緒論:寫作既是個人情感的抒發(fā),也是對學(xué)術(shù)真理的探索,歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)重點(diǎn)范文,希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。
中圖分類號:F239.6 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A 文章編號:1001-828X(2012)11-0-02
近幾年來,隨著國家對醫(yī)院衛(wèi)生制度的不斷改革,醫(yī)院對此項(xiàng)工作也越來越重視。為了能夠保證醫(yī)院衛(wèi)生制度的改革能夠順利完成,在財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作上也不能存在半點(diǎn)疏忽,對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的過程中,應(yīng)該明確其注意事項(xiàng),只有這樣,才能對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作進(jìn)行不斷完善,從而更好的服務(wù)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革。
一、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的可行性分析
對醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)制度是一項(xiàng)新的創(chuàng)新制度,這種創(chuàng)新制度是基于國際經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)之上,結(jié)合我國政策所提供的相關(guān)理論指導(dǎo),加之注冊會計(jì)師行業(yè)所提供的執(zhí)業(yè)保障三者共同結(jié)合的前提下制定出來的一項(xiàng)制度。
(一)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)是國際上通行的做法
目前,國際上對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)已經(jīng)成為了很普遍的一項(xiàng)制度,在美國,為了能夠?yàn)獒t(yī)療訴訟提供充足的證據(jù)支持,維護(hù)公民的合法權(quán)益,州議會每年都會委托會計(jì)師事務(wù)所對相關(guān)醫(yī)院的財(cái)務(wù)支出情況進(jìn)行審計(jì)工作,并且將結(jié)果上交到州議會的相關(guān)部門,以此作為醫(yī)院新財(cái)政的年度預(yù)算依據(jù)。除此之外,只要是在美國,各個地區(qū)的醫(yī)院收費(fèi)獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)都可以開展醫(yī)療賬單審計(jì)業(yè)務(wù)。
在德國,相關(guān)部門按照國家相關(guān)法律法規(guī)的政策,將包括醫(yī)療在內(nèi)的各類社會保險(xiǎn)結(jié)構(gòu)都設(shè)定為投保人和雇主共同參與決策的形式,這樣不僅能夠使資金的使用情況透徹化,而且能夠在很大程度上減少擅自挪用資金的情況。
(二)我國政策所提供的相關(guān)理論指導(dǎo)
在過去的一段時(shí)間里,我國醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都只是接受單位內(nèi)部和國家的審計(jì),并沒有接受注冊會計(jì)師的外部審計(jì)。然而,隨著我國關(guān)于醫(yī)院有關(guān)制度的不斷改革,從國家新近的相關(guān)文件中,我們不難看出,對于注冊會計(jì)師參與到醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中這項(xiàng)政策,已經(jīng)有了明確的法律依據(jù),并不存在任何制度障礙。
(三)注冊會計(jì)師行業(yè)所提供的執(zhí)業(yè)保障
近幾年來,注冊會計(jì)師作為我國社會經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分,借助其本身所特有的專業(yè)知識,在各個類型的企業(yè)建設(shè)中都發(fā)揮了不可替代的重要作用。隨著我國上市公司企業(yè)制度的不斷完善,每年公司內(nèi)所涉及的年終報(bào)表的獨(dú)立審計(jì)、清產(chǎn)核算、企業(yè)注冊資本驗(yàn)證以及基建工程預(yù)決算等諸多領(lǐng)域都先后實(shí)施了注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)制度。
二、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作需要掌握的要領(lǐng)
醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作對于醫(yī)院的穩(wěn)步發(fā)展具有很大的作用。因此,相關(guān)的工作人員在工作的過程中,必須要對其中的要領(lǐng)進(jìn)行充分的掌握,一般來說,醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的要領(lǐng)有以下幾個方面:
(一)明晰醫(yī)院審計(jì)目標(biāo)和方法
對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)進(jìn)行透徹的理解,才能從實(shí)際出發(fā),制定出相應(yīng)的審計(jì)措施,從而達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)。針對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的,相關(guān)資料已經(jīng)有明確規(guī)定,主要是對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由于舞弊或者錯誤而導(dǎo)致的重大錯報(bào)獲取合理保證。由于注冊會計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中,接觸到的醫(yī)院規(guī)模不同、管理水平不同,內(nèi)部控制也存在很大的差異性,因此,在對審計(jì)工作進(jìn)行戰(zhàn)略制定時(shí),注冊會計(jì)師一定要將該醫(yī)院的實(shí)際情況進(jìn)行詳細(xì)的了解,重點(diǎn)關(guān)注醫(yī)院的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及其運(yùn)行的有效性,關(guān)注大額資金在使用之前是否經(jīng)過相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的一致同意。同時(shí),在審計(jì)的過程中,為了能夠?qū)徲?jì)目標(biāo)充分實(shí)現(xiàn),對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作需要通過檢查記錄或文件、觀察、詢問,從而進(jìn)行重新計(jì)算、重新執(zhí)行,以免出現(xiàn)審計(jì)錯誤的情況。
(二)對審計(jì)范圍和重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行嚴(yán)格把控
此處所提到的審計(jì)范圍主要包括時(shí)間范圍、空間范圍和內(nèi)容范圍。其中最重要的要屬內(nèi)容范圍,醫(yī)院審計(jì)中所涉及到的內(nèi)容范圍是指反映該醫(yī)院在某一特定的時(shí)間內(nèi)的具體財(cái)務(wù)情況和某一會計(jì)期間的收入費(fèi)用、現(xiàn)金流量、預(yù)算收支執(zhí)行情況等相關(guān)的書面文件。注冊會計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)之前,對所審計(jì)的范圍必須有一個全方面的掌握,以免出現(xiàn)重復(fù)審計(jì)和審計(jì)遺漏的現(xiàn)象。
同時(shí),在對審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域進(jìn)行確定的時(shí)候,注冊會計(jì)師必須根據(jù)該醫(yī)院所處的行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素環(huán)境、被審計(jì)醫(yī)院的性質(zhì)與主要業(yè)務(wù)活動、會計(jì)政策的選擇與運(yùn)用、被審計(jì)醫(yī)院的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)等因素,來對其進(jìn)行綜合性評估,從而根據(jù)評估得到的結(jié)果進(jìn)行審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域的定位工作。其中,對于醫(yī)院內(nèi)部控制的有效性檢查,醫(yī)院固定資產(chǎn)尤其是大型醫(yī)療設(shè)備的購置、使用、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢,醫(yī)院成本核算,費(fèi)用的歸集與分?jǐn)偅t(yī)院收入的資金來源,取消藥品加成后減少的收入數(shù)額,醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行情況等方面,將會成為醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域。
(三)熟練醫(yī)院業(yè)務(wù)流程與會計(jì)核算特點(diǎn)
注冊會計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中,應(yīng)該對被審計(jì)醫(yī)院的各項(xiàng)重大業(yè)務(wù)進(jìn)行全面的了解,并且進(jìn)行系統(tǒng)的分析,從而發(fā)現(xiàn)其中可能存在的內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié);同時(shí),隨著公立醫(yī)院制度內(nèi)部控制制度的不斷改革和完善,許多原有的制度都會被新制度所更換,比如說補(bǔ)償機(jī)制改革和財(cái)務(wù)會計(jì)制度改革以后,公立醫(yī)院的補(bǔ)償渠道也會逐步發(fā)生改變,會由原本的服務(wù)收費(fèi)、藥品加成收入和財(cái)政補(bǔ)助三個渠道,改為服務(wù)收費(fèi)和財(cái)政補(bǔ)助兩個渠道。從而,醫(yī)院會計(jì)核算的形式也會從過去的不強(qiáng)調(diào)成本核算到要求單病種成本核算,從過去的財(cái)務(wù)報(bào)表體系過渡到新的財(cái)務(wù)報(bào)表體系。因此,注冊會計(jì)師在對相關(guān)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候,會面臨很大的挑戰(zhàn)。
三、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中應(yīng)該注意的問題
雖然,我國對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作給予了高度的重視,但在其具體實(shí)施的過程中,仍然存在許多有待改進(jìn)的問題,為了能夠使醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)制度得到合理完善,在未來的工作中,要對以下問題多多注意:
(一)隨著社會的發(fā)展,為了能夠順應(yīng)時(shí)代的發(fā)展腳步,國家財(cái)政部必然會對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作進(jìn)行不斷的改革。比如2009年8月12日所印發(fā)了《醫(yī)院會計(jì)制度》,其中就針對醫(yī)院會計(jì)制度做出了新的制定。因此,為了能夠?qū)⑨t(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)工作做好,注冊會計(jì)師應(yīng)該對醫(yī)院會計(jì)制度的新動向、新特點(diǎn)和新變化及時(shí)了解和掌握,除此之外,還要明確由于新制度給注冊會計(jì)師審計(jì)服務(wù)帶來的新影響和新要求,從而提升自己的專業(yè)水平和素養(yǎng)。
(二)我國大多數(shù)醫(yī)院其業(yè)務(wù)流程有顯著特色,通常都不是以營利為目的,因此,需要注冊會計(jì)師全面熟悉和把握。在醫(yī)院審計(jì)業(yè)務(wù)承接和執(zhí)業(yè)的過程中,會計(jì)師事務(wù)所要牢記誠信為本、操守為重的職業(yè)理念,堅(jiān)守獨(dú)立客觀公正的職業(yè)原則,牢固樹立和遵循質(zhì)量意識、風(fēng)險(xiǎn)意識、責(zé)任意識和服務(wù)意識,不斷提升專業(yè)服務(wù)質(zhì)量與水平,努力將自身的表現(xiàn)與醫(yī)院的核心思想相契合。
(三)為了能夠?qū)⑽覈t(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作有效的展開,擁有一批高素質(zhì)高水平的注冊會計(jì)師是實(shí)現(xiàn)此項(xiàng)工作的一個基本保障,因此,會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)將注冊會計(jì)師相關(guān)人才的培養(yǎng)重視起來。比如加強(qiáng)崗位培訓(xùn)和業(yè)務(wù)練兵,將中青年和業(yè)務(wù)骨干培養(yǎng)列入重要議事日程,并以此為契機(jī),充實(shí)和健全事務(wù)所人才培養(yǎng)計(jì)劃。改革完善人力資源政策,不斷增強(qiáng)事務(wù)所的實(shí)力和專業(yè)服務(wù)水平。此外為增強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主動性和實(shí)效性,會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)注意和醫(yī)院進(jìn)行及時(shí)有效的溝通。
(四)醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)項(xiàng)目及部分醫(yī)院財(cái)務(wù)收支涉及醫(yī)學(xué)專業(yè)知識需要作出相應(yīng)的專業(yè)判斷,但這不是注冊會計(jì)師的專長。對此。在開展醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)建立與醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)專家及信息技術(shù)專家的專業(yè)合作機(jī)制,注意利用他們的工作,為開展審計(jì)服務(wù)提供強(qiáng)有力的技術(shù)支撐。
綜上所述,為了能夠使我國醫(yī)藥衛(wèi)生制度得到不斷的完善,實(shí)現(xiàn)我國醫(yī)療衛(wèi)生制度科學(xué)化、合理化,在未來的時(shí)間里,對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作是不容忽視的,相關(guān)工作人員應(yīng)該在工作中盡職盡責(zé),確保財(cái)務(wù)會計(jì)內(nèi)部控制制度的有效執(zhí)行。對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中存在的薄弱環(huán)節(jié),應(yīng)該采取有效的解決措施,改進(jìn)和完善報(bào)表審計(jì)制度,從而更好的為醫(yī)療事業(yè)的發(fā)展提供保障。
參考文獻(xiàn):
[1]白云玲.醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)[J].理財(cái),2011(04).
[2]齊飛.醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)初探[J].中國注冊會計(jì)師,2010(01).
[3]孫惠濤,付虹,袁增花.論財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合審計(jì)[J].財(cái)經(jīng)界,2012(6).
根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的通知》規(guī)定,《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》(以下簡稱審計(jì)指引)自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行,自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市公司施行;在此基礎(chǔ)上,擇機(jī)在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行。實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì),是促進(jìn)企業(yè)尤其是上市公司扎實(shí)貫徹《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的重要制度安排,是注冊會計(jì)師行業(yè)開拓執(zhí)業(yè)領(lǐng)域、進(jìn)一步做大做強(qiáng)新的業(yè)務(wù)增長點(diǎn)。
《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第五條規(guī)定,注冊會計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì),也可以將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。但是,需要指出的是,在整合時(shí)要注意兩者的區(qū)別,因?yàn)閮?nèi)部控制審計(jì)和傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在很多方面存在不同。
一、審計(jì)目標(biāo)
審計(jì)目標(biāo)是指在一定的歷史環(huán)境下,審計(jì)主體通過審計(jì)實(shí)踐活動所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果。不同形式的審計(jì)活動,其審計(jì)目標(biāo)也不相同。
(一)內(nèi)部控制的審計(jì)目標(biāo)
審計(jì)指引對內(nèi)部控制審計(jì)有明確的定義,即會計(jì)師事務(wù)所接受委托,對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上,注冊會計(jì)師對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見。因此,內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是內(nèi)部控制的“有效性”。如果在收集了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)之后,注冊會計(jì)師不能證明企業(yè)的內(nèi)部控制存在重大缺陷,被審計(jì)單位的內(nèi)部控制就可被認(rèn)為是有效的;否則,則認(rèn)為被審計(jì)單位的內(nèi)部控制無效。
(二)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)目標(biāo)
注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號準(zhǔn)則指出,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是注冊會計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作,對財(cái)務(wù)報(bào)表的下列方面發(fā)表審計(jì)意見:財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定編制;財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。由此可知,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表的“合法性”和“公允性”發(fā)表意見,“合法性”是針對會計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)制度是否得到遵循而言,“公允性”則是針對財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果而言的。
(三)兩者的比較
通過對比內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對象,不難發(fā)現(xiàn)兩者目標(biāo)的差異。內(nèi)部控制審計(jì)是對被審計(jì)單位內(nèi)部控制的審計(jì),而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表情況的審計(jì),對被審計(jì)單位的關(guān)注點(diǎn)不同,也就形成了不同的審計(jì)目標(biāo)。
二、對企業(yè)內(nèi)部控制的側(cè)重
(一)內(nèi)部控制審計(jì)對內(nèi)部控制的側(cè)重點(diǎn)
內(nèi)部控制審計(jì)活動中,對企業(yè)內(nèi)控涉及和運(yùn)行有效性發(fā)表意見是了解和測試內(nèi)部控制的直接目的。內(nèi)部控制活動就是內(nèi)部控制審計(jì)的對象,因此對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解和測試,是必須也是必要的。了解和測試內(nèi)部控制是整個內(nèi)部控制審計(jì)過程的重點(diǎn),因此對內(nèi)部控制測試結(jié)果可靠性的要求較高。
(二)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對內(nèi)部控制的側(cè)重點(diǎn)
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。了解和測試內(nèi)部控制是為了實(shí)現(xiàn)對重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估,最終服務(wù)于對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,對企業(yè)內(nèi)部控制的測試并非必須,只有在兩種情況下才要求必須對內(nèi)部控制測試:即在評估認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí),預(yù)期控制運(yùn)行是有效的;或者僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
(三)兩者的比較
內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)并非是完全割裂開來的兩種審計(jì)活動,對內(nèi)部控制的共同關(guān)注是兩者的重要契合點(diǎn),因此有必要對兩種審計(jì)活動在內(nèi)部控制方面?zhèn)戎剡M(jìn)行分析。
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見,對內(nèi)部控制審計(jì)中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷,在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)控制測試中的控制對象即財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制,而非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)所不考慮的。
三、審計(jì)方法
(一)內(nèi)部控制審計(jì)方法
《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定注冊會計(jì)師應(yīng)按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作。這就要求在業(yè)務(wù)層面之前,審計(jì)人員應(yīng)首先了解并測試企業(yè)層面的控制。利用企業(yè)層面的評估結(jié)果,可以確定其他必要的測試。通過評估企業(yè)層面內(nèi)部控制,顯示內(nèi)部控制設(shè)計(jì)良好且運(yùn)行有效,對業(yè)務(wù)層面的控制測試就可適當(dāng)減少。通過這種方法,審計(jì)人員將注意力集中于內(nèi)部控制的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。
(二)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)方法
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式,審計(jì)人員了解被審計(jì)單位的基本情況,要通過詢問、觀察、檢查文件或記錄、等審計(jì)程序,并評估出被審計(jì)單位報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn),并實(shí)施總體應(yīng)對措施以應(yīng)對報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn),實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序以應(yīng)對認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
(三)兩者的比較
兩種審計(jì)都是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),都對企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)分為兩個層面,不同的是,內(nèi)部控制審計(jì)的兩個層面分別是企業(yè)層面和業(yè)務(wù)層面的控制,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是報(bào)表層次和認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)。總體上,兩種審計(jì)在審計(jì)方法的整體思路是一樣的。
四、審計(jì)報(bào)告
(一)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告
內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告可分為四種意見類型,包括標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告和否定意見的審計(jì)報(bào)告,無保留意見的審計(jì)報(bào)告類型。內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)表意見并對外披露企業(yè)內(nèi)控是否有效時(shí)應(yīng)采用正面、積極的方式。
(二)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的意見類型有標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留意見審計(jì)報(bào)告、保留意見的審計(jì)報(bào)告、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告和否定意見的審計(jì)報(bào)告。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)報(bào)告向外披露,但是財(cái)務(wù)報(bào)中通常不對外披露企業(yè)內(nèi)部控制的情況,除非是內(nèi)部控制影響到對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的審計(jì)意見。審計(jì)人員沒有義務(wù)實(shí)施專門審計(jì)程序以發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷,但當(dāng)發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷時(shí),應(yīng)當(dāng)向企業(yè)管理層或治理層提交管理建議書說明情況。
(三)兩者的比較
內(nèi)部控制審計(jì)意見類型比報(bào)表審計(jì)意見類型少了一個保留意見的審計(jì)報(bào)告類型,原因可能是內(nèi)部控制審計(jì)是對注冊會計(jì)師對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行“有效性”發(fā)表意見,而并不是對企業(yè)已經(jīng)自評過的文件或制度發(fā)表意。當(dāng)實(shí)施了必要的審計(jì)程序后,未發(fā)現(xiàn)重大缺陷可發(fā)表無保留意見過帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留審計(jì)意見,發(fā)現(xiàn)了重大缺陷即發(fā)表否定意見,審計(jì)范圍受到限制即發(fā)表無法表示意見;而報(bào)表審計(jì)情況則不同,企業(yè)管理層已聲明的財(cái)務(wù)報(bào)告是“合法的”、“公允的”,注冊會計(jì)師是對企業(yè)已做出結(jié)論的財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表意見,可以對企業(yè)已經(jīng)做出的結(jié)論發(fā)表保留意見的審計(jì)報(bào)告。
內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告均對外披露。內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告評價(jià)了企業(yè)內(nèi)部控制有效性,而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告對財(cái)務(wù)報(bào)告合法性和公允性的鑒證,通常不對外披露企業(yè)內(nèi)控情況,這是兩種審計(jì)的目標(biāo)所決定的。
五、結(jié)論
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是為了提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性而實(shí)施的,重在對“結(jié)果”審計(jì);內(nèi)部控制審計(jì)是對企業(yè)內(nèi)控設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行的審計(jì),重在對“過程”審計(jì)。審計(jì)對象、重點(diǎn)等的差異,使兩者在具體的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)實(shí)施過程的側(cè)重點(diǎn)、審計(jì)報(bào)告類型等方面存在實(shí)質(zhì)性差異。在技術(shù)層面,兩者審計(jì)模式、程序、方法等存又有相通之處。因此,內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以進(jìn)行整合,但是要注意兩者的異同,避免混淆內(nèi)部控制審計(jì)和報(bào)表審計(jì)中的控制測試。
參考文獻(xiàn)
[1]財(cái)政部,證監(jiān)會,審計(jì)署,銀監(jiān)會,保監(jiān)會.企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引[J].2010,4.
關(guān)鍵詞 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì) 內(nèi)部控制審計(jì) 比較分析 優(yōu)點(diǎn)
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)的過程中有很多的不同,但是二者又有著密切的聯(lián)系,在審計(jì)的過程中,降低審計(jì)的成本,提高審計(jì)的效率是審計(jì)的目標(biāo)和發(fā)展的方向。通過對兩者審計(jì)方法的比較,分別分析其審計(jì)方法,從而不斷提高我國審計(jì)工作的效率。
一、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的不同之處
1.1審計(jì)的對象不同
由于審計(jì)對象所呈現(xiàn)出的形式是不同的,財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)對象是財(cái)務(wù)的使用狀況以及業(yè)績,而內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)對象是控制審計(jì)的過程以及審計(jì)的結(jié)果。兩種審計(jì)方法的審計(jì)對象不同,使得審計(jì)的重點(diǎn)和審計(jì)的結(jié)果也不同,每個審計(jì)方法都有其優(yōu)點(diǎn),相關(guān)企業(yè)可以根據(jù)企業(yè)發(fā)展的實(shí)際情況,來選擇適合自己的審計(jì)方法。
1.2審計(jì)的目標(biāo)不同
在審計(jì)的過程中,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)也是不同的,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)主要是發(fā)表關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的意見,對財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)編制進(jìn)行監(jiān)督,而內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)是發(fā)表內(nèi)部控制有效性的相關(guān)意見。兩種審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)不同,各自發(fā)揮著其具有的優(yōu)點(diǎn),通過對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)發(fā)表意見,可以很好的掌握企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的方向和內(nèi)容,起到了監(jiān)督管理的作用,避免了舞弊現(xiàn)象的發(fā)生,使企業(yè)整體的管理水平都更加的正規(guī),企業(yè)也朝著可以獲得更多利益的方向發(fā)展。對內(nèi)部控制有效性的審計(jì),可以分析出經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的可行性和必要性,保障了企業(yè)發(fā)展的目標(biāo)。雖然財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)不同,但是都可以對企業(yè)的管理做出貢獻(xiàn),是企業(yè)發(fā)展過程中必不可少的。
1.3審計(jì)的業(yè)務(wù)類型不同
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)業(yè)務(wù)類型是不同的,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對責(zé)任方的審計(jì)業(yè)務(wù),而內(nèi)部控制審計(jì)為責(zé)任方鑒證的審計(jì)業(yè)務(wù)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對財(cái)務(wù)應(yīng)用的情況直接發(fā)表意見的,并且在發(fā)表意見的過程中,是需要提及責(zé)任方制定的財(cái)務(wù)報(bào)表的,以便于審計(jì)過程的進(jìn)行。內(nèi)部控制審計(jì)是針對企業(yè)運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)的,不需要提及財(cái)務(wù)管理情況,也不用發(fā)表自己對于責(zé)任方管理財(cái)務(wù)的意見。所以,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的鑒證業(yè)務(wù)是有很大的區(qū)別的,相關(guān)單位可以結(jié)合自己的發(fā)展需要,采取適當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法。
二、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的相同之處
2.1審計(jì)的程序是相同的
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)程序都是對被審計(jì)單位進(jìn)行解和的評價(jià)過程,在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,財(cái)務(wù)報(bào)表師在充分了解了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)運(yùn)行情況之后,要準(zhǔn)備好審計(jì)的進(jìn)行程序,做好財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)編制的監(jiān)督工作,在內(nèi)部控制審計(jì)的程序中,審計(jì)員通過對被審計(jì)單位的充分控制了解,來保障審計(jì)程序的順利進(jìn)行。
2.2審計(jì)的取證方法是相同的
審計(jì)證據(jù)的提取,是審計(jì)工作的基礎(chǔ),是審計(jì)師通過審計(jì)過程得出審計(jì)結(jié)果的重要步驟,在審計(jì)過程中所要用到的信息的全部來源,獲取證據(jù)的方法可以通過訪問、檢查等方式獲得相關(guān)的證據(jù)。在獲取證據(jù)的時(shí)候,審計(jì)人員也要講究訪問和檢查的方式,從而來使被審計(jì)人員積極的配合審計(jì)工作的進(jìn)行。內(nèi)部控制審計(jì)的獲取證據(jù)的方法和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的取證方法是相同的,兩種審計(jì)取證的方法都是非常可行和高效的,提高了審計(jì)工作的水平,節(jié)省了審計(jì)的成本投入。
三、總結(jié):
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)是兩種非常重要的審計(jì)方法,行使著很好的監(jiān)督權(quán)利,是規(guī)范企業(yè)運(yùn)行的重要措施。很多企業(yè)的發(fā)展過程中,都會有不符合要求的現(xiàn)象出現(xiàn),這時(shí)就需要審計(jì)工作人員對其進(jìn)行嚴(yán)格的取證和調(diào)查,及時(shí)幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)自身的不足,并及時(shí)的改正,規(guī)范其經(jīng)營的方式。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)雖然在審計(jì)的目標(biāo)以及審計(jì)的業(yè)務(wù)類型上都是不同的,但是都可以有效的完成審計(jì)工作,通過不同的任務(wù)劃分,節(jié)省了審計(jì)的投入,帶來了更加高效的審計(jì)效率,是我國審計(jì)工作不斷提高的重要方式。由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)程序上和審計(jì)的取證方法是相同的,也提高了審計(jì)工作進(jìn)展的速度,使其更好的行使自身的權(quán)益,無論哪種審計(jì)方法,都是非常高效的。
參考文獻(xiàn):
財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)主要是財(cái)務(wù)信息的可信度并且降低財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)使用者信息風(fēng)險(xiǎn)的一種借鑒方式,同過這樣的見解中了解到現(xiàn)在的形式,在借鑒中理解是十分重要的。從第一步的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在到內(nèi)部的審計(jì),這樣的方式都是使財(cái)務(wù)報(bào)表更加具備準(zhǔn)確性,使財(cái)務(wù)報(bào)表的思路清晰明了。
(一)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中所遇到的問題
在財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)過程中都會遇到各種各樣的問題,而這些問題的存在都沒有更好的解決辦法,使問題一直存在,造成潛在的危險(xiǎn)。通過對實(shí)際中的現(xiàn)狀進(jìn)行了解總結(jié)出主要存在問題是,報(bào)表在審計(jì)的過程中,沒有關(guān)注細(xì)節(jié),使審計(jì)工作沒有更加細(xì)致的審查,造成嚴(yán)重的影響。
(二)在內(nèi)部控制審計(jì)中存在的嚴(yán)重問題
在審計(jì)工作中內(nèi)部的審核中更是存在嚴(yán)重紊亂的跡象,在內(nèi)部的審計(jì)中,相互之間沒有更好的監(jiān)督方式,使問題一直存在。判斷內(nèi)部控制是否存在重大缺陷是以控制能否及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯報(bào)為依據(jù)的,但是,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)中對于重要性水平的判斷上出現(xiàn)嚴(yán)重問題。
(三)在思路和實(shí)踐中所遇到的困難
財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)中思路不清晰是主要問題,在思路不明確的情況下就將繼續(xù)在實(shí)踐中實(shí)施,迫使審計(jì)工作的嚴(yán)密性受到嚴(yán)重的影響。將兩種思路在整合的過程中沒有更加有效的整合方案,使整合的思路更加混亂,在實(shí)踐中得不到更好的運(yùn)用。
2解決財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)中問題并提出解決意見和有效措施
財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)工作的重要性,能在實(shí)踐中更好的體現(xiàn)出其所存在的意義,使財(cái)務(wù)的管理更加清晰,財(cái)務(wù)的運(yùn)用情況能得到更好的提升。在實(shí)踐當(dāng)中,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的思路進(jìn)行整合時(shí),將思路更加清晰化,使一個完整的思路能在實(shí)踐中更好的運(yùn)用。
(一)對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作了解
在財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)中,解決問題的主要手段為:在對報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中,要對報(bào)表中的每一項(xiàng)都要嚴(yán)格細(xì)致的審查,從任務(wù)中分析這一項(xiàng)中是否存在哪些問題,在對報(bào)表中的任務(wù)有不同意見時(shí),應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部審計(jì)中進(jìn)行提出,并且標(biāo)明原因,為更好的分析原因做好鋪墊。
(二)解決內(nèi)部控制審計(jì)工作的思路
在內(nèi)部審計(jì)的工作中,相互之間的審計(jì)的過程中,要對每項(xiàng)任務(wù)都要細(xì)致的檢查審閱,并從中找到所存在的潛在問題,將問題在內(nèi)部中提出,通過討論的方式對所存在的問題給出合理的解決意見。在內(nèi)部審計(jì)過程中相互之間不能進(jìn)行包庇,有問題就要進(jìn)行提出,使問題能更加及時(shí)的得到解決,將問題滅殺在萌芽中。
(三)整合思路及實(shí)踐的有效措施
風(fēng)險(xiǎn)評估是整合的基礎(chǔ),在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,注冊會計(jì)師應(yīng)充分識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn),以設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序應(yīng)對評估的錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn),要做到相互彌補(bǔ),使工作的過程中能更好的完成審計(jì)工作。在整合的思路的中要考慮兩種思路在整合的過程中存在哪些弊端,將弊端能夠得到有效的解決。整合的思路要清晰,思路要遵循審計(jì)工作的重要思想來定制,將審計(jì)工作中的重點(diǎn)都在思路中清晰的體現(xiàn)出來,使思路更加具有實(shí)踐性,能在實(shí)踐的工作中得到更好的運(yùn)用,在實(shí)踐中更加有效的體現(xiàn)出思路整合的重要性。在實(shí)踐中要不斷改進(jìn)思路中所存在的問題,從實(shí)踐中能更好的觀察出思路問題,將這樣的問題給出合理的解決措施,使思路更加完整,并且在實(shí)踐中更是起到關(guān)鍵的作用。
對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)進(jìn)行透徹的理解,才能從實(shí)際出發(fā),制定出相應(yīng)的審計(jì)措施,從而達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)。針對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的,相關(guān)資料已經(jīng)有明確規(guī)定,主要是對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由于舞弊或者錯誤而導(dǎo)致的重大錯報(bào)獲取合理保證。由于注冊會計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中,接觸到的醫(yī)院規(guī)模不同、管理水平不同,內(nèi)部控制也存在很大的差異性,因此,在對審計(jì)工作進(jìn)行戰(zhàn)略制定時(shí),注冊會計(jì)師一定要將該醫(yī)院的實(shí)際情況進(jìn)行詳細(xì)的了解,重點(diǎn)關(guān)注醫(yī)院的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及其運(yùn)行的有效性,關(guān)注大額資金在使用之前是否經(jīng)過相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的一致同意。同時(shí),在審計(jì)的過程中,為了能夠?qū)徲?jì)目標(biāo)充分實(shí)現(xiàn),對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作需要通過檢查記錄或文件、觀察、詢問,從而進(jìn)行重新計(jì)算、重新執(zhí)行,以免出現(xiàn)審計(jì)錯誤的情況。
對審計(jì)范圍和重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行嚴(yán)格把控
此處所提到的審計(jì)范圍主要包括時(shí)間范圍、空間范圍和內(nèi)容范圍。其中最重要的要屬內(nèi)容范圍,醫(yī)院審計(jì)中所涉及到的內(nèi)容范圍是指反映該醫(yī)院在某一特定的時(shí)間內(nèi)的具體財(cái)務(wù)情況和某一會計(jì)期間的收人費(fèi)用、現(xiàn)金流量、預(yù)算收支執(zhí)行情況等相關(guān)的書面文件。注冊會計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)之前,對所審計(jì)的范圍必須有一個全方面的掌握,以免出現(xiàn)重復(fù)審計(jì)和審計(jì)遺漏的現(xiàn)象。同時(shí),在對審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域進(jìn)行確定的時(shí)候,注冊會計(jì)師必須根據(jù)該醫(yī)院所處的行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素環(huán)境、被審計(jì)醫(yī)院的性質(zhì)與主要業(yè)務(wù)活動、會計(jì)政策的選擇與運(yùn)用、被審計(jì)醫(yī)院的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)等因素,來對其進(jìn)行綜合性評估,從而根據(jù)評估得到的結(jié)果進(jìn)行審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域的定位工作。其中,對于醫(yī)院內(nèi)部控制的有效性檢查,醫(yī)院固定資產(chǎn)尤其是大型醫(yī)療設(shè)備的購置、使用、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢,醫(yī)院成本核算,費(fèi)用的歸集與分?jǐn)偅t(yī)院收人的資金來源,取消藥品加成后減少的收人數(shù)額,醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行情況等方面,將會成為醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域。
熟練醫(yī)院業(yè)務(wù)流程與會計(jì)核算特點(diǎn)
注冊會計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中,應(yīng)該對被審計(jì)醫(yī)院的各項(xiàng)重大業(yè)務(wù)進(jìn)行全面的了解,并且進(jìn)行系統(tǒng)的分析,從而發(fā)現(xiàn)其中可能存在的內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié);同時(shí),隨著公立醫(yī)院制度內(nèi)部控制制度的不斷改革和完善,許多原有的制度都會被新制度所更換,比如說補(bǔ)償機(jī)制改革和財(cái)務(wù)會計(jì)制度改革以后,公立醫(yī)院的補(bǔ)償渠道也會逐步發(fā)生改變,會由原本的服務(wù)收費(fèi)、藥品加成收人和財(cái)政補(bǔ)助三個渠道,改為服務(wù)收費(fèi)和則政補(bǔ)助兩個渠道。從而,醫(yī)院會計(jì)核算的形式也會從過去的不強(qiáng)調(diào)成本核算到要求單病種成本核算,從過去的財(cái)務(wù)報(bào)表體系過渡到新的財(cái)務(wù)報(bào)表體系。因此,注冊會計(jì)師在對相關(guān)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候,會面臨很大的挑戰(zhàn)。
醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中應(yīng)該注意的問題
隨著社會的發(fā)展,為了能夠順應(yīng)時(shí)代的發(fā)展腳步,國家財(cái)政部必然會對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作進(jìn)行不斷的改革。比如2009年8月12日所印發(fā)了《醫(yī)院會計(jì)制度》,其中就針對醫(yī)院會計(jì)制度做出了新的制定。因此,為了能夠?qū)⑨t(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)工作做好,注冊會計(jì)師應(yīng)該對醫(yī)院會計(jì)制度的新動向、新特點(diǎn)和新變化及時(shí)了解和掌握,除此之外,還要明確由于新制度給注冊會計(jì)師審計(jì)服務(wù)帶來的新影響和新要求,從而提升自己的專業(yè)水平和素養(yǎng)。
注冊會計(jì)師對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)已有兩個年頭,面對這一新業(yè)務(wù),須從以下三方面做起。
一、研讀會計(jì)制度,打好審計(jì)基礎(chǔ)
《醫(yī)院會計(jì)制度》是各級公立醫(yī)院組織會計(jì)工作所應(yīng)遵循的規(guī)則、方法和程序,也是注冊會計(jì)師醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所應(yīng)執(zhí)行的主要依據(jù)。只有熟知制度,才難找出充分依據(jù)來確認(rèn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否存在由于舞弊或錯誤導(dǎo)致的重大錯報(bào)。2010年12月31日,財(cái)政部會同衛(wèi)生部頒發(fā)了新修訂的醫(yī)院會計(jì)制度,對1998年的制度進(jìn)行了多處重大調(diào)整,并明確新修訂的醫(yī)院會計(jì)制度于2011年7月1日起在改革國家聯(lián)系試點(diǎn)城市公立醫(yī)院執(zhí)行,2012年1月1日起在全國執(zhí)行。注冊會計(jì)師掌握現(xiàn)行制度,要掌握以下9個要點(diǎn):
一是新制度要求醫(yī)院全面計(jì)提固定資產(chǎn)折舊(圖書除外)。不僅要求醫(yī)院在首次執(zhí)行日要對固定資產(chǎn)計(jì)提折舊,而且要求對已經(jīng)入賬的全部在用固定資產(chǎn)追溯計(jì)提折舊。二是新制度增設(shè)了“零余額賬戶用款額度”和“財(cái)政應(yīng)返還額度”兩個會計(jì)科目,用以規(guī)范國家投資醫(yī)院與國庫集中支付相關(guān)的會計(jì)核算。三是新制度要求醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表要同時(shí)體現(xiàn)預(yù)算和財(cái)務(wù)兩種信息。四是新制度將科教資金納入收支管理,明確對科教資金的收支作如下會計(jì)處理:醫(yī)院取得的科研、教學(xué)項(xiàng)目資金通過“財(cái)政補(bǔ)助收入”、“科教項(xiàng)目收入”科目核算,醫(yī)院使用科研、教學(xué)項(xiàng)目資金所發(fā)生的支出通過“財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出”、“科教項(xiàng)目支出”科目核算,醫(yī)院留待下期繼續(xù)使用的科研、教學(xué)結(jié)轉(zhuǎn)資金通過“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)(余)”、“科教項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)(余)”科目核算。五是新制度對醫(yī)院成本核算的要求更高。新制度一方面通過“在加工物資”科目,對醫(yī)院自制物資的成本項(xiàng)目、成本歸集和核算方法做了詳細(xì)要求;另一方面要求醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費(fèi)按照成本核算對象(如科室成本、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本、病種成本等)進(jìn)行歸集和分配,計(jì)算出總成本和單位成本。最后要求在財(cái)務(wù)情況說明書中呈報(bào)一系列的成本報(bào)表,把醫(yī)院各種各樣不同層面、不同角度的成本通過這一系列的成本報(bào)表展示出來。六是將基本建設(shè)項(xiàng)目納入醫(yī)院會計(jì)“大賬”。七是配合新醫(yī)改,藥品收支不再單獨(dú)核算。即:新制度將原制度下的“醫(yī)療收入”與“藥品收入”兩個科目合并為“醫(yī)療收入”一個科目,將“醫(yī)療支出”與“藥品支出”兩個科目合并為“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”一個科目。八是新制度增加了現(xiàn)金流量表和財(cái)政補(bǔ)助收支情況表以及一系列的成本報(bào)表。報(bào)表體系變得比較完整,與企業(yè)的會計(jì)報(bào)表已經(jīng)非常相似。九是各公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)按照新制度規(guī)定做好新舊制度的銜接。如對本單位的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行全面清查、盤點(diǎn)和核實(shí);按照新制度要求設(shè)立新賬等。
二、把握醫(yī)院特點(diǎn),用好審計(jì)方法
醫(yī)院是以提供醫(yī)療、衛(wèi)生、護(hù)理等服務(wù)為主要內(nèi)容的醫(yī)療機(jī)構(gòu),其在業(yè)務(wù)活動、資金管理方式等方面,都與企業(yè)有著顯著的不同,并且各醫(yī)院之間在其規(guī)模、科室設(shè)置、病種種類各有不同,業(yè)務(wù)流程也有所差異,因此,審計(jì)人員不能完全照搬企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一套程序與方法。比如說,我們對企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),首先是進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估,看委托方是否存在重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),對方講不講誠信,從而確定能不能接受委托。可對醫(yī)院進(jìn)行報(bào)表審計(jì),就無需這樣做了。一是因?yàn)獒t(yī)院與企業(yè)在性質(zhì)上不一樣,醫(yī)院是事業(yè)單位性質(zhì),事業(yè)單位是不以盈利為直接目的的,其工作成果與價(jià)值不直接表現(xiàn)或主要不表現(xiàn)為可以估量的物質(zhì)形態(tài)或貨幣形態(tài),而企業(yè)則以盈利為直接目的,用虛假財(cái)務(wù)信息欺騙投資者的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生,因此對待企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),首先要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估。二是因?yàn)獒t(yī)院報(bào)表審計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)不一樣,醫(yī)院報(bào)表審計(jì)屬于公益性組織機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表引入第三方(注冊會計(jì)師)審計(jì),是一項(xiàng)新業(yè)務(wù),大家都在爭吃這塊蛋糕,而企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是一項(xiàng)法定的老業(yè)務(wù),如果,完全照搬對企業(yè)進(jìn)行報(bào)表審計(jì)的那一套程序與方法,來對待醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),就會走彎路,影響審計(jì)時(shí)間和效果。把握好適合醫(yī)院特點(diǎn)的審計(jì)方法,緊緊抓住醫(yī)院報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和重點(diǎn)范圍,才能在很短的時(shí)間內(nèi)迅速地開展審計(jì)工作,才能確保審計(jì)質(zhì)量。這就要求我們:
一要適應(yīng)新業(yè)務(wù)的特點(diǎn),重視與被審計(jì)單位溝通。二要采用審閱法總體上判斷被審醫(yī)院是否按事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則、《醫(yī)院會計(jì)制度》以及國家其他有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定,進(jìn)行正確的會計(jì)核算。三要結(jié)合醫(yī)院具體業(yè)務(wù)事項(xiàng)的特點(diǎn),采用核對法審計(jì)被審醫(yī)院的重大財(cái)務(wù)收支事項(xiàng)是否合規(guī)、合法、準(zhǔn)確。四要結(jié)合現(xiàn)行醫(yī)藥行業(yè)藥品銷售回扣現(xiàn)象比較嚴(yán)重的特殊性,采用詢查法審計(jì)被審醫(yī)院是否存在私設(shè)“小金庫”等嚴(yán)重違法亂紀(jì)事項(xiàng)。要進(jìn)行個別調(diào)查和了解,從而收集到有價(jià)值的線索,然后再深入調(diào)查,從中發(fā)現(xiàn)重要問題。
二、完善內(nèi)部控制審計(jì),提高審計(jì)質(zhì)量
1.擴(kuò)大重點(diǎn)審計(jì)范圍由于我國內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)開展的時(shí)間較晚,目前還處于實(shí)施的初步階段,特別是在當(dāng)前內(nèi)部控制環(huán)境對內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)實(shí)施不利的情況下,更應(yīng)該加大對重點(diǎn)審計(jì)范圍。我國企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施的目的是為了起到對管理者監(jiān)督的作用,從而確保企業(yè)能夠健康的發(fā)展,所以內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)的審計(jì)重點(diǎn)需要找出內(nèi)部控制制度的漏洞和不足之處,同時(shí)還要根據(jù)行業(yè)和企業(yè)規(guī)模的不同,制定不同的審計(jì)計(jì)劃,同時(shí)可以將與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)的重點(diǎn)范圍,同時(shí)還要對其他內(nèi)部控制信息加強(qiáng)審計(jì)。
2.吸取別國經(jīng)驗(yàn)與創(chuàng)新審計(jì)方法內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)最早由美國開始實(shí)施,所以目前各國內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則都是以美國為范本而制定的,這就需要我們在內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)施過程中要做好吸收和借鑒工作,趨利避害,做好提前預(yù)防工作。目前經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展步伐不斷加大,但這并不意味著全球內(nèi)部控制控制或是內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則都要具有一致性,其實(shí)在具體實(shí)務(wù)中,企業(yè)內(nèi)部控制制度都是針對企業(yè)自身的特點(diǎn)制定的,所以差異性較大,這就決定了企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)也不可能都如出一轍。所以在目前這種情況下,我國企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)需要根據(jù)我國的實(shí)際國情,制定與我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)相符合的內(nèi)部控制系統(tǒng)審計(jì)準(zhǔn)則,這親不僅有利于我國企業(yè)內(nèi)部控制制度的健康刀菜,而且對于降低社會成本也具有積極的意義。
(一)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合的必要性
1.降低審計(jì)成本,節(jié)約相關(guān)費(fèi)用
從審計(jì)費(fèi)用的角度考慮,在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí),由于其作為一種新興的審計(jì)業(yè)務(wù),審計(jì)技術(shù)和相關(guān)理論等不夠成熟,所以執(zhí)行的成本較高。相比較而言,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在理論和實(shí)踐上已發(fā)展的比較成熟,審計(jì)成本較為固定。因此,該背景下,將兩者進(jìn)行整合審計(jì)可以使審計(jì)人員更加合理的分配審計(jì)資源,進(jìn)而降低被審計(jì)單位的成本和費(fèi)用。
2.避免被審計(jì)單位重復(fù)提供證據(jù)
由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)程序?qū)嵤┻^程中有很大程度上的一致性,若由同一家會計(jì)師事務(wù)所將兩者進(jìn)行整合審計(jì),就可以避免被審計(jì)單位被重復(fù)取證,大大減少了被審計(jì)單位為配合審計(jì)工作而增加的工作量。
3.兩種審計(jì)要求時(shí)間上的一致性
根據(jù)我國目前的法律要求,企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)要在同一時(shí)期完成并公布,若被審計(jì)單位聘請不同的會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行審計(jì),則無論從審計(jì)時(shí)間的法定要求和成本以及工作的協(xié)調(diào)性來考慮都是不可取的,而整合審計(jì)相比較而言則更加具有實(shí)施的基礎(chǔ)。
(二)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合的可行性
1.業(yè)務(wù)的性質(zhì)和類型相同
根據(jù)我國現(xiàn)行的法律法規(guī),注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)類型包括兩類:鑒證業(yè)務(wù)和其他相關(guān)服務(wù)。而鑒證業(yè)務(wù)又可以劃分為直接報(bào)告業(yè)務(wù)和基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)。眾所周知,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)均屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的,合理保證的審計(jì)業(yè)務(wù),這是兩者可以進(jìn)行整合的基礎(chǔ)之一。
2.兩種審計(jì)的工作成果可相互利用,降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在工作內(nèi)容上有很多相近的地方,因此,通過相互利用這兩者審計(jì)業(yè)務(wù)的有關(guān)成果,能夠更有效的增加整合的可行性,提高審計(jì)質(zhì)量和效果。例如,在整合審計(jì)中,注冊會計(jì)師可以從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的一些企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷,以便為內(nèi)部控制審計(jì)提供有關(guān)線索。而在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,注冊會計(jì)師可以通過有關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)中對控制缺陷的相關(guān)結(jié)論評估相應(yīng)的錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
3.兩者都體現(xiàn)了自上而下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要方法,在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中,審計(jì)人員以風(fēng)險(xiǎn)評估識別為起點(diǎn),通過自上而下的審計(jì)模式,以達(dá)到提高審計(jì)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí),通過評估企業(yè)的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)后,將工作的重心從被審計(jì)單位層面的控制逐漸轉(zhuǎn)移到相關(guān)交易、重大賬戶及列報(bào)中來。而進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí),注冊會計(jì)師也應(yīng)采取自上而下的審計(jì)模式,以識別被審計(jì)單位整體風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)。這種審計(jì)方法能有效地把握高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域,更加合理分配審計(jì)的資源。
二、我國企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)存在的問題
(一)我國內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行整合審計(jì)的相關(guān)理論不足
與西方國家相比,我國的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則較晚,內(nèi)部控制審計(jì)尚處于初級的探索階段。在出臺的有關(guān)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范》中,盡管提出了整合審計(jì)的概念,鼓勵整合審計(jì),但對于有關(guān)整合審計(jì)的指南和操作規(guī)范,國內(nèi)并沒有相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。且國內(nèi)學(xué)者對于研究整合審計(jì)的文獻(xiàn)較少,特別是缺乏實(shí)證研究和審計(jì)業(yè)務(wù)方面的意見。
(二)實(shí)施審計(jì)的成本較高,導(dǎo)致企業(yè)參與審計(jì)積極性不高
目前,我國企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的費(fèi)用呈逐年上升趨勢,企業(yè)作為一種盈利組織,必然會考慮成本效益原則。若公司不能從出具規(guī)范的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告中獲得足夠的收益以彌補(bǔ)付出的成本,則企業(yè)進(jìn)行整合審計(jì)的動力就不高,甚至可能只進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)而不聘請會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì),或者進(jìn)行內(nèi)部控制審核降低業(yè)務(wù)的保證程度以減少付費(fèi)。
(三)會計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)的質(zhì)量控制有待完善,執(zhí)業(yè)人員的能力還有待提高
當(dāng)前,由于我國開始內(nèi)部控制審計(jì)的時(shí)間較短,多數(shù)會計(jì)師事務(wù)所仍然處于探索期,注冊會計(jì)師們大多缺乏對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合審計(jì)的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn),從而導(dǎo)致了當(dāng)前整合審計(jì)的效率不高,并且我國大部分會計(jì)師事務(wù)所也沒有建立起有關(guān)整合審計(jì)的質(zhì)量控制體系,多數(shù)審計(jì)人員在有關(guān)內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)上,明顯缺乏經(jīng)驗(yàn),進(jìn)而導(dǎo)致整合審計(jì)報(bào)告不具有說服力。
三、完善我國企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)的建議
(一)完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)的理論
整合審計(jì)是未來審計(jì)工作的必然趨勢,要不斷推廣和加強(qiáng)整合審計(jì)在我國的應(yīng)用,完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)方面的理論,以便為我國審計(jì)人員今后開展整合審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)提供理論指導(dǎo)和切實(shí)可行的建議。同時(shí),我們要積極借鑒發(fā)達(dá)國家的成功經(jīng)驗(yàn),加強(qiáng)有關(guān)整合審計(jì)的立法工作,制定一套操作規(guī)范的,內(nèi)容詳實(shí)的整合審計(jì)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。
(二)加強(qiáng)整合審計(jì)工作的宣傳與引導(dǎo)
二、整合審計(jì)的意義
從了解企業(yè)的內(nèi)部控制作為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一個過程和關(guān)鍵審計(jì)程序,到今天會計(jì)師事務(wù)所要對企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì),并發(fā)表獨(dú)立的審計(jì)意見,足見企業(yè)的內(nèi)部控制對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表以及企業(yè)整體發(fā)展水平和未來發(fā)展前景的重要性。有效的內(nèi)部控制在減少舞弊、加強(qiáng)企業(yè)管理水平甚至提升業(yè)績方面能夠發(fā)揮較大的作用,這也是內(nèi)部控制審計(jì)產(chǎn)生的原因。內(nèi)部控制審計(jì)是保證企業(yè)內(nèi)部控制有效性的關(guān)鍵環(huán)節(jié);內(nèi)部控制審計(jì)是與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)平行的均屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的合理保證的鑒證業(yè)務(wù)。對于企業(yè)而言,年末要接受雙重審計(jì),考慮到成本效益原則,整合審計(jì)是符合其利益的最佳選擇。而對于會計(jì)師事務(wù)所而言,內(nèi)控審計(jì)通過恰當(dāng)?shù)馁Y源整合及了解與評價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制,從而實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)評估的目的,突出風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn),提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的效率和效果。總之,二者終極目標(biāo)均是提高財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可信性,有效的內(nèi)部控制可以合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯報(bào)。內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以利用彼此的工作,注冊會計(jì)師在審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需獲得的信息很大程度上依賴對內(nèi)部控制有效性的結(jié)論,利用內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間及范圍,并利用該結(jié)果來支持分析性程序中所使用的信息的完整性與準(zhǔn)確性。在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí),注冊會計(jì)師需慎重考慮識別出的控制缺陷。實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時(shí),注冊會計(jì)師需要評估財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)問題的影響,最重要的是,需要考慮發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)對應(yīng)的關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制有效性。因此,在整合審計(jì)過程中獲取的審計(jì)證據(jù)可以相互印證和利用,對兩種審計(jì)進(jìn)行整合,可以有效的利用審計(jì)資源實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo),提高審計(jì)質(zhì)量。
三、會計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)的有效性
1、對于之前會計(jì)師事務(wù)所單純實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言,整合審計(jì)則是加入了內(nèi)控審計(jì)的內(nèi)容,而整合審計(jì)所起到的“1+1>2”的效果也因此產(chǎn)生。內(nèi)控審計(jì)通過恰當(dāng)?shù)馁Y源整合及了解與評價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制,從而實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)評估的目的,突出風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn),提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的效率和效果。筆者認(rèn)為,整合審計(jì)確實(shí)可以起到節(jié)約審計(jì)成本的作用,但是,在內(nèi)控審計(jì)過程中,通過對企業(yè)內(nèi)部控制,包括企業(yè)層面的組織結(jié)構(gòu)、企業(yè)戰(zhàn)略、企業(yè)文化、社會責(zé)任等及具體業(yè)務(wù)層面流程的了解,從而識別出內(nèi)部控制缺陷。通過對內(nèi)部控制缺陷的分析和評價(jià),識別重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),并評估其對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響,從而指導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)計(jì)劃和策略,這是整合審計(jì)相對于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言最重要的貢獻(xiàn)和作用。為突出表現(xiàn)整合審計(jì)的優(yōu)越性和有效性,筆者將以不同業(yè)務(wù)流程為例,具體說明整合審計(jì)過程中,內(nèi)控審計(jì)對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所起到的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作用。
2、從工程項(xiàng)目流程看在建工程核算與企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)
A公司作為化工企業(yè),工程項(xiàng)目較多,且具有規(guī)模大、投資時(shí)間長的特點(diǎn)。針對不同類型的工程項(xiàng)目,又進(jìn)一步分為基建項(xiàng)目、技改項(xiàng)目和大修項(xiàng)目。在對其工程項(xiàng)目進(jìn)行內(nèi)控了解時(shí)發(fā)現(xiàn),A公司出現(xiàn)個別技改項(xiàng)目最終按基建項(xiàng)目進(jìn)行驗(yàn)收和管理;個別小型基建項(xiàng)目最終竣工驗(yàn)收時(shí)總投資金額翻番,變?yōu)橹行突?xiàng)目。出現(xiàn)上述情況的原因多種,如:個別項(xiàng)目由于初步設(shè)計(jì)不到位,導(dǎo)致在后續(xù)施工過程中發(fā)現(xiàn)基建工程不能達(dá)到預(yù)期目的,從而進(jìn)行二次設(shè)計(jì),增加、刪除或修改某項(xiàng)設(shè)計(jì),以至于基建成本增加;個別項(xiàng)目由于時(shí)間緊迫,出現(xiàn)“三邊工程”,即存在邊勘測邊設(shè)計(jì)邊施工的現(xiàn)象,由于缺乏嚴(yán)格的初步設(shè)計(jì)和概預(yù)算管理,導(dǎo)致工程成本難以有效控制。當(dāng)然,針對初步設(shè)計(jì)不到位情況產(chǎn)生的原因,審計(jì)人員進(jìn)一步追查,則可能發(fā)現(xiàn)初設(shè)評審工作或施工圖會審會議流于形式、設(shè)計(jì)單位的選擇未履行相關(guān)程序、設(shè)計(jì)變更審批程序不到位等控制缺陷,甚至要考慮在工程項(xiàng)目管理過程中是否存在舞弊嫌疑。因此,在對A公司工程項(xiàng)目流程的內(nèi)部控制進(jìn)行了解和評價(jià)后可知,其財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中,在建工程科目核算的準(zhǔn)確性認(rèn)定將作為重點(diǎn)關(guān)注項(xiàng)目,在建工程科目是否存在高估資產(chǎn)的可能,是否存在費(fèi)用化項(xiàng)目資本化處理的可能,是否應(yīng)對某項(xiàng)在建工程計(jì)提減值準(zhǔn)備等等,都是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中必須要考慮的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。同時(shí),A公司存在大額貸款,現(xiàn)金流緊張;而工程項(xiàng)目投資大,項(xiàng)目周期長、項(xiàng)目管理不規(guī)范,使得部分投資資金未能得到有效利用,無疑反應(yīng)出公司資產(chǎn)管理及運(yùn)營存在風(fēng)險(xiǎn)。
3、從生產(chǎn)管理流程看成本核算
B公司主要生產(chǎn)焦炭、甲醇、粗苯等化工產(chǎn)品。在對其生產(chǎn)流程進(jìn)行了解后得知,B公司生產(chǎn)部門每天編制生產(chǎn)日報(bào),每月編制生產(chǎn)月報(bào),并向財(cái)務(wù)部門報(bào)送。財(cái)務(wù)人員根據(jù)生產(chǎn)月報(bào)反映的生產(chǎn)數(shù)量,確認(rèn)產(chǎn)成品的產(chǎn)量并結(jié)轉(zhuǎn)生產(chǎn)成本。生產(chǎn)日報(bào)中,各產(chǎn)品的日產(chǎn)量由生產(chǎn)班組人員根據(jù)計(jì)量儀器統(tǒng)計(jì)得出;而為避免產(chǎn)品由于揮發(fā)等正常性損耗對月產(chǎn)量的影響,B公司生產(chǎn)部在編制生產(chǎn)月報(bào)時(shí),根據(jù)月初結(jié)存量、本月發(fā)出量與盤點(diǎn)的期末結(jié)存量,倒擠得出該類產(chǎn)品的月產(chǎn)量。因此,B公司生產(chǎn)部門存貨管理表現(xiàn)一貫優(yōu)秀,即盤點(diǎn)的產(chǎn)成品結(jié)存量與生產(chǎn)月報(bào)反映的結(jié)存數(shù)始終相符。如果未關(guān)注生產(chǎn)部門日報(bào)表中的產(chǎn)量月累計(jì)數(shù)、計(jì)量儀器顯示的月產(chǎn)量數(shù)與生產(chǎn)月報(bào)倒扎的月產(chǎn)量之間的差異,并進(jìn)行對比分析;直接根據(jù)生產(chǎn)月報(bào)反映的生產(chǎn)數(shù)量,確認(rèn)產(chǎn)成品的產(chǎn)量,那么B公司的資產(chǎn)管理堪憂。生產(chǎn)過程中的非正常損失及產(chǎn)成品管理過程中的非正常損耗將在企業(yè)看似規(guī)范的管理中被隱藏。筆者認(rèn)為,在目前各公司財(cái)務(wù)基本實(shí)現(xiàn)電算化核算的大背景下,會計(jì)師事務(wù)所對生產(chǎn)成本的審計(jì),依舊重點(diǎn)依靠對其成本的重新計(jì)算,已不容易發(fā)現(xiàn)成本核算的問題所在。然而,在內(nèi)控審計(jì)過程中,公司關(guān)鍵控制點(diǎn)的缺失,生產(chǎn)管理流程中存在的重大缺陷,無疑為同時(shí)進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供了審計(jì)指引方向。
4、從企業(yè)戰(zhàn)略變化看財(cái)務(wù)報(bào)表層面風(fēng)險(xiǎn)評估
公司層面的內(nèi)部控制一般情況下不易發(fā)生較大規(guī)模的調(diào)整和改變,然而,公司層面的內(nèi)部控制一旦發(fā)生調(diào)整和改變,大多將會對公司業(yè)務(wù)流程層面造成重大影響。因此,公司層面內(nèi)部控制的變化,直接影響注冊會計(jì)師進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表整體風(fēng)險(xiǎn)評估,包括考慮會計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng),以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)是否適當(dāng)?shù)鹊龋瑥亩M(jìn)一步影響財(cái)務(wù)核算以及財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。C公司主要以生產(chǎn)和銷售電子產(chǎn)品、軟件開發(fā)及提供技術(shù)服務(wù)及技術(shù)咨詢等業(yè)務(wù)。上年底,該公司對其業(yè)務(wù)流程進(jìn)行了梳理,并對內(nèi)部控制進(jìn)行重新設(shè)計(jì),主要表現(xiàn)為組織架構(gòu)和企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的轉(zhuǎn)變。C公司以前年度銷售電子產(chǎn)品的收入占其總收入的比重較大,由于近年來IT產(chǎn)業(yè)的迅猛發(fā)展,市場上電子產(chǎn)品更新?lián)Q代較快,產(chǎn)品差異化程度逐漸降低,利潤空間逐步縮小,因此,為發(fā)展新的利潤增長點(diǎn),C公司在上年進(jìn)行的業(yè)務(wù)流程進(jìn)梳理中,對組織架構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整,尤其對公司發(fā)展戰(zhàn)略進(jìn)行了進(jìn)一步規(guī)劃,即C公司將縮小電子產(chǎn)品的銷售規(guī)模,而將主要的利潤增長點(diǎn)放在軟件開發(fā)及技術(shù)咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)。在新的企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃指引下,今年公司銷售收入的構(gòu)成發(fā)生了變化。經(jīng)營戰(zhàn)略的變化直接影響到經(jīng)營重心的轉(zhuǎn)移,公司的各職能部門各業(yè)務(wù)體系是否得到有效的整合以及公司是否存在因組織架構(gòu)和戰(zhàn)略的轉(zhuǎn)移而帶來的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn),這些都將對注冊會計(jì)師調(diào)險(xiǎn)評估程序具有重大影響。更進(jìn)一步,通過對C公司經(jīng)營環(huán)境的了解,注冊會計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí),需要重點(diǎn)考慮該變化對財(cái)務(wù)報(bào)表整體風(fēng)險(xiǎn)評估的影響,包括考慮會計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng),以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)是否適當(dāng);是否存在需要特別考慮的領(lǐng)域等等,從而識別并評估影響財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn),進(jìn)而調(diào)整后續(xù)的審計(jì)策略,以提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整體質(zhì)量。
2.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的目標(biāo)。關(guān)于內(nèi)部控制有效性的意見的形成是審計(jì)師檢查內(nèi)部控制的主要目標(biāo),一旦企業(yè)的內(nèi)部控制中具有一個或者多個嚴(yán)重的缺點(diǎn),那么其就屬于無效。所以要想將一個表達(dá)意見的基礎(chǔ)形成,審計(jì)師就必須要針對檢查進(jìn)行計(jì)劃和執(zhí)行,從而能夠收集到科學(xué)合理的證據(jù),并且要認(rèn)真的分析是否有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于管理層認(rèn)定表述的特定日期當(dāng)中,就算沒有嚴(yán)重錯誤存在于報(bào)表當(dāng)中,內(nèi)部控制的嚴(yán)重弱點(diǎn)仍然可能存在。所以,在內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中審計(jì)師的主要目標(biāo)就是要將沒有及時(shí)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)獲得,最終能夠保證內(nèi)部控制的有效性。
3.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)內(nèi)部控制的過程當(dāng)中,將是否有嚴(yán)重弱點(diǎn)存在于企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)當(dāng)中確定下來是審計(jì)師的主要目標(biāo),審計(jì)師如果認(rèn)為仍然存在沒有下降到最低點(diǎn)的未被發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn),那么審計(jì)師就不能將無保留意見在內(nèi)部控制當(dāng)中發(fā)表,所以在內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)中最為主要的風(fēng)險(xiǎn)就是有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于企業(yè)內(nèi)部控制當(dāng)中然而設(shè)計(jì)師卻沒有發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。
4.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的內(nèi)涵。
(1)固有風(fēng)險(xiǎn):財(cái)務(wù)報(bào)表在假設(shè)沒有控制的情況下出現(xiàn)的重大錯報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)就是所謂的固有風(fēng)險(xiǎn),固有風(fēng)險(xiǎn)不僅包括與整個報(bào)表相適應(yīng)的總體風(fēng)險(xiǎn)因素,同時(shí)也包括與單個賬戶余額特定認(rèn)定相適應(yīng)的固有風(fēng)險(xiǎn)。如果具有較低的固有風(fēng)險(xiǎn),就算是存在無效的控制,那么也會具有較低的嚴(yán)重缺弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)。這主要是因?yàn)樵趯δ硞€是否構(gòu)成嚴(yán)重弱點(diǎn)的缺陷進(jìn)行判斷的時(shí)候,需要針對不能夠通過內(nèi)部控制阻止或者發(fā)現(xiàn)的重大錯報(bào)的程度和可能性進(jìn)行整體判斷。
(2)控制運(yùn)作有效性風(fēng)險(xiǎn):審計(jì)師需要以對控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)以及總的內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的判斷為根據(jù),最終將控制運(yùn)作有效性風(fēng)險(xiǎn)的高低確定下來,并且將控制測試的程度確定下來。
(3)控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn):審計(jì)師在對內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行進(jìn)行分析的時(shí)候需要以固有風(fēng)險(xiǎn)的情況為根據(jù)針對控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的充分性進(jìn)行判斷,這種情況指的是審計(jì)師在對控制的充分性進(jìn)行判斷的時(shí)候,必須要對可能有哪些差錯會在沒有內(nèi)控的情況下出現(xiàn)進(jìn)行考慮。如果具有較高的固有風(fēng)險(xiǎn),企業(yè)要想針對差錯進(jìn)行及時(shí)的改正就必須要加強(qiáng)自己的內(nèi)控措施,如果固有風(fēng)險(xiǎn)不斷的降低。那么就會具有越來越弱的對控制的需求。
二、如何在整合審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中針對這一模型進(jìn)行運(yùn)用
在相關(guān)的規(guī)定當(dāng)中,審計(jì)師在針對內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候可以單獨(dú)來進(jìn)行,同時(shí)也可以整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)及內(nèi)部控制審計(jì)一起進(jìn)行。想對這一規(guī)定具有清晰的理解,就必須要清楚以下兩點(diǎn)內(nèi)容:首先,財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)作為兩種審計(jì)業(yè)務(wù)具有不同的目標(biāo);其次是可以有效地整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)及內(nèi)部控制審計(jì)一起進(jìn)行。審計(jì)師在進(jìn)行單獨(dú)的內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中能夠?qū)?nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行直接的運(yùn)用。而如果審計(jì)師要想整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)而同時(shí)進(jìn)行,那么在整合審計(jì)的具體過程當(dāng)中審計(jì)師應(yīng)該要對兩個風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行相互使用。首先,審計(jì)師的決策框架必須要是內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,其能夠?qū)刂茰y試的程度起到?jīng)Q定性的作用;其次,在針對實(shí)質(zhì)性測試的程度進(jìn)行判斷的時(shí)候,審計(jì)師的決策框架應(yīng)該是是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。在將內(nèi)部控制審計(jì)測試執(zhí)行完之后,如果審計(jì)師將具有較低的未發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論得出來,這時(shí)候就會具有較低的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。導(dǎo)致這種情況發(fā)生的主要原因是有效的內(nèi)部控制能夠?qū)逃酗L(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生很好的克服作用,其能夠?qū)χ卮蟮腻e報(bào)起到有效的預(yù)防以及更正的作用。如果審計(jì)師在整合審計(jì)的過程中沒有發(fā)現(xiàn)具有較低的嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn),這時(shí)候通常會對較低的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行假設(shè),然后開展實(shí)質(zhì)性測試。審計(jì)師如果以自身對內(nèi)控設(shè)計(jì)以及執(zhí)行的理解為根據(jù)開展整合審計(jì),同時(shí)認(rèn)為并非具有較低的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn),會有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于預(yù)期當(dāng)中,那么審計(jì)師判斷的概念框架就是內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,這樣就能夠?qū)ψ銐虻淖C據(jù)進(jìn)行搜集,從而將內(nèi)部控制的有效性鑒證意見發(fā)表出來。如果審計(jì)師在整合審計(jì)的過程中認(rèn)為設(shè)計(jì)和執(zhí)行內(nèi)部控制具有較大的有效性,那么審計(jì)師就應(yīng)該針對內(nèi)部控制運(yùn)作的有效性進(jìn)行充分的測試。在將該測試完成之后,審計(jì)師如果認(rèn)為控制運(yùn)作仍然有效,那么通常也就會認(rèn)為具有較低的未發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn),所以設(shè)計(jì)師就完全可以將內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見發(fā)表出來,同時(shí)針對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序進(jìn)行進(jìn)一步的計(jì)劃。在改進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)候應(yīng)該注意以下幾點(diǎn):首先要將只是在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)當(dāng)中適用的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)模型說明;其次在對準(zhǔn)則進(jìn)行制定的時(shí)候需要將討論的風(fēng)險(xiǎn)種類具體說明;最后需要將對內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型以及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行使用的說明提供出來。
中圖分類號:F239
文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A
文章編號:1004-4914(2015)12-149-02
目前我國企業(yè)的內(nèi)部控制存在著諸多問題,如公司治理結(jié)構(gòu)不完善,缺乏必要的約束,企業(yè)對內(nèi)部控制不重視,缺乏內(nèi)部控制理念,內(nèi)部控制環(huán)境薄弱等{1},導(dǎo)致企業(yè)的經(jīng)營運(yùn)行面臨著巨大的風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)。這也是導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量不高的重要原因。為此,政府了《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的通知》,其中規(guī)定自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行,自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主扳上市公司施行;在此基礎(chǔ)上,擇機(jī)在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行{2}。由此,對內(nèi)部控制審計(jì)理論和實(shí)務(wù)進(jìn)行深入研究,具有重要意義。本文從以下幾方面對內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行探討。
一、內(nèi)部控制審計(jì)含義剖析
財(cái)會[2010]11號《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出,內(nèi)部控制審計(jì)是指會計(jì)師事務(wù)所接受委托,對特定基準(zhǔn)日企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。胡中艾教授在《審計(jì)》指出,審計(jì)的本質(zhì)是由獨(dú)立的第三者客觀地收集和評價(jià)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動與既定標(biāo)準(zhǔn)符合程度的證據(jù),并將審查結(jié)果用書面報(bào)告的形式傳達(dá)給有關(guān)使用者的一個證實(shí)過程{3}。由此,筆者認(rèn)為,內(nèi)部控制審計(jì)是審計(jì)人員對被審計(jì)單位內(nèi)部控制活動進(jìn)行審計(jì)的一個證實(shí)過程。與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)或其他的審計(jì)活動相比,內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)主體、審計(jì)對象、審計(jì)過程、審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)方面有以下特點(diǎn):
(一)內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)主體
財(cái)會[2010]11號《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出,注冊會計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì),也可將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合審計(jì)。由同一會計(jì)師事務(wù)所同時(shí)執(zhí)行同一企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù),注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。從提高審計(jì)效率,節(jié)約審計(jì)成本的角度考慮,提倡整合審計(jì){4}。但是從保持審計(jì)主體的獨(dú)立性這一角度來講,筆者認(rèn)為企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)該單獨(dú)聘請注冊會計(jì)師審計(jì)。如果某一注冊會計(jì)師既對某企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì),又對內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì),那么注冊會計(jì)師可能會因?yàn)閷?nèi)部控制給予高信賴程度的評價(jià),而導(dǎo)致在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中疏忽大意,輕易相信被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表沒有重大錯報(bào),進(jìn)而發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見,致使注冊會計(jì)師違背了“應(yīng)有的關(guān)注”這一注冊會計(jì)師職業(yè)道德基本原則。實(shí)行單獨(dú)審計(jì)后,內(nèi)部控制審計(jì)成果仍然可以為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所用。
(二)內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)對象
內(nèi)部控制審計(jì)的對象是被審計(jì)單位的內(nèi)部控制活動,具體表現(xiàn)為企業(yè)管理層的內(nèi)部控制自評報(bào)告及相關(guān)資料。從內(nèi)部控制要素角度考慮,主要包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估過程、控制活動、信息系統(tǒng)和溝通、對控制的監(jiān)督{5}。
從內(nèi)部控制活動的內(nèi)容考慮,包括職責(zé)分工控制、授權(quán)與批準(zhǔn)控制、預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保全控制、財(cái)務(wù)系統(tǒng)控制、信息傳遞控制、經(jīng)濟(jì)活動分析控制、績效考評控制、信息技術(shù)控制。
(三)內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)
內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)應(yīng)該包括審計(jì)總體目標(biāo)和審計(jì)具體目標(biāo)兩個層次。內(nèi)部控制審計(jì)的總體目標(biāo)是對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性發(fā)表審計(jì)意見。內(nèi)部控制審計(jì)具體目標(biāo)是審計(jì)總體目標(biāo)的具體化,應(yīng)當(dāng)根據(jù)總體目標(biāo)和被審計(jì)單位在內(nèi)部控制自評報(bào)告中做出的認(rèn)定來確定。同時(shí),應(yīng)該將認(rèn)定分為與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制相關(guān)的認(rèn)定和與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制相關(guān)的認(rèn)定。針對不同的認(rèn)定,確定各具體審計(jì)目標(biāo),進(jìn)而考慮應(yīng)采取的審計(jì)程序。
(四)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)
注冊會計(jì)師執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)有《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》(財(cái)會〔2008〕7號),《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第1號――組織架構(gòu)》等18項(xiàng)應(yīng)用指引、《企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》(以下簡稱企業(yè)內(nèi)部控制配套指引)。
二、內(nèi)部控制審計(jì)必要性分析
完善健全并有效實(shí)施的企業(yè)內(nèi)部控制,不僅關(guān)系到企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的順利進(jìn)行和企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全完整,同時(shí)對保證財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量具有重要意義{6}。
內(nèi)部控制審計(jì)制度的確立,將內(nèi)部控制審計(jì)提升到與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)同樣重要的地位,成為必需的業(yè)務(wù),相對于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì),內(nèi)部控制審計(jì)更注重過程的審計(jì),兩者相互補(bǔ)充,構(gòu)成對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動完整的審計(jì)監(jiān)督體系。
通過實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì),能夠推動企業(yè)將內(nèi)部控制規(guī)范落到實(shí)處,促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),提升財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量,對保護(hù)投資者、債權(quán)人等相關(guān)者的利益具有重要作用。
三、內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)施難點(diǎn)
計(jì)劃審計(jì)工作、執(zhí)行審計(jì)程序、收集評價(jià)審計(jì)證據(jù),出具審計(jì)報(bào)告是內(nèi)部控制審計(jì)的工作流程。其中,設(shè)計(jì)和執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,是保證內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵,是獲取充分而適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的關(guān)鍵,更是有效降低審計(jì)成本的關(guān)鍵。
如何設(shè)計(jì)和執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,是內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)施重點(diǎn),也是內(nèi)部控制審計(jì)的難點(diǎn)。在設(shè)計(jì)和執(zhí)行審計(jì)程序時(shí),應(yīng)把握以下幾點(diǎn):
(一)合理評估內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域
內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指對內(nèi)部控制發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性{7}。審計(jì)人員能否對內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見,取決于兩方面:一是被審計(jì)單位內(nèi)部控制本身是否健全有效,即內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn);二是審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)程序后能否發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在缺陷,即檢查風(fēng)險(xiǎn)。所以,合理準(zhǔn)確地評估內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn),是降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵。圍繞內(nèi)部控制的健全和有效兩方面,從被審計(jì)單位整體層面和業(yè)務(wù)流程層面充分了解內(nèi)部控制,識別內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域,采取適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序?qū)?nèi)部控制進(jìn)行測試,獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù){8}。
(二)審慎利用他人工作
受審計(jì)成本的限制,在內(nèi)部控制審計(jì)中,注冊會計(jì)師可以利用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)等成果,甚至包括其他人員對內(nèi)部控制的評價(jià)結(jié)果,但是一定要保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,審慎利用他人工作成果,保證據(jù)此獲取的審計(jì)證據(jù)的真實(shí)性和可靠性。
(三)避免以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)施的控制測試來代替內(nèi)部控制審計(jì)程序
與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的控制測試相比,內(nèi)部控制審計(jì)要求對被審計(jì)單位內(nèi)部控制進(jìn)行更廣泛、更全面深入的測試,所需獲取的審計(jì)證據(jù)要求具有較高的充分性和適當(dāng)性(包括相關(guān)性和可靠性)。因此,如果以財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的控制測試來代替內(nèi)部控制審計(jì)中對內(nèi)部控制健全性和有效性的測試,必將導(dǎo)致注冊會計(jì)師違背“應(yīng)有的關(guān)注”這一職業(yè)道德基本原則,不能獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),進(jìn)而發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。
注釋:
{1}梁悠.淺析中小企業(yè)內(nèi)部控制問題及對策[J].大眾商務(wù),2010(1):88
{2}劉玉廷.全面提升企業(yè)經(jīng)營管理水平的重要舉措――財(cái)政部會計(jì)司司長劉玉廷解讀《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》.中國農(nóng)業(yè)會計(jì)[J],2010(7):4-13
{3}胡中艾.審計(jì)(第四版)[M],大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2014
{4}顧家元.財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)的比較與整合[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計(jì),2012(12):171-173
{5}晉艷香.對我國內(nèi)部控制審計(jì)的探究[J].中國外資,2012(15):52
{6}許杰慧.內(nèi)部控制審計(jì)相關(guān)概念探討[J].商業(yè)時(shí)代,2012(14):115-116
{7}陳艷華.淺析企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)[J].財(cái)政監(jiān)督.財(cái)會版,2012(02):63-64