shè)，這些差異可歸納為“可回轉(zhuǎn)性差異”和“不可回轉(zhuǎn)性差異”兩大類。

可回轉(zhuǎn)性差異即時間性差異，是指會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定在確認(rèn)收入的內(nèi)容和金額上一致，但稅法規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時間與會計規(guī)定確認(rèn)收入的時間不一致而產(chǎn)生的差異。如企業(yè)銷售商品開出了增值稅專用發(fā)票或收訖貨款，但不能同時滿足會計準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)收入的五個條件。稅法規(guī)定要在發(fā)生期作銷售，會計上卻應(yīng)在五個條件同時滿足后才作收入處理。

不可回轉(zhuǎn)性差異即永久性差異，是指會計準(zhǔn)則與稅法規(guī)定在確認(rèn)收入的內(nèi)容和項目上不一致而產(chǎn)生的差異。一是會計準(zhǔn)則規(guī)定不作收入，稅法規(guī)定應(yīng)作銷售處理。如稅法對企業(yè)銷售貨物時向購買方收取的各種價外費用和視同銷售業(yè)務(wù)的計稅規(guī)定等；二是會計規(guī)定應(yīng)沖減收入，稅法要求滿足一定條件方可減少銷售，否則不予沖減。如增值稅一般納稅人發(fā)生銷售折讓或銷售退回，稅法規(guī)定必須在同一張發(fā)票上反映，或取得購貨方稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的《企業(yè)進(jìn)貨退出及索取折讓證明單》方可單獨開具紅字發(fā)票沖減銷售。會計準(zhǔn)則沒有這一規(guī)定。

又如包裝物押金稅法規(guī)定在逾期一年以后應(yīng)作銷售額計算繳納增值稅，假設(shè)會計根據(jù)謹(jǐn)慎原則確定為逾期兩年轉(zhuǎn)作其他業(yè)務(wù)收入，逾期兩年后仍未退還，此時表現(xiàn)的是可回轉(zhuǎn)性差異。如逾期一年以后退回，因仍要按稅法規(guī)定計算繳納增值稅，而企業(yè)不可能轉(zhuǎn)作收入，則表現(xiàn)為不可回轉(zhuǎn)性差異。又如商業(yè)企業(yè)購進(jìn)貨物未支付貨款的進(jìn)項稅金，屬于可回轉(zhuǎn)性差異，未支付貨款時不得抵扣，支付貨款后方可作進(jìn)項抵扣。假設(shè)購進(jìn)貨物以后，因特殊原因無法支付貨款，則變成為不可回轉(zhuǎn)性差異。

1.2稅收征管與會計核算管理不同步

新稅制的實施，難以適應(yīng)新會計準(zhǔn)則體系規(guī)定的核算內(nèi)容。尤其是目前價內(nèi)稅與價外稅的并存，增值稅小規(guī)模納稅人與一般納稅人角色的互換，使企業(yè)日常會計核算復(fù)雜化。新稅制實施之初，增值稅作為價外稅的會計處理首次施行。相當(dāng)一部分企業(yè)會計人員對期初存貨處理、含稅收入還原、視同銷售行為的計稅等會計處理方法不熟悉，企業(yè)稅收會計核算一度出現(xiàn)比較混亂的局面。在稅收征管工作中，由于增值稅一般納稅人“負(fù)增值”及低申報問題的大量出現(xiàn)，稅收政策又作了相應(yīng)的改變，國稅機(jī)關(guān)對增值稅一般納稅人的認(rèn)定更加慎重，適當(dāng)縮小了一般納稅人的認(rèn)定范圍，迫使企業(yè)不斷改變稅收會計核算方式。一部分企業(yè)稅收會計核算呈現(xiàn)無序狀態(tài)。另外新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計制度》實施后，原來稅法規(guī)定的內(nèi)容難以滿足新的經(jīng)濟(jì)情況。

2差異成因分析

2.1收入的確認(rèn)條件不同

(1)增值稅收入的確認(rèn)有五個條件：①企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。

(2)根據(jù)增值稅暫行條例的有關(guān)規(guī)定：銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，按銷售結(jié)算方式的不同，具體確定為：①采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天。②采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。③采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天。④采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。

⑤委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；在收到代銷清單前已收到全部或部分貨款的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到全部或部分貨款的當(dāng)天；對于發(fā)出代銷商品超過180天仍未收到代銷清單及貨款的，視同銷售實現(xiàn)，一律征收增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)出代銷商品滿180天的當(dāng)天。

2.2處理依據(jù)的原則不同

新的增值稅稅制付諸實施后，會計對增值稅進(jìn)行的賬務(wù)處理，與我國現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則有些相悖。根據(jù)增值稅會計處理的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費”科目下，設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目。在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬中，應(yīng)設(shè)置“進(jìn)項稅額”，“已交稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”等專欄。從明細(xì)科目的設(shè)置中可以看出，增值稅會計處理，是按照收付實現(xiàn)制的原則進(jìn)行的。即增值稅的交納，是在產(chǎn)品銷售的基礎(chǔ)上，計算出應(yīng)交增值稅的銷項稅額，并扣除已購入原材料所支付的進(jìn)項稅額后，再來核算本期應(yīng)交納的實際稅額。由于當(dāng)期購入的原材料并不一定全部被消耗在當(dāng)期已銷的產(chǎn)品成本中去，因此，企業(yè)每期所交納的增值稅，并不是企業(yè)真正的增值部分。盡管從長期來看，通過遞延，企業(yè)所交納的增值稅的總額，與其增值總額是一致的，但是，從具體的每個會計期間來看，兩者并不一致，這正是收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的差別。例如，由于企業(yè)每期交納的增值稅，并不是企業(yè)當(dāng)期的真正增值部分。因此，人們就不能象過去那樣，從損益表中的銷售收入或毛利的會計信息的邏輯關(guān)系上，判斷出企業(yè)是否合理計算了應(yīng)納流轉(zhuǎn)稅。特別應(yīng)警惕一些外商獨資企業(yè)，在掌握了會計信息很難邏輯反映增值稅與企業(yè)實際增值的情況后，利用會計賬務(wù)處理的這一缺陷，偷逃增值稅。由于出口產(chǎn)品沒有“增值額”，銷項稅額扣除進(jìn)項稅額后，不僅不交稅，還可退稅。稅務(wù)部門僅僅從增值稅的會計信息上，是很難區(qū)分出是由于人為壓低售價造成的，還是由于當(dāng)期購入原材料過多，而投入產(chǎn)出較少造成的。因為，這兩種情況都會造成當(dāng)期增值稅的少交。這完全是我們所謂的增值稅實際上并不按照企業(yè)增值部分計算所致。會計信息的模糊性，使得會計失去了應(yīng)有的反映功能，也使會計信息失去了有用性。

總的來說，現(xiàn)行增值稅會計核算體系存在的上述問題不但影響了增值稅會計本身作用的發(fā)揮，也影響了整個會計信息的質(zhì)量。究其原因，一是現(xiàn)行的增值稅稅制在征收范圍、征收依據(jù)及稅額確定等方面都還不是非常完善，很多規(guī)定與增值稅理論并不相符，而且在很多具體項目的征收范圍及稅率上不穩(wěn)定，并體現(xiàn)到增值稅會計核算上，增加了增值稅會計核算的復(fù)雜性；二是現(xiàn)行的增值稅會計核算模式從實質(zhì)上分析屬于財稅合一會計模式，表現(xiàn)為以稅法規(guī)定的納稅義務(wù)和扣稅權(quán)利作為會計確認(rèn)與計量的依據(jù)，會計核算過分遵循稅法的規(guī)定，而放棄其自身的原則。



3增值稅會計改革思路

3.1應(yīng)建立統(tǒng)一的稅收會計核算規(guī)范和設(shè)立稅務(wù)組織

現(xiàn)行增值稅會計不能直接反映企業(yè)的增值情況，如果我國現(xiàn)行稅法能夠按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，將按銷售收入計算的增值稅銷項稅額，扣除當(dāng)月已銷產(chǎn)品所含的原材料的增值稅進(jìn)項稅額來計算當(dāng)期應(yīng)交納的增值稅，不僅合理，而且也可使增值稅的信息能夠為稅務(wù)部門的監(jiān)督提供很大的幫助。因為，這樣稅務(wù)部門很容易從損益表的銷售收入或毛利中，根據(jù)一定比例，很快推算出當(dāng)期所交納的增值稅是否合理。根據(jù)這一方法來計算每期應(yīng)交納的增值稅，也符合會計的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則與配比原則。建議在稅收法律法規(guī)的制定過程中，應(yīng)盡量保持稅收會計核算方法的相對穩(wěn)定。在此基礎(chǔ)上，將各稅種所涉及的稅收會計核算方法，統(tǒng)一匯編成權(quán)威和規(guī)范的文本，作為會計教學(xué)與培訓(xùn)的必備教材或操作指導(dǎo)用書，并及時補(bǔ)充和完善。健全的組織形式是保證企業(yè)稅務(wù)會計工作規(guī)范化、科學(xué)化的必要條件。就我國現(xiàn)狀來看，要設(shè)立企業(yè)稅務(wù)會計，還必須建立注冊稅務(wù)會計師協(xié)會，定期組織稅務(wù)會計資格考試，保證企業(yè)稅務(wù)會計具有一定水準(zhǔn)的執(zhí)業(yè)素質(zhì)；并對稅務(wù)會計運行過程中出現(xiàn)的問題進(jìn)行分析和研究，為完善稅收規(guī)定和企業(yè)決策提供參考。另外，還應(yīng)制定約束企業(yè)稅務(wù)會計行為的條例或規(guī)定，以減少企業(yè)稅務(wù)會計不合法行為的發(fā)生。

3.2建立財稅分流、價稅合一的新模式

(1)在財稅分流的思路下，我們可以借鑒所得稅會計核算體系，將增值稅作為一項影響企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的費用，在資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中加以披露和反映。在會計上只設(shè)“增值稅”、“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”和“遞延進(jìn)項稅額”三個科目。“增值稅”科目核算本期發(fā)生的增值稅費用，其借方登記本期銷項稅額，貸方登記本期銷售成本中所含的進(jìn)項稅額。借方余額即為本期的增值稅費用，期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目。“遞延進(jìn)項稅額”科目借方登記本期銷售成本中所含的進(jìn)項稅額與進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出，貸方登記按稅法確認(rèn)的本期進(jìn)項稅額，貸方余額表示待抵扣的進(jìn)項稅額。

(2)具體會計核算步驟。

①企業(yè)在購進(jìn)貨物時，不論是否取得增值稅專用發(fā)票，均應(yīng)按價稅合計數(shù)借記“材料采購”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。企業(yè)在銷售貨物時，也一律按價稅合計數(shù)借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“產(chǎn)品銷售收入”科目。

②期末時對增值稅費用進(jìn)行核算。根據(jù)本期購進(jìn)貨物的進(jìn)項稅額，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，貸記“遞延進(jìn)項稅額”科目；根據(jù)本期銷售收入中的銷項稅額，借記“增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目；根據(jù)本期銷售成本中的進(jìn)項稅額，借記“遞延進(jìn)項稅額”科目，貸記“增值稅”科目。

③在確認(rèn)進(jìn)項、銷項稅額差異的基礎(chǔ)上進(jìn)行差異調(diào)整，計算出本期應(yīng)交增值稅。調(diào)整進(jìn)項稅額差異時，借記“遞延進(jìn)項稅額”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”科目；調(diào)整銷項稅額差異時（主要是視同銷售、價外費用等），借記“增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目。“增值稅”科目期末余額為本期增值稅費用，反映了增值稅的會計內(nèi)涵；“遞延進(jìn)項稅額”科目期末余額為待抵扣的進(jìn)項稅額；“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目期末余額即為本期的應(yīng)交增值稅，體現(xiàn)了稅收法規(guī)的要求。

在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)分別反映應(yīng)交未交增值稅和待抵扣進(jìn)項稅額的信息；在有關(guān)會計報表附注中還應(yīng)披露按稅法規(guī)定不得抵扣而計入固定資產(chǎn)或其他項目成本的進(jìn)項稅額、當(dāng)期由于會計確認(rèn)與稅法確認(rèn)的時間不同而暫時未抵扣的進(jìn)項稅額、當(dāng)期由于會計收入與稅法收入的口徑不同而確認(rèn)的銷項稅額等重要信息。

此外還應(yīng)注意以下兩點：一是上述的“價稅合一”模式的主要內(nèi)容是針對增值稅一般納稅人而言的，對于小規(guī)模納稅人來說，首先不需要設(shè)置“未交增值稅”科目；其次，因為其無進(jìn)項稅抵扣權(quán)，上述處理中關(guān)于進(jìn)項稅額確認(rèn)的賬務(wù)處理都不會涉及；最后，其“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目期末借方余額表示小規(guī)模納稅人多交的增值稅稅額，貸方余額為其欠繳的增值稅稅額。二是增值稅稅收法規(guī)日趨完善，也正面臨稅制改革之時，重塑增值稅的會計模式，對于充分發(fā)揮增值稅會計的作用，規(guī)范和提高會計信息質(zhì)量是非常必要的。可以借鑒英國的做法，制定增值稅會計準(zhǔn)則（目前，英國是唯一建立增值稅會計準(zhǔn)則的國家）。

財稅分流的增值稅會計模式可以更好地反映會計核算的一般原則，又能通過差異調(diào)整按稅法的要求計算繳納稅款，還可以還原會計要素在會計報表中的原來面目，應(yīng)該成為中國增值稅會計模式改革的方向。

3.3加快與國際會計準(zhǔn)則接軌的步伐

目前，增值稅會計在國外的記賬原則多采用收付實現(xiàn)制，這從根本上解決了款項收付與稅款繳納脫節(jié)的矛盾。我國要解決這一矛盾，只有加快與國際會計準(zhǔn)則接軌的步伐。為正確處理財務(wù)會計按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)的進(jìn)項稅額和銷項稅額與收付實現(xiàn)制確認(rèn)的差異，應(yīng)在“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“待轉(zhuǎn)進(jìn)項稅額”和“待轉(zhuǎn)銷項稅額”兩個專欄，分別用于核算應(yīng)付未付的進(jìn)項稅額和應(yīng)收未收的銷項稅額。建議取消稅收法規(guī)中關(guān)于“貨到扣稅法”的規(guī)定。所有企業(yè)的進(jìn)項稅額都要在實際付款后才能抵扣，銷項稅額也要在收到貨款以后才須交稅。這樣，既可以防止納稅人利用沒有實際交易的虛假發(fā)票申報抵扣，又可為現(xiàn)金流量表的編制提供相關(guān)指標(biāo)。

參考文獻(xiàn)

［1］梁俊嬌.納稅會計［M］.北京：中國人民大學(xué)出版社，2006.

［2］財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則［M］.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2007.

篇（6）

二、兼營免稅或非應(yīng)稅項目進(jìn)項稅額核算的納稅籌劃

增值稅的主要征收思想就是用納稅人收取的銷項稅額抵扣其在采購過程中支付的進(jìn)項稅額，其余額為企業(yè)實際應(yīng)當(dāng)向國家繳納的增值稅稅額。由此可以看出，企業(yè)的進(jìn)項稅額作為在征收環(huán)節(jié)中可抵扣的稅額，對于企業(yè)最終實際應(yīng)繳稅的多少產(chǎn)生直接的影響，可抵扣的進(jìn)項稅額越大，企業(yè)繳納的增值稅稅額就會越小。因此，企業(yè)可以仔細(xì)研究增值稅相關(guān)法律法規(guī)的主要內(nèi)涵，按照增值稅稅收相關(guān)政策來決定自己的經(jīng)營項目，最大限度地利用對企業(yè)有利的稅收法律法規(guī)條款，使企業(yè)的利益達(dá)到最大化，使股東的權(quán)益達(dá)到最大化。一般納稅人兼營免稅項目或非應(yīng)稅項目，應(yīng)當(dāng)劃分清楚其不得抵扣的進(jìn)項稅額。增值稅稅法規(guī)定，一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)而無法劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額的，應(yīng)當(dāng)按下列公式計算其不得抵扣的進(jìn)項稅額:不得抵扣的進(jìn)項稅額=當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額×當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計企業(yè)可以通過計算來比較不得抵扣的進(jìn)項稅額與實際免稅項目、非應(yīng)稅勞務(wù)不應(yīng)抵扣的進(jìn)項稅額，如果前者大于后者，應(yīng)正確劃分并按照規(guī)定轉(zhuǎn)出進(jìn)項稅額;如果前者小于后者，則無需在核算時正確劃分，而改按公式計算。案例2．某軍工企業(yè)為增值稅一般納稅人，既生產(chǎn)軍工產(chǎn)品(屬于免稅增值稅項目)也生產(chǎn)民用產(chǎn)品。2014年10月購入原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票上注明的價款為300萬元，增值稅稅率17%。當(dāng)月該批原材料的80%用于生產(chǎn)民用產(chǎn)品，取得不含稅銷售收入750萬元。另外20%用于生產(chǎn)軍工產(chǎn)品，取得收入150萬元。該公司可以采用以下籌劃方法:

(1)若劃分不清免稅項目的進(jìn)項稅額計算不得抵扣的進(jìn)項稅額=當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額×當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計÷當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計=51×150÷900=8.5(萬元)

(2)若準(zhǔn)確劃分各自的進(jìn)項稅額計算不得抵扣的進(jìn)項稅額=51×20%=10.2(萬元)由此可見，若準(zhǔn)確劃分進(jìn)項稅額可以節(jié)省增值稅1.7萬元(10.2萬元－8.5萬元)。若該批原材料70%用于民用產(chǎn)品，30%用于軍工產(chǎn)品，則情況正好相反。準(zhǔn)確劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額為51×30%=15.3(萬元)，與不能準(zhǔn)確劃分進(jìn)項稅額相比，反而增加稅負(fù)6.8萬元(15.3萬元－8.5萬元)。因此，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)不同的情況選擇自己的稅收策略。

篇（7）

2．對于比較大的房產(chǎn)項目，如某地產(chǎn)商在某樓盤里有開發(fā)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、豪華別墅和商鋪等不同類型產(chǎn)品，這些項目有些是分期開發(fā)的，有些是同時開發(fā)的。對于這項樓盤的清算，我國稅法規(guī)定應(yīng)按照各受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M用。實務(wù)中成本分?jǐn)偡ㄓ姓嫉孛娣e法、建筑面積法、層高系數(shù)法等，各種計算分?jǐn)偡椒▽ζ髽I(yè)土地增值稅的稅額會產(chǎn)生很大的差異，管理人員應(yīng)管理和籌劃好分?jǐn)偡椒ǎ煌挠嬎惴椒▽ζ髽I(yè)利潤的影響差異巨大。

3．隨著房產(chǎn)市場的激烈競爭，各個開發(fā)商為提升樓盤品質(zhì)會推出會所、文體場館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院等公共配套設(shè)施，如果這些項目完工后免費移送給政府等部門用于社會公共事業(yè)，那么發(fā)生的相關(guān)成本、費用可以在計算土地增值稅時做為成本扣除；此外對于樓盤里的停車場（庫）、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、郵電通訊等項目，如果能提供資料證明產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，則相關(guān)的成本費用可以在計算土地增值稅時稅前扣除。因此企業(yè)在日常工作中應(yīng)管理好不可售面積的證明資料，如開發(fā)企業(yè)書面報告、無償移交相關(guān)部門的《移交文書》、配套設(shè)施的建筑面積歸全體業(yè)主所有的確認(rèn)資料；如果無法提供這些資料，則相關(guān)費用不可扣除。

4．人防車位面積銷售方式、可售面積等管理及籌劃。人防車位的不同銷售方式對土地增值稅的計算結(jié)果影響很大的。企業(yè)可轉(zhuǎn)變銷售方式，采取一次性車位轉(zhuǎn)讓使用權(quán)合同，或者是簽訂國稅租賃合同，租期為20年，20年使用權(quán)贈送等方式。這兩種銷售方式對土地增值稅的影響巨大，因此有必要對其銷售方式進(jìn)行籌劃。此外人防車位是如果是不可售的，其成本可以做稅前扣除，這要求管理人員收集好人防車位是否屬于移交全體業(yè)主或者移交人防部門的資料，這影響到開發(fā)成本的扣除金額。

5．代收費用的籌劃方法。房地產(chǎn)企業(yè)銷售開發(fā)產(chǎn)品時，經(jīng)常會代其他相關(guān)部門收取費用，如維修基金等。對于代收費用有兩種處理辦法，第一種方法為代收費用不計入開發(fā)產(chǎn)品銷售價格中，此時代收費用不并入轉(zhuǎn)讓銷售收入中，在計算增值額時也不允許扣除代收費用；第二種方法為代收費用計入房價中，作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，在計算扣除項目金額時可以扣除，但不允許作加計扣除基數(shù)。例如，某房產(chǎn)公司銷售一棟商品房，銷售款為2000萬元，在銷售商品房時代收了300萬元的其他部門費用，假如各項允許扣除總金額為800萬元，則按第一種方法處理時增值額為1200萬元，增值率為150%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-800×15%=480萬元；按第二種方法處理時增值額為：（2000+300）-（800+300）=1200萬元，允許扣除總金額為：800+300=1100萬元，則增值率為100.09%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-1100×15%=435萬元。由此可見，采用將代收費用并入房價中的處理方法比第一種處理方法少納45萬元的土地增值稅。當(dāng)然如果增值率未超過50%時，這種籌劃方法也就無意義了。

6．費用轉(zhuǎn)移籌劃法。按照相關(guān)規(guī)定，屬于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總部發(fā)生的期間費用，具體有：管理人員工資、福利費、辦公費、差旅費、業(yè)務(wù)招待費等不能作為土地增值稅計算時的扣除項目成本。但如果采用合理的管理和籌劃方法，使這些費用能夠作為開發(fā)成本列支，則可增加扣除項目數(shù)額，從而減少應(yīng)繳納的土地增值稅。比如總部某處領(lǐng)導(dǎo)可以兼任某房地產(chǎn)項目的負(fù)責(zé)人，在不影響總部工作的同時參加該項目的管理，那么這位負(fù)責(zé)人的有關(guān)費可以分?jǐn)傄徊糠值椒康禺a(chǎn)成本中去。期間費用減少并不影響房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除，而房地產(chǎn)開發(fā)成本增加則可以增加土地增值稅允許扣除項目金額，從而達(dá)到節(jié)稅目的。

二、精裝修售房籌劃管理方法

開發(fā)產(chǎn)品以精裝修的方式進(jìn)行銷售的是一種新的管理方法。企業(yè)按商品房按銷售和裝修分開簽合同，降低商品房的銷售價格，以達(dá)到減少土地增值額的籌劃目的，而且原本計入房地產(chǎn)裝修收入的這部分可按3%繳納營業(yè)稅。例如某房地產(chǎn)公司開發(fā)的房產(chǎn)項目成本為5000元/平方米，精裝修后建筑成本6500元/平方米，總建筑面積30000平方米，預(yù)計售價8500元/平方米，則該房地產(chǎn)可以與購房者簽7000元/平方米的購房合同，然后再簽一份1500元/平方米的裝修合同，則企業(yè)只就購房合同繳納土地增值稅。

三、改變建房方式的籌劃方法

代建房行為屬于建筑業(yè)，是營業(yè)稅的征稅范圍。因此，如果房地產(chǎn)開發(fā)公司具備較好的品牌和較高的信譽(yù)，能取得客戶的青睞和信任，提早獲得客戶的資金，則可使用以客戶的名義來取得土地使用權(quán)、購買各種材料設(shè)備等方法。這樣對于開發(fā)企業(yè)來說，由于房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)自始至終是屬于客戶的，沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，故其取得的收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅，而不是土地增值稅的征稅范圍。這種代建房的形式，開發(fā)商無需繳納數(shù)額巨大的土地增值稅。

四、靈活運用減免稅優(yōu)惠政策

納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值額與扣除項目金額的比例未超過20％的，免交土地增值稅。因此，企業(yè)管理人員應(yīng)做好籌劃工作。具體做法是企業(yè)先測算好銷售價格，制定最佳銷售價，力爭使增值率控制在20%以內(nèi)。比如某房地產(chǎn)企業(yè)銷售樓盤每平方米定價為3000元，增值額與扣除項目金額的比率為20%至25%，這時企業(yè)可以適當(dāng)降低銷售價格，使該比率控制在20%以內(nèi)，這樣免交土地增值稅的金額與少收的售房款對比一下，選擇對企業(yè)利的銷售方案。

篇（8）

稅法準(zhǔn)予納稅人從轉(zhuǎn)讓收入額減除的扣除項目包括五個部分：取得土地使用權(quán)所支付的金額；房地產(chǎn)開發(fā)成本；房地產(chǎn)開發(fā)費用；與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；財政部規(guī)定的其他扣除項目，主要是指對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按取得土地使用權(quán)所支付金額和開發(fā)成本之和，加計扣除20%。

房地產(chǎn)開發(fā)費用即期間費用是不以實際發(fā)生數(shù)扣除。除上述利息費用外，房地產(chǎn)開發(fā)的銷售和管理費用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計算扣除。納稅人可以把期間費用轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)開發(fā)項目直接成本中去，但事后轉(zhuǎn)移是行不通的，是一種偷稅行為，這需要事前籌劃，進(jìn)行組織人事及行為準(zhǔn)則等方面的準(zhǔn)備。因為屬于公司總部人員的工資、福利費、辦公費、差旅費、業(yè)務(wù)招待費等都屬于期間費用的開支范圍，它的實際發(fā)生數(shù)對土地增值稅的計算沒有任何意義，而屬于每一個房地產(chǎn)項目的人員發(fā)生的這些方面的費用都應(yīng)列入開發(fā)成本中，可以在計算土地增值稅時扣除。這就為稅收籌劃提供了一個方向，即在組織人事上把總部的一些人員下放或兼職于每一個具體房地產(chǎn)項目中去。例如，總部某領(lǐng)導(dǎo)兼某房地產(chǎn)項目的負(fù)責(zé)人，在不影響總部工作的同時參加該項目的管理，那么此人的有關(guān)費用于情于理都可以分?jǐn)傄徊糠值椒康禺a(chǎn)開發(fā)成本中去。期間費用少了又不影響房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除，而房地產(chǎn)的開發(fā)成本增大了。也就是說房地產(chǎn)開發(fā)公司在不增加一分錢的開支情況下，可以增大增值稅允許扣除項目金額。

二、分散收入法

在確定土地增值稅稅額時，很重要的一點便是確定出售房地產(chǎn)的增值額。而增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減去規(guī)定扣除項目金額后的余額。若能設(shè)法使得轉(zhuǎn)讓收入變少，從而減少納稅人轉(zhuǎn)讓的增值額，顯然是可以節(jié)省稅款的。

在房地產(chǎn)行業(yè)中，分散收入一般常用方法是分多次簽訂售房合同。當(dāng)所開發(fā)的住房初步完工但還沒有安裝附屬設(shè)備以及進(jìn)行裝潢、裝飾時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)便可以和購買者簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同；當(dāng)附屬設(shè)備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)再和購買者簽訂附屬設(shè)備安裝及裝潢、裝飾合同，這樣該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額屬于營業(yè)稅征稅范圍，不用征土地增值稅。營業(yè)稅的稅率比土地增值稅的稅率要低得多，這樣就使得納稅人的應(yīng)納稅額有所減少，達(dá)到了降低稅賦的目的。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)并轉(zhuǎn)讓精裝修房時，就可采用此方法進(jìn)行土地增值稅的稅收籌劃。

三、利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃

根據(jù)我國《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過扣除項目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。同時稅法還規(guī)定對于納稅人既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用這一免稅規(guī)定。四、利用土地增值稅的征稅范圍進(jìn)行籌劃

準(zhǔn)確界定土地增值稅的征稅范圍十分重要。判定屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)有三條：一是土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的行為征稅；二是土地增值稅是對國有土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅；三是土地增值稅的征稅范圍不包括未轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的行為。根據(jù)這三條判定標(biāo)準(zhǔn)，稅法對若干具體情況是否屬于土地增值稅征稅范圍進(jìn)行了判定，房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)這些判定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合理的稅收籌劃。

篇（9）

稅基式籌劃是指通過縮小稅基的形式來獲取稅收負(fù)擔(dān)減輕的方法。一般來說，稅額的大小和稅基是相互成比率的。稅基小納稅負(fù)擔(dān)就輕，因此，農(nóng)產(chǎn)品在進(jìn)行具體的稅務(wù)籌劃過程中，要按照不同的籌劃方式來最大限度的降低稅基，以便減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。

2、降低適用稅率

稅率式籌劃是指農(nóng)產(chǎn)品通過稅率的降低來達(dá)到減輕納稅負(fù)擔(dān)的目的。一般來說，在其他條件確定的情況下，納稅負(fù)擔(dān)程度和稅率的大小呈現(xiàn)了正向關(guān)系。因此，農(nóng)產(chǎn)品需要根據(jù)稅額的不同而進(jìn)行稅務(wù)籌劃。稅率低，應(yīng)納稅額就少，稅后利益多；但是，稅率低，不一定等于稅后利益最大化。農(nóng)產(chǎn)品需要根據(jù)不同的稅負(fù)點進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃。例如：某農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)收購免稅農(nóng)產(chǎn)品一批，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票上注明的價款為50000元，企業(yè)經(jīng)加工后銷售，售價分別為55000元、56500元(均為含稅價格)，按55000元(毛利率為10%)銷售，進(jìn)項稅額為:50000x13%=6500，銷項稅額為:55000/(1+13%)x13%=6327.4，應(yīng)納稅增值稅額為:6327.4-6500=-172.6(元)，增值稅為負(fù)稅率;按56500元(毛利率為13%)銷售，進(jìn)項稅額為:50000x13%=6500銷項稅額為:56500/(1+13%)x13%=6500，應(yīng)納稅增值稅額為:6500-6500=0(元)，增值稅為零稅率。

3、減少應(yīng)納稅額

稅額式籌劃是指農(nóng)產(chǎn)品通過減少稅收負(fù)擔(dān)的形式來獲得稅收減免。例如，在進(jìn)行農(nóng)產(chǎn)品收購活動中，假設(shè)一項農(nóng)產(chǎn)品的市場價格是1萬元，如果在進(jìn)行銷售活動中，開具了的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，那么對方的進(jìn)項稅額就可以是10000xl3%=1300(元)，而如果開具的是增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣的情況下，為10000/(1+13%)x13%=1150(元)，從以上的計算中我們可以看到農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票抵扣的增值稅進(jìn)項稅額要高于增值稅專用發(fā)票可以抵扣的，因此農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)就更傾向于幵具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，通過銷售活動的納稅籌劃，可以減輕購買方的增值稅納稅負(fù)擔(dān)，進(jìn)而可以提高農(nóng)產(chǎn)品銷售價格。

二、農(nóng)產(chǎn)品稅務(wù)籌劃應(yīng)注意的問題

1、依法納稅，悉心籌劃

首先，農(nóng)產(chǎn)品開展稅務(wù)籌劃必須在國家相關(guān)法律法規(guī)許可的范圍內(nèi)進(jìn)行，否則，農(nóng)產(chǎn)品的稅務(wù)籌劃可能會變成偷漏稅，進(jìn)而為此付出沉重的代價。其次，農(nóng)產(chǎn)品要及時了解國家的相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，結(jié)合企業(yè)的納稅實際狀況，對現(xiàn)有的納稅方案進(jìn)行不斷的調(diào)整。再次，農(nóng)產(chǎn)品也要充分的去了解國家的會計制度相關(guān)規(guī)定，在滿足國家會計制度的前提下進(jìn)行納稅籌劃。

2、注意進(jìn)行成本效益分析

農(nóng)產(chǎn)品需要根據(jù)這些變化來積極的進(jìn)行稅務(wù)籌劃方案的調(diào)整，優(yōu)化企業(yè)納稅環(huán)境，提高企業(yè)稅務(wù)籌劃的能力。要積極的按照國家相關(guān)的會計制度進(jìn)行會計核算，由于我國會計準(zhǔn)則和稅收制度存在著一定的差距，甚至還存在著一定的沖突。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)籌劃的過程中，既要嚴(yán)格按照國家的相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行會計核算，又要按照稅法的規(guī)定選擇對企業(yè)稅務(wù)籌劃有利的會計處理方法。在進(jìn)行方案選擇的時候，要用辯證的方法來看待納稅籌劃問題，不是企業(yè)稅負(fù)越低就是越優(yōu)的納稅籌劃方案，要加強(qiáng)機(jī)會成本管理的意識，將因為改變方案而可能增加的費用和放棄的收益進(jìn)行比對。小的方案是可行的，否則就應(yīng)該放棄。再次，不能僅僅認(rèn)為稅務(wù)籌劃就是少繳納稅款，要拓展稅務(wù)籌劃的視野，充分考慮到資金的時間價值，爭取獲取延長納稅期或者延遲納稅的稅收優(yōu)惠政策，這樣不僅僅可以使企業(yè)減少稅款繳納中的資金壓力，更能獲取資金的時間成本，提高企業(yè)稅務(wù)籌劃的效益。

3、全面提高有關(guān)人員素質(zhì)

農(nóng)產(chǎn)品稅務(wù)籌劃最終還是人來決定的，所以加強(qiáng)人員隊伍建設(shè)非常重要。首先，要從會計職業(yè)道德教育入手，培養(yǎng)會計人員樹立正確的會計職業(yè)道德觀，要誠實守信，這是會計職業(yè)道德的核心和靈魂，要嚴(yán)格按照會計制度和稅務(wù)法規(guī)規(guī)定的基本原則來進(jìn)行稅務(wù)籌劃，而不能把稅務(wù)籌劃當(dāng)成偷稅漏稅的工具。其次，要加強(qiáng)對相關(guān)人員的培訓(xùn)，要組織人員到高校，或請稅務(wù)機(jī)關(guān)專業(yè)人員來企業(yè)進(jìn)行指導(dǎo)培訓(xùn)，不斷提高會計人員的稅務(wù)知識，進(jìn)而提高企業(yè)會計進(jìn)行稅務(wù)籌劃的能力和水平。

4、加強(qiáng)納稅籌劃管理

稅務(wù)籌劃是在農(nóng)產(chǎn)品企業(yè)在合理合法的前提下，自覺地運用稅收、會計、法律、財務(wù)等綜合知識，采取合法合理或“非違法”的手段，用于降低稅收成本，服務(wù)于農(nóng)產(chǎn)品企業(yè)利潤最大化的經(jīng)濟(jì)行為。具體操作按照以下四種形式：

篇（10）

關(guān)鍵詞：增值稅，營業(yè)稅，合并改革

隨著改革開放的深入，中國經(jīng)濟(jì)的市場化和國際化程度日益提高，新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)不斷出現(xiàn)，貨物和勞務(wù)的界限日趨模糊.增值稅和營業(yè)稅并存所暴露出來的問題日益突出。因此，面對新的國際、國內(nèi)經(jīng)濟(jì)形勢，研究改革營業(yè)稅，將之納入增值稅征收范圍，已是當(dāng)務(wù)之急。另外，隨著信息技術(shù)在稅收領(lǐng)域的發(fā)展和應(yīng)用，我國稅收征管水平不斷提高，為合并增值稅和營業(yè)稅，對貨物和勞務(wù)全面征收增值稅創(chuàng)造了條件。

一、增值稅和營業(yè)稅并存的弊端

關(guān)于增值稅與營業(yè)稅并存的弊端，社會上已多有共識，主要表現(xiàn)在三個方面：

第一，兩稅并存，而且營業(yè)稅主要按營業(yè)額全額征稅，貨物生產(chǎn)需要消耗勞務(wù)和其他貨物，勞務(wù)提供也需要消耗貨物和其他勞務(wù)，因此，貨物銷售和勞務(wù)提供實際都存在重復(fù)征稅。在市場化程度日益加深，社會分工不斷深化的今天，重復(fù)征稅無疑不利于社會分工，也不利于市場公平。特別是在目前增值稅歸國家稅務(wù)局管理，營業(yè)稅主要歸地方稅務(wù)局管理的情況下，兩稅并存還造成了許多征管方面的矛盾。

第二，對服務(wù)業(yè)原則上按營業(yè)額全額征收，使服務(wù)業(yè)稅負(fù)過重，而且重復(fù)征稅的弊端容易阻礙新興服務(wù)業(yè)如現(xiàn)代物流業(yè)等的發(fā)展。目前在中國，一方面是服務(wù)業(yè)對國民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)度偏低，另一方面是服務(wù)業(yè)稅負(fù)過重。顯然，這兩者之間存在關(guān)聯(lián)，服務(wù)業(yè)稅負(fù)過重制約了其發(fā)展。而現(xiàn)行的營業(yè)稅制度無疑是造成服務(wù)業(yè)稅負(fù)過重的重要原因。但中國目前需要大力發(fā)展服務(wù)業(yè)，不僅是創(chuàng)造就業(yè)、穩(wěn)定社會的需要，更是促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的需要。2007年國務(wù)院了《關(guān)于加快發(fā)展服務(wù)業(yè)的若干意見》（國發(fā)[2007]7號），要求從財稅、信貸、土地和價格等方面進(jìn)一步完善促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展的政策體系。筆者認(rèn)為，改變對服務(wù)業(yè)的征稅方式，將其納入增值稅征收范圍，統(tǒng)一征稅，是促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展的有效途徑。

第三，增值稅、營業(yè)稅兩稅并存，重復(fù)征稅，不利于對貨物和勞務(wù)的出口實行零稅率，制約了中國產(chǎn)品和勞務(wù)參與國際公平競爭，削弱了中國產(chǎn)品和勞務(wù)在國際市場的競爭力。增值稅在短短半個世紀(jì)內(nèi)能夠普及全球，一個很重要的原因就是，增值稅零稅率機(jī)制可以實現(xiàn)徹底退稅。對內(nèi)，有利于促進(jìn)本國產(chǎn)品和勞務(wù)在國際市場上的競爭力；對外，有利于形成國際公平競爭的稅收機(jī)制。因為“出口退稅、進(jìn)口征稅”的機(jī)制可以確保來自不同國家的貨物和勞務(wù)面對相同的稅負(fù)，即都按輸入國的稅制征稅。換言之，增值稅是一個與經(jīng)濟(jì)全球化相適應(yīng)的稅種。而在各國征收增值稅的實踐中，多數(shù)國家均把服務(wù)納入增值稅征收范圍。據(jù)筆者對220個國家和地區(qū)資料的檢索，開征增值稅或類似性質(zhì)的稅種o的國家和地區(qū)有153個，實行傳統(tǒng)型銷售稅的有34個，不征稅的有33個。其中，在征收增值稅的國家和地區(qū)中對貨物和勞務(wù)全面征收增值稅的約90個，不對勞務(wù)征收增值稅的只有巴西和印度。可見，無論從內(nèi)在需要還是從國際實踐看，都有必要把勞務(wù)納入增值稅的征收范圍。

二、增值稅、營業(yè)稅兩稅合并后相關(guān)征稅對象的增值稅稅率設(shè)計

現(xiàn)行營業(yè)稅分交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)九個稅目。其中，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)和文化體育業(yè)適用3%稅率；金融保險業(yè)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和娛樂業(yè)中的臺球、保齡球適用5稅率；娛樂業(yè)的其他項目適用2G%稅率。那么，如果這些項目全面納入增值稅征收范圍后，是統(tǒng)一按現(xiàn)行的標(biāo)準(zhǔn)稅率（17%）征稅，還是另設(shè)一檔稅率?如果另設(shè)一檔稅率，稅率水平多高合適7現(xiàn)行適用不同營業(yè)稅稅率的項目，是否適用同一檔稅率，還是應(yīng)有所區(qū)別7筆者認(rèn)為，營業(yè)稅改征增值稅的目的是建立一個避免重復(fù)征稅、符合社會市場分工和國際公平競爭要求的稅制機(jī)制，因此，改革在原則上應(yīng)保持總體稅負(fù)不變，既考慮財政承受能力，也考慮企業(yè)負(fù)擔(dān)水平。在此基礎(chǔ)上，根據(jù)征稅項目－－無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)和各項服務(wù)業(yè)的不同特點，合理設(shè)計適用稅率。

（一）轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的增值稅稅率設(shè)計

筆者認(rèn)為，無形資產(chǎn)的物耗投入比例較低，而以技術(shù)專利為主體的無形資產(chǎn)的開發(fā)和轉(zhuǎn)讓卻對提升經(jīng)濟(jì)發(fā)展的技術(shù)含量、轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式具有重要意義。因此，對無形資產(chǎn)原則上實行輕稅政策是符合我國當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的，就是說，對無形資產(chǎn)宜按低稅率而非標(biāo)準(zhǔn)稅率征收增值稅。對其具體稅率設(shè)計，可以根據(jù)無形資產(chǎn)的平均增值率和現(xiàn)行3%稅率折算，并適度從輕征稅。而且，可以與現(xiàn)行符合條件的軟件生產(chǎn)企業(yè)銷售軟件稅負(fù)超3%返還政策統(tǒng)籌兼顧，即原則上兩者可以統(tǒng)一適用低稅率從輕征稅。

（二）提供勞務(wù)（月良務(wù)業(yè)）的增值稅稅率設(shè)計

服務(wù)業(yè)種類繁多，差異大，有的服務(wù)行業(yè)利潤率高，負(fù)稅能力強(qiáng)，有的服務(wù)行業(yè)則物耗投入比率和利潤率都不高，但對創(chuàng)造就業(yè)和滿足社會服務(wù)需求的作用很大，有的服務(wù)業(yè)（特別是一些新興服務(wù)業(yè)）對帶動經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有重要意義。因此，對服務(wù)業(yè)的稅率設(shè)計，有必要作適當(dāng)?shù)膮^(qū)別對待：

1.對于現(xiàn)行適用20%營業(yè)稅稅率的娛樂業(yè)項目，可以考慮兩種選擇：一種選擇是增設(shè)一檔增值稅高稅率，比如27%（原則上應(yīng)與20%稅率的營業(yè)稅稅負(fù)基本持平，具體的稅率設(shè)置需要在調(diào)查基礎(chǔ)上進(jìn)行測算）。另一種選擇是，按17%標(biāo)準(zhǔn)稅率征收增值稅，但在消費稅中增加娛樂業(yè)稅目征收消費稅，兩者的綜合稅負(fù)與現(xiàn)行20%營業(yè)稅稅負(fù)持平，或者略有提高。筆者傾向于后一種選擇，因為按這種方案設(shè)計的稅制更加規(guī)范，也與增值稅普遍、中性征收和消費稅特殊調(diào)節(jié)的稅制理念相一致。

2.對金融保險業(yè)，鑒于其業(yè)務(wù)上的特殊性和金融企業(yè)較強(qiáng)的負(fù)稅能力，也為了避免對財政收入的沖擊，可以考慮對金融保險業(yè)按5%的稅率征收增值稅。如果財政能夠承受，可以考慮將稅率降至3%，以支持金融保險業(yè)的發(fā)展。

三、增值稅、營業(yè)稅兩稅合并改革需要注意的問題

（一）服務(wù)業(yè)納入增值稅范圍后對征管的要求

篇（11）

增值稅是二十世紀(jì)五十年代法國創(chuàng)立的一個稅種,由于其只對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中新增價值部分課稅,因而增值稅具備稅基寬、消除重復(fù)征稅和內(nèi)部制約機(jī)制嚴(yán)密等內(nèi)在優(yōu)越性,也因如此它能給一國財政、經(jīng)濟(jì)和外貿(mào)等方面帶來綜合積極效應(yīng)而為世界各國相繼推行。到目前為止,世界上已有100多個國家和地區(qū)實行了增值稅,增值稅已成為一個國際性的稅種。我國于1979年下半年開始試行,1984年增值稅作為一個獨立的稅種在我國正式建立,1994年稅制改革后,增值稅已成為我國現(xiàn)行稅制的主體稅種,在組織財政收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)方面起著越來越大的作用。但隨著經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,增值稅在實施過程中所反映出來的部分缺陷也越來越嚴(yán)重,增值稅的改革已勢在必行。

一、現(xiàn)行增值稅的主要問題

1•增值稅類型的選擇已不適應(yīng)新形式發(fā)展的需要。增值稅的類型主要有三種,即生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅和消費型增值稅。生產(chǎn)型增值稅是指對購進(jìn)固定資產(chǎn)價款所支付的增值稅不允許作任何扣除,固定資產(chǎn)折舊作為增值額的一部分,其稅基相當(dāng)于國民生產(chǎn)總值,故稱為生產(chǎn)型增值稅。收入型增值稅是指對購進(jìn)固定資產(chǎn)價款所支付的增值稅只允許扣除當(dāng)期應(yīng)計入產(chǎn)品成本的折舊部分,其稅基相當(dāng)于國民收入,故稱為收入型增值稅。消費型增值稅是指對當(dāng)期購進(jìn)用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的固定資產(chǎn)價款所支付的增值稅允許從當(dāng)期增值額中一次全部扣除,其稅基相當(dāng)于社會全部消費資料價值,故稱為消費型增值稅。但目前世界上大多數(shù)西方主要資本主義國家以及韓國、秘魯、墨西哥等國均采用消費型增值稅,即對投資不課稅的類型,只有少數(shù)國家實行收入型和生產(chǎn)型增值稅。我國目前采用的是生產(chǎn)型增值稅,即企業(yè)購入固定資產(chǎn)所支付的增值稅直接計入固定資產(chǎn)成本,不能計入進(jìn)項稅額予以抵扣。生產(chǎn)型增值稅能較好地保證財政收入規(guī)模,較有力地遏制固定資產(chǎn)投資規(guī)模膨脹過熱的勢頭,1994年我國進(jìn)行稅制改革時選擇這種類型的增值稅也主要是出于這兩個方面的考慮,因此在當(dāng)時來看是合理的,事實明它也確實發(fā)揮了應(yīng)有的作用。但隨著我國經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,特別是目前我國的經(jīng)濟(jì)形勢現(xiàn)狀要求鼓勵投資,擴(kuò)大內(nèi)需以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,那么現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅已經(jīng)成為了擴(kuò)大投資規(guī)模的一大障礙。同時由于生產(chǎn)型增值稅不允許扣除購進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的進(jìn)項稅額,而是將其計入固定資產(chǎn)成本,這就會導(dǎo)致對固定資產(chǎn)進(jìn)行重復(fù)征稅,與增值稅的性質(zhì)相違背。

2•增值稅的稅率設(shè)計不盡科學(xué)合理。現(xiàn)行的增值稅稅率對一般納稅人來說分為基本稅率(17%)、低稅率(13%)和零稅率(出口貨物適用),對小規(guī)模納稅人來說分為6%(工業(yè)企業(yè))和4%(商業(yè)企業(yè))兩檔征收率。同時為照顧種種具體情況,又規(guī)定了一般納稅人外購農(nóng)副產(chǎn)品和收購廢舊物資按10%的扣除率計算進(jìn)項稅額,支付的運費按7%的扣除率計算進(jìn)項稅額予以抵扣。這些稅率和抵扣率的設(shè)計使得納稅人的名義稅率和實際稅負(fù)不一致,納稅人之間的稅負(fù)相差懸殊,不利于公平競爭。納稅人的名義稅率與實際稅負(fù)差距的具體情況,小規(guī)模納稅人的實際稅負(fù)比一般納稅人的實際稅負(fù)要高得多。但是我們再來分析一般納稅人中實際稅負(fù)的情況其差別更為懸殊,對于從事收購農(nóng)副產(chǎn)品和廢舊物資的一般納稅人來說其進(jìn)項稅額的抵扣率為10%,而銷項稅額的計算稅率分別為13%(銷售農(nóng)副產(chǎn)品)和17%(銷售廢舊物資),即使不考慮價值增值的情況,其實際稅負(fù)也要高于小規(guī)模納稅人6%和4%的稅負(fù)水平,如果考慮價值增值的因素,則實際稅負(fù)水平更高,根本就談不上對農(nóng)副產(chǎn)品收購企業(yè)和廢舊物資回收企業(yè)的扶持和鼓勵,有違增值稅改革的初衷。稅率設(shè)計的不合理導(dǎo)致了企業(yè)實際稅負(fù)的不公平已經(jīng)成為企業(yè)公平競爭的嚴(yán)重阻力。

3•增值稅的征收范圍較窄。現(xiàn)行的增值稅征收范圍包括銷售或者進(jìn)口貨物和提供加工、修理修配勞務(wù)以及部分混合銷售行為,沒有將服務(wù)業(yè)納入征收范圍,因此不得不實行增值稅與營業(yè)稅并存的權(quán)宜之計。但是在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中,營業(yè)稅與增值稅的征稅范圍既有劃分上的矛盾,又有銜接上的矛盾。例如,雖然兼營、混合銷售在政策上有明確規(guī)定,但涉及國稅、地稅兩個系統(tǒng)的征管范圍,劃分上很容易產(chǎn)生漏洞和矛盾。另一方面,由于征稅范圍過窄,商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)重復(fù)征稅的問題沒有徹底解決,仍然存在稅負(fù)不公問題。例如,目前我國交通運輸業(yè)屬于營業(yè)稅的征收范圍,其中納稅人的運費既要負(fù)擔(dān)增值稅,又要負(fù)擔(dān)營業(yè)稅,并且在計算進(jìn)項稅額時只能按7%的扣除率抵扣,存在重復(fù)征稅的問題,流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多,運距越長,運費越多,稅負(fù)越重。這恰與增值稅的公平稅負(fù)、避免重復(fù)征稅的性質(zhì)相互矛盾,嚴(yán)重制約了增值稅優(yōu)勢的發(fā)揮。

4•稅款抵扣制度不嚴(yán)密、不健全。

為便于征收管理,增值稅實行購進(jìn)扣稅法,即憑發(fā)貨票注明的稅款進(jìn)行抵扣,從理論上來說這種抵扣制度有利于納稅人之間相互制約、相互監(jiān)督,但實際執(zhí)行情況不盡如人意。具體表現(xiàn)在:(1)抵扣率不盡合理。對從事農(nóng)副產(chǎn)品收購企業(yè)和廢舊物資回收企業(yè)來說其抵扣率均為10%,運費的抵扣率為7%,抵扣率過低。(2)抵扣憑證種類過多,管理漏洞大。目前一般納稅人的抵扣憑證有增值稅專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證、運輸部門的普通發(fā)票和免稅農(nóng)副產(chǎn)品及廢舊物資收購憑證等,其中對于運輸部門的普通發(fā)票和免稅農(nóng)副產(chǎn)品及廢舊物資收購憑證的管理難度相當(dāng)大,稅務(wù)部門很難識別其真?zhèn)?因而增加了稅款流失的漏洞。(3)制造一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)“落差”和管理上的“差別對待”,不僅嚴(yán)重制約小規(guī)模納稅人的正常經(jīng)營與發(fā)展,而且激發(fā)了虛假行為的發(fā)生。由于小規(guī)模納稅人實行6%和4%的征收率,不允許進(jìn)行抵扣,其銷售貨物也不允許使用增值稅專用發(fā)票,實際上也就等于提高了小規(guī)模納稅人的成本;同時由于一般納稅人向小規(guī)模納稅人購買貨物得不到增值稅專用發(fā)票,其進(jìn)項稅額不得抵扣,也就只好另尋新的供貨商,小規(guī)模納稅人及個體經(jīng)營者面對如此不利局面只好發(fā)揮其靈活多變的“優(yōu)勢”,弄虛作假以求生存與發(fā)展。這不僅增加了征管的難度,更重要的是破壞了增值稅的嚴(yán)肅性,違背了多種經(jīng)濟(jì)成分并存發(fā)展的思想,沒有體現(xiàn)增值稅的中性原則。

二、完善現(xiàn)行增值稅的幾點建議稅制建設(shè)的主要任務(wù)是:按社會主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求來調(diào)整和完善稅制,使稅收活動與市場經(jīng)濟(jì)運行相協(xié)調(diào)。

針對現(xiàn)行增值稅存在的上述問題如何解決,本人在此談幾點個人看法:

1•改生產(chǎn)型增值稅為收入型增值稅。目前國際上實行增值稅的國家大多對用于應(yīng)稅項目的資本性貨物所支付的增值稅準(zhǔn)予列入抵扣范圍,采用收入型或消費型增值稅,這無疑是合理的。但從我國的現(xiàn)實情況來看,不宜實行消費型增值稅,而適宜實行收入型增值稅,即允許對購入固定資產(chǎn)所支付的增值稅按各期折舊額的比例計算進(jìn)項稅額并予以抵扣。因為這種類型的增值稅每期的抵扣額是按折舊額比例逐次抵扣的,不僅考慮了我國當(dāng)前財政的承受能力,而且也符合會計上的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則,真正體現(xiàn)增值稅是對企業(yè)增值額征收這一性質(zhì)。同時由于購進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的增值稅允許抵扣,對促進(jìn)我國當(dāng)前固定資產(chǎn)投資規(guī)模的增長和擴(kuò)大內(nèi)需以推動經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有著非常重要的作用,從一定意義上也可以說是我國推行積極財政政策的一項重要舉措。

2•適當(dāng)調(diào)整現(xiàn)行增值稅的稅率和抵扣率。從前表中可知,小規(guī)模納稅人的實際稅負(fù)水平比一般納稅人的實際稅負(fù)水平要高得多,建議將工業(yè)企業(yè)、商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人的征收率調(diào)整為5%、3%,同時,為遏制不公平競爭,應(yīng)剔出不符合標(biāo)準(zhǔn)的一般納稅人,從而大幅度增加稅收收入,以抵減調(diào)低征收率減收的因素。另外,為貫徹國家的產(chǎn)業(yè)政策,以達(dá)到鼓勵和扶持部分產(chǎn)業(yè)和行業(yè)的目的,適當(dāng)提高現(xiàn)行增值稅的部分抵扣率,如將農(nóng)產(chǎn)品的稅率從13%的低稅率調(diào)至17%的基本稅率,同時將外購免稅農(nóng)產(chǎn)品和回收廢舊物資的抵扣率從現(xiàn)行的10%提高至15%,并健全發(fā)票管理制度,加強(qiáng)對抵扣憑證的管理,以杜絕各種偷漏稅行為的發(fā)生。這樣做,一方面解決了部分企業(yè)實際稅負(fù)不公的問題,另一方面也避免了在流通環(huán)節(jié)對農(nóng)產(chǎn)品和其他普通貨物稅率劃分上的困難。

3•擴(kuò)大增值稅的征收范圍。從國際上一些國家增值稅的征稅范圍來看,大部分國家實行的增值稅是比較徹底的,如韓國把農(nóng)、林、漁業(yè),房地產(chǎn)業(yè),建筑業(yè),餐飲業(yè),旅游業(yè),運輸業(yè)、倉儲、交通業(yè),租賃業(yè)、業(yè)、中介和委托服務(wù)業(yè)及其他服務(wù)業(yè)均列入增值稅的征收范圍;又如加拿大、英國、法國、日本也把勞務(wù)服務(wù)全部列入增值稅的征收范圍。我國也可以考慮將現(xiàn)在征收營業(yè)稅的一些項目如轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)、建筑業(yè)、交通運輸業(yè)和勞務(wù)服務(wù)業(yè)等改為征收增值稅,并加強(qiáng)征收管理,提高征管水平。解決交通運輸和建筑安裝等服務(wù)領(lǐng)域存在的重復(fù)征稅問題,使整個經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域應(yīng)稅貨物和勞務(wù)的稅負(fù)水平以及不同規(guī)模納稅人的稅負(fù)水平趨于公平合理,從根本上解決征管中劃分的矛盾。既解決部分生產(chǎn)經(jīng)營貨物的納稅人外購勞務(wù)支付的稅款得不到抵扣的問題,又根除交通運輸業(yè)憑普通發(fā)票抵扣進(jìn)項稅額以及在納稅人劃分上存在的種種弊端。

4•加強(qiáng)對兩類納稅人的管理。一般納稅人和小規(guī)模納稅人是增值稅的兩類納稅人,從世界各國實施增值稅的實踐表明,不能統(tǒng)一納稅人,只能均衡稅負(fù)。小規(guī)模納稅人是不可能全部“過渡”的,更何況我國生產(chǎn)力發(fā)展水平多層次,經(jīng)營方式多樣化,存在小規(guī)模納稅人是社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求。對此,我們應(yīng)保持理性認(rèn)識,改變?nèi)藶橹圃臁皡^(qū)別對待”所造成的增值稅抵扣鏈條的破損。因此對兩類納稅人只有如何進(jìn)行科學(xué)管理的問題,其方法有:對增值稅一般納稅人實行“年度結(jié)算”的辦法,取消一般納稅人的臨時認(rèn)定管理工作。對年銷售額達(dá)不到標(biāo)準(zhǔn)的,按小規(guī)模納稅人征收率補(bǔ)繳全年稅款,對于存貨稅款和留底稅款不征不退,這是增值稅納稅人管理的最終選擇,是必經(jīng)之路。而對小規(guī)模納稅人必須通過降低征收率、公平稅負(fù)來促進(jìn)其合法經(jīng)營和健康發(fā)展。

參考文獻(xiàn):