無形資產的功能特性大全11篇

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中圖分類號：F273.4 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）05-0-01

一、無形資產的內涵

關于無形資產的概念，目前并未形成統一的認識。

國際會計準則委員會1998年的《國際會計準則》，明確將無形資產定義為：“為用于產品的生產和銷售，為用于出租或為用于管理而持有的、沒有實物形態可辨認的非貨幣資產。”

國際資產評估委員會制定的《國際資產評估準則》中將無形資產定義為：“無形資產是以其經濟特性而顯示其存在的一種資產，無形資產無具體的物理形態，但為其擁有者獲取了權益和特權，而且通常為其擁有者帶來收益。”

我國《企業會計準則第6號—無形資產》（2006）第三條指出：“無形資產，是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。”

我國2008年頒布的《資產評估準則—無形資產》中指出，無形資產是指特定主體所擁有或控制的、不具有實物形態、能持續發揮作用且能帶來經濟利益的資源。

雖然以上對無形資產內涵的表述各不相同，但至少有三點是達成共識的：第一，它是一種資產或資源，這是毋庸置疑的；第二，沒有具體的實物形態；第三，能夠給擁有者帶來經濟利益。在我國把無形資產當作一種長期資產來是使用，但在國際上并沒有強調這一點，所以也可以認為無形資產是一種流動資產。

二、無形資產的特點

無形資產作為一類比較特殊的資產，有其自身的獨特性，歸納起來有以下四方面的特點。

1.無形性。無形資產的無形性表現為不具有實物形態或無具體的物理形態，這不僅是其最突出的特點，也是區別于有形資產最直接的特征。

2.附著性。無形資產雖然沒有實物形態，但并非沒有物質載體，只是通過載體以直接或間接的形式存在，它附著于有形資產之中而發揮固有的功能，可以通過某種載體形式體現或發揮作用。其直接載體的表現形式多以證書、商標標記、圖紙資料等存在，比如專利權以專利證書的形式表現出來；商標權通過注冊商標表現等。

3.獨占性。無形資產的獨占性主要是指無形資產只能與特定的公司或企業有關，在相關法律、法規的保護或契約的限制下，禁止他人無償地使用。

4.價值的不確定性。無形資產在其開發研制的過程中所支出的各種費用的多少與無形資產的獲利能力并不成等比關系，無形資產的獲利能力是由無形資產的功能或效用決定的，而不是其研制成本的多少，換言之，無形資產的價值應該是由其收益能力所決定的。但是當今科學技術發展迅速、技術知識或成果更新換代的速度加快，從而使得無形資產的經濟壽命難以準確地估計，除此之外，由于無形資產需與有形資產結合在一起使用，所以在對未來收益進行預測時很難分清哪一部分收益是由無形資產帶來的[1]。

三、無形資產的評估方法

在無形資產評估中，對評估方法的選擇尤為重要。目前，無形資產的評估方法有市場法、收益法和成本法，下面對這三種方法進行詳細分析。

市場法。市場法是指在市場上選擇同樣或類似的無形資產作為參照物，然后對它們的交易條件、自身特點以及其他價值影響因素分別進行分析調整，最后確定無形資產評估價值的方法。 運用該方法有兩個前提條件：（1）要有一個活躍的公開市場；（2）公開市場上要有可比的無形資產及其交易活動。由于市場法是以已經被市場所認可的結論為基礎來評估被評估對象，所以得出的評估結果具有說服力，容易被當事人所接受。但是我國市場經濟體制還不夠完善，不存在一個活躍的公開市場。其次，無形資產不同于有形資產，沒有具體實物做比較；此外，無形資產具有獨占性、保密性，使得收集相關信息資料非常困難，在市場上也很難找到相同或相似的參照物。由于這些因素的存在，限制了市場法在無形資產評估中的應用。

成本法。成本法是指按被評估無形資產的重置成本扣除該無形資產已發生的功能性貶值和經濟性貶值后，以其差額作為被評估無形資產的評估價值的一種方法。采用成本法評估資產的前提條件是：（1）被評估無形資產處于繼續使用狀態或假定處于繼續使用狀態；（2）被評估無形資產的預期收益能夠支出其重置及其投入價值。重置成本是在歷史成本的基礎上調整所得，所以具有可獲性和可驗性，其評估結果也容易被人們所接受。但是由于無形資產的特殊性，也很難使用成本法對其進行評估。首先，無形資產的歷史成本具有不完整性、弱對應性及虛擬性，因此按照歷史成本調整得到的重置成本來評估無形資產現值是不準確的；其次，無形資產的成新率很難確定；最后，不少無形資產均存在著開發成本高而帶來的效益低或開發成本低而帶來的效益高的現象[2]。

收益法。收益法是通過估算被評估無形資產未來預期收益并將其折算成現值，以此來確定被評估無形資產價值的一種方法。這里提到的未來預期收益是指由于無形資產的使用所能帶來的超額收益（利潤），與其他資產未來預期收益有所不同。該方法涉及三個要素：（1）被評估無形資產的未來預期收益；（2）折現率；（3）被評估無形資產收益持續的年限。由于這三個要素制約著收益法的運用，所以使用收益法必須具備以下三個前提條件[3]：（1）被評估無形資產的未來預期收益可以用貨幣計量；（2）被評估無形資產所承擔的風險可以預測并可以用貨幣計量；（3）被評估無形資產使用年限可以預測。在前文中已經提到，無形資產的價值不在于其付出代價的多少，關鍵在于在將來它所帶來超額收益的多少，所以無形資產的收益能力是無形資產價值的核心體現。當然，使用收益法對無形資產進行評估，并不是一件容易的事，它需要考慮的因素很多，同時不確定性較高。所以，在使用此法對無形資產進行評估時一定要做大量的調查研究工作， 對每一個影響因素都要進行認真細致地分析，做到有理有據，切莫簡單的人為臆斷。

總之，無形資產評估方法有市場法、成本法和收益法，其中收益法是無形資產評估的主要方法。

參考文獻：

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無形資產不僅是21世紀的入場券，還是21世紀的競爭基礎這早已成為各界公認的一種不爭事實。無形資產在企業中所處的地位及所占比重也變得越來越重要。這不止是由于知識創新的原因使然，重要的是，無形資產目前的質與量已經的對企業核心競爭力的評判標準。并且地位也隨著不斷提高。綜觀當今世界，隨著市場競爭的日趨激烈和科學技術的飛速發展，產品和勞務中“物質”所占的比重不斷下降，“知識和信息”所占的比重不斷上升，智力資本、無形資產在現代經濟社會中所發揮的作用越來越大。無形資產作為“軟資產”在生產函數中的比重日益提高，并逐漸成為導致企業環境產生劇烈變化的重要因素之一。

1. 無形資產與企業價值的關系分析

根據莫迪利安尼和米勒的定義，企業的價值為企業的市場價值，它由企業股票與企業債權的市場價值之和組成，即：企業價值=企業股票市價+企業債權市價。股票的價值為股東在未來"年內所獲收益的現值；債權的價值等于其預期債息的現值加上最終票面價值的現值。同時，從財務上來說，企業價值為企業未來現金流入量的資本化現值。隨著知識經濟的到來，企業價值的大小不再由其所擁有的有形資產的高低而決定，而是取決于企業品牌競爭力的強弱、市場份額的大小、技術水平的高低等無形資產。因此，企業的市場價值與有形資產價值之間的偏離越來越大。而且，高新技術行業與傳統行業相比，企業的市場價值與其有形資產賬面價值的差距要更大一些。由此可見，現代企業的價值增長越來越多地以消耗無形資產為代價，無形資產在企業價值創造中扮演著重要角色。

2. 無形資產是企業價值創造不可或缺的生產要素

在過去以實物資產和金融資產為主導的經濟時代里，企業是利用有形資產的投資和管理來創造價值的。在那個時代，企業關心的僅僅是貨幣資金、存貨、廠房、設備、投資等實物資產和金融資產。進入新經濟時代后，企業處在一個信息和環境瞬息萬變的國際巿場中，傳統的價值創造模式已是強弩之末。為了創造超額收益，企業必須具有無形資產這項生產要素。無形資產大多是科技人員和管理者腦力勞動的結晶，其之所以有價值是因為無形資產投入生產過程后，使得生產率大大提高或者使提供的產品更具有吸引力。其結果表現為，一方面投入與原來相同的物質資產，創造的價值量比原來更多；另一方面生產與原來相同的物質產品，但是卻節約了更多的物質要素投入。

3. 無形資產與企業價值實現的關系

從靜態上看，無形資產是企業價值的重要組成部分，是企業超額收益的源泉，在企業價值創造中有不可替代的地位和作用。在動態上，無形資產與企業價值實現的關系可以從宏觀、中觀和微觀三個層面進行分析。

3.1宏觀層面：無形資產是企業獲取超額收益的動力根據企業價值創造理論，企業的超額收益從何而來，產業結構理論認為企業的超額收益來自于行業結構和市場定位，即企業所選擇的總成本領先、差別化和集中戰略。企業資源理論認為企業的超額收益來源于企業擁有或能支配的稀缺資源。企業能力理論認為配置和利用資源的能力才是帶給企業超額收益的因素。企業關系理論認為企業與供應商、客戶以及合作伙伴良好的關系構成了企業的超額收益。這些理論從不同的方面考察企業超額收益的來源。但是，無論是企業選擇的戰略，異質資源的識別與獲取，核心能力的構筑還是良好社會關系的建立，都在一定程度上體現為無形資產的培養與利用。

3.2中觀層面：無形資產是企業現金流的重要來源企業價值通常定義為企業未來能夠產生的現金流人量的折現值之和。無形資產通過改善企業的成本結構、組織效率和顧客價值改變企業的現金流，從而創造超過有形資產回報率的超額收益，改變的途徑主要有以下三種：

3.2.1無形資產通過作用于有形資產改變企業的現金流雖然無形資產可以單獨存在并進行投資轉讓，但是企業擁有無形資產的主要目的是充分發揮無形資產對有形資產的擴張作用進而創造超額收益。無形資產可以作用于企業的整個生產經營過程，改變物質資本的擴張作用。

3.2.2無形資產單獨改變企業的現金流

企業只有降低生產的成本，提高銷售量與銷售收入，才能夠維持企業現金凈流入量的穩定增長。人力資本和組織資本注重的創新能力可以為企業不斷提供開發新產品，建立新品牌，強化市場競爭優勢的動力；同時在人力資本和組織資本上的投資可以轉化為企業經營效率的提高和成本的降低。

3.2.3無形資產相互作用改變企業的現金流

無形資產在對企業所發揮的作用上，部分的無形資產是通過相互滲透與合作才能夠發揮其作用的。無形資產作用的發揮是在向價值轉換的進程中來完成的。在無形資產范疇內，人力資本可以說是其核心力量。人力資本能夠體系價值的創造活動，是無形資產的主體。

3.3微觀層面：無形資產自身的特性對企業價值的影響除了宏觀層面無形資產在企業價值創造中有著不可替代的地位和極為重要的作用，中觀層面無形資產是企業現金流的重要來源之外，無形資產本身具有什么特性促使其在企業價值創造中做出巨大貢獻呢？美國紐約大學的巴魯·列弗教授認為，促使無形資產在企業價值創造方面做出巨大貢獻的是無形資產價值驅動因素，也就是無形資產促進企業價值增長的因素。

總之，盡管無形資產自身的一些特性在某種程度上阻止了其價值的創造，但毫無疑問，從宏觀上來說，各類無形資產在企業價值創造中具有不可替代的地位和作用；從中觀上來說，無形資產通過改善企業的成本結構、組織效率和顧客價值改變企業的現金流，為企業創造超額收益；從微觀上來說，無形資產自身的非競爭性、規模報酬遞增性、可升級性等都極大地促進了企業價值的增長。這就意味著無形資產的內涵和構成的特殊性決定了其強大的價值創造功能，企業價值的增長越來越多地來自無形資產的貢獻。

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隨著“入世”后中國國內市場的不斷開放，跨國營銷交易模式越來越多地被跨國公司運用于中國境內。一些外國企業在中國投資設立子公司或合資公司，授權這些關聯實體在中國生產銷售其產品或服務并使用其擁有的專利技術或商標品牌，收取特許權使用費。大量由營銷性無形資產創造的利潤被歸入了境外的母公司，嚴重損害了我國的稅收利益。鑒于營銷性無形資產范圍和概念的界定模糊，并且營銷性無形資產的定價具有高度的事實依附性，合法有效的規制營銷性無形資產轉讓定價交易，對保證轉讓定價稅制實施的正當性目標實現，防止國際稅收爭議發生和消除國際重復征稅風險起到重要的意義。

一、營銷性無形資產的概念界定

目前許多國家的轉讓定價稅制中并沒有對無形資產概念范圍作出精確的界定，而營銷性無形資產相對而言更是一個外延模糊的概念。《OECD轉讓定價指南》將無形資產劃分為貿易性無形資產和營銷性無形資產。以列舉的方式將營銷性無形資產定義為：包括商標、商號、客戶名單、銷售渠道和對相關產品具有重要促銷作用的獨特名稱、符號或圖畫。我國在2009年1月國家稅務總局的《特別納稅調整實施辦法（試行）》中規定無形資產的轉讓和使用，包括土地使用權、版權（著作權）、專利、商標、客戶名單、營銷渠道、牌號、商業秘密和專有技術等特許權，以及工業品外觀設計或實用新型等工業產權的所有權轉讓和使用權的提供業務。由此引出了營銷性無形資產包括商標、客戶名單、營銷渠道、牌號和商業秘密等。

營銷性無形資產是在營銷活動中產生或創造的能為某些主體帶來超額能力的營銷支出。營銷性無形資產的形成具有高度的事實依附性。首先，只有那些成功的營銷活動才可能創造產生某種營銷性無形資產，營銷活動包括廣告促銷費用的投入、商品或服務的內在質量或技術性能、銷售或服務的技巧、營銷理念、人員的素質投入、外在的環境、服務在相關市場上的競爭性和獨特性等。其次，只有超常規的營銷費用才能產生營銷性無形資產。但如何確定超常規的營銷費用具有高度事實依附性，它需要在個案中結合特定的商品或服務的品質特點、相關行業和市場條件和情況以及營銷活動的實際效果等因素進行具體分析判斷。

二、營銷性無形資產的轉讓定價的方法

近幾年，隨著我國跨國交易的不斷發展，對于營銷性無形資產的案例不斷的增多，傳統的轉讓方法在實踐中遇到了很多難題，目前《OECD轉讓定價指南》指出可以采用可比非受控交易法、交易凈利潤法、以及利潤分割法對無形資產的價格進行調整。

1、可比非受控交易法

可比非受控價格法是指以非關聯方之間進行的與關聯交易相同或類似業務活動所收取的價格作為關聯交易的公平成交價格。應特別考察關聯交易與非關聯交易在交易資產或勞務的特性、合同條款及經濟環境上的差異，包括無形資產類別、用途、適用行業、預期收益、開發投資、轉讓條件、獨占程度、受有關國家法律保護的程度及期限、受讓成本和費用、功能風險情況、可替代性等。

但由于營銷性無形資產的高度事實依附性和無形資產本身的獨特性及排他性，通常很難在公開信息中找到公允的第三方價格，可比非受控價格法的應用收到了很大的限制。

2、交易凈利潤法

交易凈利潤法是以可比非關聯交易的利潤率指標確定關聯交易的凈利潤。可比性分析應特別考察關聯交易與非關聯交易之間在功能風險及經濟環境上的差異以及影響營業利潤的其他因素，具體包括執行功能、承擔風險和使用資產，行業和市場情況，經營規模，經濟周期和產品生命周期，成本、費用、所得和資產在各交易間的分攤，會計處理及經營管理效率等。

交易凈利潤率法在應用中存在的問題是難于找到可比性的交易數據，以及需要對形成差異的因素進行調整，工作量較大。

3、利潤分割法

利潤分割法根據企業與其關聯方對關聯交易合并利潤的貢獻計算各自應該分配的利潤額。應用利潤分割法一般應進行貢獻分析或殘值分析。貢獻分析是通過計算綜合凈利，檢驗關聯企業在關聯交易中的功能，通過分析財務數據資料來規定利潤分割的百分比，然后進行轉讓定價的調整。殘值分析是通過計算綜合凈利，檢驗關聯企業在關聯交易中的功能，按貢獻分割殘值，如對關聯企業研究與開發費的分割問題。運用利潤分割法通常是分割凈利，在不可能確定受控交易的費用分攤時，才分割毛利然后分攤費用。

利潤分割法被認為是無形資產轉讓價格最可靠、最適合的方法。但此種方法的也有局限性，如從境外關聯方獲取資料的難度大，其次因為各國的會計慣例和貨幣政策不同，估量關聯企業在受控交易中的合并利潤和成本也存在困難。

三、我國營銷性無形資產轉讓定價政策存在的問題

1、我國對營銷性無形資產方面的立法不健全

我國對營銷性無形資產的范圍列舉不全面，還沒有營銷性無形資產相關的法律規定，導致關聯企業在制定無形資產交易價格時沒有參考依據，稅務機關在處理轉讓定價案件中面臨被動局面。

2、營銷性無形資產的價值確定沒有明確的指導規則

營銷性無形資產的價值具有高度事實依附性，目前我國沒有專業的無形資產的價值評估機構，對營銷性無形資產的價值確定更沒有明確的指導規則。

3、轉讓定價方法難以操作，缺乏轉讓定價方法可借鑒的案例

因為不容易找到可比性的交易以及營銷性無形資產本身的不確定性，造成轉讓定價方法難以操作。中國應借鑒國外發達國家的轉讓定價方法經驗，列舉如何使用轉讓定價方法，通過大量的說明案例輔助定價方法的使用。以利于稅務機關和納稅人更深刻的恰當的理解和使用調整方法，有助于在實踐中更好的維護國家的稅收權益。

4、預約定價安排程序繁雜，成本高，歷時長

中國雖然頒布了有關預約定價方面的法律規范，預約定價也開始在各地相繼實踐。但與市場經濟發達國家相比，仍然存在不少問題。概括起來主要表現為以下幾個方面：預約定價安排程序繁雜，成本高，歷時長。一般只有大中型的跨國公司才可能選擇無形資產的預約定價安排。

四、完善我國營銷性無形資產轉讓定價的建議

1、完善我國營銷性無形資產轉讓定價的立法工作

我國目前對營銷性無形資產方面的相關政策還寥寥無幾，應借鑒有關國家的立法和實踐經驗，完善我國營銷性無形資產轉讓定價的政策。營銷性無形資產的外延模糊，對其做出確切的定義很難或不符合現實，稅務機關應盡可能概括并列舉營銷性無形資產的范圍。對營銷活動構成、營銷性無形資產的形成條件以及如何確定可歸屬于營銷性無形資產價值的收益等問題，給出詳細的指引。隨時收集相關案例，建立案例信息庫以供參考。

2、賦予稅務機關事后調整的權力

稅務機關審核定價方法是否符合獨立交易的原則，要看整個合同履行期間當事方的實際履行行為和經濟結果，交易當初的價值的獨立正常并不能代表整個合同期的交易價格符合正常交易原則。所以稅務當局應根據交易的實際結果，對定價方法確定的利潤分配的結果進行重新的調整，有必要賦予稅務機關根據交易的實際履行情況的發展變化進行事后調整的權力。

3、加強與關聯企業實體所在國稅務當局的溝通

要盡可能爭取得到關聯企業實體所在國稅務當局認同和配合，避免因事后重新調整而產生無法消除的國際重復征稅，這不僅關系到各國稅收的利益，更影響到納稅人的權益。

4、盡可能地采用雙邊或多邊的預約定價安排

鑒于營銷性無形資產轉讓定價方法可操作性差及其產生、歸屬和價值回報確定具有高度事實依附性的特點，盡可能地采用雙邊或多邊的預約定價安排。通過預約定價談判，稅務機關可以要求關聯企業各方在交易合同中就彼此間如何分配開發營銷性資產的風險和回報作出明確的安排規定，同時稅務機關與關聯企業間有可能在考慮到特定交易情況條件下，經過磋商談判就常規性的營銷費用水平達成初步的共識，從而為納稅人提供應有的可預期性和確定性。預約定價協議中的關鍵性假設條件的設定，可以在日后合同履行過程中當事人承擔的職能和風險發生變化，以致合同實際履行結果與合同原先的約定條件出現實質性差異的情形下，為稅務機關事后重新調整合同原定的利潤分配方法，提供了合理合法的根據。

5、建立健全營銷性無形資產的價值評估體系，定期對其價值進行評估

準確估計營銷性無形資產的價值比較困難，而且因為營銷性無形資產具有持續性、高度事實的依附性、價值的不確定性等特點。營銷性無形資產的轉讓定價離不開對該資產的估價，有必要對營銷性無形資產進行定期的估價。營銷性無形資產的預期估價方法有市場法、收益法和成本法三種。市場法是以公開交易市場上的價格作為公允價值的方法。收益法采用預期收益的現值計算資產的價值。成本法是以重新購買或建造同樣資產可能發生的成本費用作為公允價值。采取何種方法取決于交易資產是否存在活躍的交易市場、資產的預期收益是否可以準確計量、資產是否可以被替代、資產的使用方式和狀態、法律上的限制等因素。

營銷性無形資產估價的合理性和準確性影響到轉讓價格的確定。國家應培植專業的營銷性無形資產估價團隊或組織，建立和引進國內和國外品牌資料數據庫，利用科學的方法對營銷性無形資產的價值進行評估。

五、小結

近幾年，隨著中國市場的不斷開放，越來越多的國外品牌涌入中國市場，同時，中國的本土品牌也逐步走上了國際化的道路。企業和稅務機關面臨著越來越多的營銷性無形資產的轉讓定價問題。營銷性無形資產的轉讓定價既是跨國公司的一個內部管理問題，同時又是一個涉及國家稅收利益的國際稅收問題。本文通過闡述營銷性無形資產的概念范圍，轉讓定價的方法及局限性，對我國目前營銷性無形資產制度提出一些建議。立法機關應對營銷性無形資產的范圍盡可能列舉全面，在營銷性無形資產的形成條件上給出相對詳細和具體的指引和案例，才能為正確制定營銷性無形資產轉讓定價提供前提條件。其次，企業在無形資產交易合同的制定中，就有關產品的營銷功能的履行、成本費用和風險的分擔方式，以及營銷性無形資產的貢獻回報等事項問題，做出明確清楚的條款規定，并隨時收集相關資料，積極積累同期證明資料。鑒于目前各種轉讓定價的方法都不盡如人意，在國家利益面前，各國稅務機關極可能在營銷性無形資產的轉讓定價上不能達成一致。為避免因事后重新調整而產生無法消除的國際重復征稅，企業的最佳規制方式就是盡可能地采用雙邊或多邊的預約定價安排。

我國營銷性無形資產的立法還在起步階段，立法部門應逐步完善與之相關的立法工作，積累相關案例，建立完善品牌數據庫，指導在營銷性無形資產轉讓定價交易中遇到的問題，以維護國家和納稅人的利益。

參考文獻：

[1]廖益新.從Glaxo案看營銷性無形資產轉讓定價規制問題 [J].法學家，2010，（01）：63頁-73頁

[2]鐘曉光.淺議我國轉讓定價方法立法的新突破及缺陷[J].法學研究，2010，（11） ：83頁-84頁

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    1、歷史成本的確定

    對于外購無形資產,如專利、專有技術等,除了直接反映其購置費的賬面價值外,對于在培訓、消化、改進等試運行過程中的投入也應計入歷史成本之中。因為這些投入保證了被引進技術能夠適應生產環境,發揮效能,使得無形資產價值得以確立。對于自創無形資產,其歷史成本則一般包括開發研制費中的研制人員的工資、獎勵費用、物資消耗費、儀器設備使用費、技術培訓費、信息資料費、調研咨詢費、評審鑒定費、試運行費等等。由于開發研制費中通常還包含設備購置費,這部分費用經資本化轉為固定資產價值,因此應從自創無形資產的初始投入中剔除。

    2、使用投入的確定

    這類投入分布于從初始購入(或自創)至評估時的全過程,可考慮分不同的階段予以確定。比如在重大的技術改造、設備更新、產品升級過程中,將容易計量的有形的固定資產投入從總體投入中分離出來,而將剩余部分作為無形資產處理。實際操作可從以下三個方面著手:①技術投入維護。為保持專有技術的先進性和壟斷性而投入的技術維護費,可從設備更新改造和產品更新換代的總投入中予以分離,分離的比例可視其技術難度和水平而定。②開拓功能維護。依據設備狀況而對原技術資產予以改進,從而拓展其功能。所增加的資產價值,可以拓展功能的實際投入為基礎予以確定。③適度規模投入。在生產規模擴大過程中,為使專有技術適應新的規模,必然伴隨知識和物資的投入,可以參照規模擴大的比例予以確定。以上所有的價值量,最終都要轉化為評估時的現值。

    3、使用過程中的損失

    它包括技術性貶值和功能性貶值,其中技術性貶值是指技術進步中出現了性能優越的新資產,使得原有技術部分或全部失去使用價值而造成的貶值;功能性貶值是指在實際運行過程中,發現自制或購買的無形資產如專有技術存在功能性障礙,或與現有設備水平難以匹配,無法實現預期功效而導致的價值損失。

    二、整體型無形資產重置成本法

    整體型無形資產,是指以企業整體為荷載的無形資產,如商標、商譽等等。它們可以為企業提供未來的經濟利益和超常的預期收益。之所以能夠這樣,是由于企業具備多方面的優越條件,包括有利的經營關系,良好的管理方法,優良的職工素質,和諧的內部關系,優越的地理環境,完善的銷售網絡,暢通的資金渠道,高度的企業聲望等。而這些條件的獲得來自于諸多方面超常投入的長期積累,既存在物資的投入,也包括知識的投入,如廣告宣傳、職工培訓、調查研究、收集情報、建立銷售網絡、開辟信息渠道等。

    1.商標

    在商標使用過程中,其價值變化量包括產品宣傳、企業形象、質量檢測、管理咨詢、市場調查、戰略研究等項耗費的累積。同時,企業收益的增長率,還將影響企業商標的價值增量,如果由于某種原因,企業整體聲譽受損,市場占有率萎縮,企業經濟收益降低,則商標的價值應當從投入價值中扣減適當的份額。因此,商標價值應等于歷史成本折現值與使用過程中價值變量之和,其中,歷史成本可用企業開辦費和產品試制費予以計量。

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中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

原標題：無形資產評估中存在的問題及解決對策

收錄日期：2013年5月31日

引言

隨著社會及信息的發展，無形資產在整個社會資產中所占的比重逐漸上升，知識、技術等在經濟社會的發展中起著至關重要的作用。但是，由于我國的無形資產評估起步還較晚，交易市場還存在著一些不規范的現象，導致無形資產的評估還存在著諸多問題，這些問題在一定程度上對無形資產評估事業的發展造成了障礙。

一、無形資產評估中存在的問題

無形資產的評估對于我國的經濟發展意義重大，為此，我們必須做好無形資產評估工作，但是由于資產評估工作的起步較晚，在評估過程中還存在著這樣那樣的問題，下面就無形資產在評估中出現的問題進行分析。

（一）對無形資產的定義界定不夠清晰。近年來，人們越來越認識到無形資產的重要性，也就對無形資產產生了比以往更為重要的關注。但是，不同的領域，不同的目的、出發點等又賦予了無形資產不同的概念定義，時至今日，對無形資產的定義仍然沒有一個清晰的結論。我國的評估準則和國際上的評估準則對無形資產不具有實物形態，能夠給擁有者帶來經濟利益這兩個特征加以強調；我國的《企業會計準則》站在謹慎性的角度，對無形資產應為特定主體所控制，長期發揮其效用加以強調，這也就將國際評估準則中明確的關系類無形資產排除在外，例如與顧客的關系等因為是在短期存在的且難以對其控制等原因，排除在無形資產范圍之外。關于無形資產的定義至今還沒有統一，這也就導致了不同行業人士對其在理解上存在一定的偏差，也就給無形資產評估報告的使用者也帶來了理解上的困難和偏差。

（二）對無形資產的外延界定不夠清晰。對無形資產的外延界定不清晰，也就給無形資產對象的確定帶來了一定程度上的困難。無形資產的外延，是指具體資產的名稱和范圍，這是由無形資產的本質及內涵決定的。上文已經介紹，對于無形資產還沒有一個統一的定義，也就決定了對于無形資產的外延邊界和分類也沒有形成統一。

會計界對于無形資產的定義是最為嚴格的，其外延和范疇的范圍也是最小的；而法律界對于無形資產的定義就比較寬泛，外延相應也就最廣；評估界居于會計界和法律界之間。這樣，就導致了在評估上認為是無形資產而在會計上可能不認為是無形資產，不對其進行確認和記賬；在法律上認為是無形資產，而在評估學上卻不屬于無形資產的范疇，評估機構無法對其進行經濟價值的評估。

（三）無形資產的評估理論、法律法規不夠成熟。無形資產的評估理論還較為薄弱，無法對無形資產的評估提供可靠的支持，限制了無形資產評估的發展。無形資產的法律法規建設方面也還缺少完善的法律體系，多個部門同時管理的結果是導致資產評估業存在諸多技術標準，而且評估的透明度不高。

（四）無形資產的評估方法問題。由于沒有制定統一的無形資產評估辦法，也沒有無形資產評估的實施細則，因此對于無形資產的評估，還沒有統一的量化標準，根本不能提供準確的客觀數據，評估人員只能根據主觀判斷來評估無形資產的價值，但卻導致了評估結果的誤差，甚至有可能超過國際標準20%的界限。《資產評估準則——無形資產》中對無形資產的評估辦法規定有重置成本法、現行市價法、收益現值法三種。同時，根據無形資產的具體情況又派生了一些其他的具體方法。評估方法不同，評估的結果也就會有所不同。

重置成本法，先對被評估資產的現時完全重置成本進行評估，再扣減掉由于有形損耗、無形損耗等原因造成的價值貶值，進而來對資產重估價值的一種評估方法。重置成本法的公式為：

被評估無形資產評估值=無形資產重置成本-陳舊性貶值-經濟性貶值-功能性貶值或被評估無形資產評估值=重置成本×成新率

雖然這種評估方法對于資產的損耗進行了考慮，評估結果較為合理，也有利于單項資產和特定用途資產的評估，能夠在不容易計算資產的未來收益時廣泛使用，并且能夠有利于企業的資產保值，但是重置成本法仍然存在著問題。

首先，使用重置成本法進行無形資產價值評估，工作量較大，且對目前價值的確定是以歷史資料為基礎的。但是，現在社會技術更新速度之快，使得技術經濟壽命日趨縮短，可能之前還是身價百萬的技術，今日就可能不值一文。因此，重置成本和資產原始價值在無形資產的轉讓中，影響力逐漸降低。即便是在構建時投入了巨大資金的無形資產，也會引起無形損耗，而使得實際價值大打折扣。

其次，無形資產的損耗主要體現在無形損耗上，無形損耗的大小落實在企業賬目的累計資產折舊科目中，無形資產的折舊多少由資產原值及折舊率確定。但是，如何確定無形資產的折舊率，這卻是個難題。作為賣方，折舊率過高能夠使企業較早收回無形資產的投資，但也會過多增加企業的賬目成本，沖銷利潤；折舊率過低，企業的賬面價值又會高于無形資產的實際價值。而若是一味依據會計法的規定，實行統一的折舊率，又會與無形資產的實際價值不符，必會存在一定程度上的差距。

二、無形資產評估的解決對策

（一）選擇恰當的無形資產定義指導。對于無形資產定義的學習和把握，要站在其產生背景上來理解。雖然我國會計準則對于無形資產的規定給評估界提供了相當重要的參考價值，但其始終在無形資產本質上還是不能夠完整清晰的反映出來。因此，在進行無形資產評估時，首先應以評估準則為依據，來對無形資產進行界定和評估。

（二）理解無形資產的本質，把握無形資產的外延。隨著社會及科技的進步，人們對于無形資產的認識也在不斷的深化和發展，比如網站、微博等以前沒有的事物，現在也成了人們普遍認可的無形資產。這也就要求無形資產評估人員能夠根據無形資產的具體情況，不斷地對無形資產的具體評估范圍進行調整，不能以一成不變的眼光來確定無形資產的外延。另外，還需要根據無形資產的特點、本質、被評估企業的具體情況等，對無形資產進行客觀的界定，從而為無形資產的評估對象打下基礎。

（三）加快對無形資產理論的研究。近年來，我國的資產評估機構中派出越來越多的人員去國外的事務所、高校等進行學習，或者直接從國外聘請行業內較為權威的專家來國內進行資產評估培訓，借以能夠引進國外先進的研究理論及成果。這樣直接的交流方式對我國的資產評估事業有著快速的提高幫助，能夠促使我們更快了解世界無形資產評估行業的最新前沿課題等，逐漸縮小我們與發達國家資產評估的差距。

（四）正確選用無形資產評估方法。鑒于對無形資產的評估采用任何方法都會存在一定的風險，因此資產評估人員在進行無形資產評估時，需要特別注意評估方法的選擇。重置成本法不適于無形資產評估，現行市價法也存在較大缺陷，不是評估方法本身存在問題，而是其是否適用于被評估項目。對于資產特性簡單，以成本攤銷為評估目的，側重現實可用程度的無形資產，可以對其采用成本法、市場法等；對于資產特性復雜，以轉讓、投資為目的，強調資產未來使用效果的無形資產，可以采用收益法對其進行評估。在無形資產的評估中，首先要詳細了解被評估資產的基本情況，然后對其加強數據資料的收集、分析等，在評估時對數據資料的來源加以重視，對可能發生誤差的可能性做出恰當的處理。

主要參考文獻：

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中圖分類號：F233

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2014）02-248-02

相對于無形資產而言，在舊體制中，醫院更加重視有形資產的管理，而無形資產并沒有受到太多的重視。事實上，社會的有形資產和金融資產頂多只能獲得一個平均投資回報率，而無形資產與其他資產有機地組合在一起，可以獲得超額的利潤和競爭優勢。當今社會財富與經濟增長受無形資產的影響越來越大，因此，合理地利用和管理好醫院的無形資產，從而實現優化醫療資源，整合業務流程，樹立品牌形象，提高醫院的整體價值，使醫院在激烈的市場競爭中立于不敗之地，都具有重要的意義。

一、無形資產的概念及醫院無形資產的特點

無形資產是一種對未來收益沒有實物形態或非財務性的要求權。比如：商標專利或者一種特殊可以節約成本的組織結構。一般來講，醫院的無形資產是指醫療服務中長期形成或者使用，能夠直接或者間接地為管理者帶來高于一般有形資產所獲得的效益，卻不具備實物形態的財產及其相關的權利。醫院的無形資產的種類和表現形式各不相同，但是它們卻有別與其他資產的特點：一是非實物性：無形資產沒有具體的實物形態，如醫院的品牌和商譽等。二是排他性：無形資產往往被特定為醫療單位壟斷占有的，有些受到法律保護或者通過醫療單位自身保護而實現的。如專有技術、技術訣竅等。三是效益性：某些專利或者非專利技術的開展，既可以提高醫療質量，開拓市場，增強競爭，又能夠帶來良好的經濟效益。四是附著性：無形資產往往附著有形資產而發揮其功能。如醫院引進的新醫療技術在其新的醫療設備下使用就是其中之一。五是共益性：醫院的無形資產（如：專利技術、非專利技術）可以為不同利益主體共同合用，它可以在其所有者繼續使用的前提下多次轉讓其使用權。六是積累性：醫院無形資產基于其他無形資產的發展，而且無形資產自身發展也是不斷積累和溶化的過程。如醫院組織文化的、醫院的核心價值觀等。

二、無形資產的類別及醫院無形資產的表達形式

并非任何無形事物都是無形資產，成為無形資產的前提必須以一定的方式，直接或間接為其控制的主體創造效益，并且在較長時間持續產生效益。根據產生無形資產的主要來源，無形資產可分為三個主要類別：創造發明，組織實踐和人力資本。醫院不同類別的無形資產各有其不同的表現形式。（1）發明創造。醫院是科技和知識密集性產業，醫療專利技術和非專利技術是醫院重要無形資產之一，同時，新醫療技術引進是醫院無形資產投資活動。現代醫院管理中，專業論著和論文的質量和數量成為衡量一個醫院學術水平、醫療水平高低的條件之一。（2）組織實施。在市場經濟中，無形資產更地多是以組織資產體現的，并可以產生豐厚的利潤。醫院組織實踐中，商譽、公共關系、特許項目和醫院文化是醫院傳統的無形資產。現代醫院“以病人為中心”的服務理念，從而使管理模式也發生了深刻變化。以后的醫療資源，合理的業務流程，獨特的組織結構，信息化的組織網絡，科學的管理模式等是現代醫院管理的目標，同時也是形成醫院無形資產的源泉。（3）人力資本。“以人為本”是人才管理的宗旨，醫院的人力資本是有獨特的人事和薪酬制度創造的。它包括合理的人才結構，員工培訓的投資，激勵性薪酬制度以及獨特的組織結構。醫院的無形資產和其他類資產之間區別經常是很模糊的。無形資產經常以有形資產或勞動力（如員工的知識）為載體，這使得無形資產和有形資產在創造醫院價值過程當中相互作用，相互促進。

三、無形資產的經濟學涵義及醫院無形資產的增值

和其他類型的資本一樣，無形資產也同樣適用于經濟學成本效益均衡原理，這是無形資產相關的管理和評估問題的關鍵。無形資產能夠產生收益的主要原因在于它的經濟特性、非競爭性、可升級性和收益報酬遞增性的特點，導致無形資產的非競爭性主要原因是無形資產所產生巨額固定成本及其具有的小額邊際成本特性。也就是說，無形資產的非競爭性，在一定地方使用無形資產并不妨礙在其他方面的使用，是無形資產的主要價值驅動因素。無形資產價值的創造力，表現在無形資產可以通過知識和經驗積累而實現。無形資產的收益報酬遞增的特點是增加它們的可升級性，并通過規模效應，創造更多的價值。醫院的價值是資本資源、人力資源和管理資源有機的組合，共同作用的結果。無形資產在醫院總價值中占有相當大的的份額。在市場經濟機制條件下，醫院的結構和戰略調整的基本變革會導致無形資產的大幅度增長。同時，作為醫院價值的重要組成部分，根據其特點和經濟學屬性，無形資產不會憑空保值和增值，而是在不斷投入的基礎上形成和發展，通過科學的經營實現其保值和增值的。

四、無形資產的評估及醫院無形資產的管理

醫院無形資產評估具有以下意義：（1）明確醫院價值。市場經濟條件下，醫院無形資產評估是參與市場競爭的需要。（2）醫院無形資產評估為無形資產的保護提供了經濟依據。（3）醫院無形資產的評估為無形資產的投資和轉化提供了價格依據。（4）醫院無形資產的評估可以與其核算相互促進，完善醫院的財務體系。醫院可以根據無形資產的類型、特點、評估目的以及外部市場環境等具體情況，通過適合的評估方法（如：市場法、成本法、效益法等）進行，確定其相應的價值，為醫院的管理決策提供及時準確的信息。

醫院無形資產的管理應結合無形資產的特點以及自身的實際情況，建立相應的管理機制進行。首先，建立會計評估機制，在財務管理中比較明確地反映無形資產的價值，分析無形資產的投資以及回報率等等。其次，完善法律制度體制，明確無形資產的保護范圍，應用法律和自身制度的手段，保護已有的無形資產。最后，市場經濟體制下可以合理利用經濟杠桿，充分應用無形資產，同時加大無形資產的投資，使其市場價值最大化。

五、無形資產的利用及醫院的創新機制

市場經濟環境下，社會資源結構和社會醫療保障體系都發生了根本變化。醫院作為社會醫療資源的基本單元和醫療保障體系中必要的環節，具有市場角色和社會角色的雙重身份，創新是市場經濟下醫院發展的必然，醫院創新機制是體制創新、技術創新、服務創新和管理創新的綜合體，合理地利用和管理醫院的無形資產是醫院創新機制的驅動力。要加強對無形資產的智力投入，通過對醫務人員知識和智慧的發掘，形成自己獨具特色的醫療技術、服務項目和管理技巧。醫院要增強對無形資產的資金投入，形成具有競爭優勢的業務流程、組織結構和管理模式。管理者應在理論基礎上不斷創新，提高無形資產的經濟效益的生命力，并且能夠不斷地發展增值。

總之，在當今日益激烈的醫療市場競爭中，醫院在醫療硬件相同的條件下，要想在醫療市場中占據一席之地，對無形資產的重視和管理就應當加大力度、提上日程，使無形資產真正成為醫院持續發展的新的動力。

參考文獻：

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經濟的發展決定會計理論、內容和方法的不斷更新和完善。隨著數字經濟和電子商務的發展，現代社會已逐漸步入數字經濟時代，數字商品已成為現代經濟領域中重要的商品形態，是企業的一項重要的資源。所謂數字商品，就是那些能夠被數字化，并且寫成一段字節形式的商品，其實質是能夠實現一定使用價值的數字編碼的有序集合，如計算機軟件、多媒體產品、專業數據庫、電子出版物等。相對于一般的物質產品，數字商品具有自己鮮明的特征：具有極大的可壓縮性，不占據物理空間，復制性強；可網絡化傳遞；獨特的無形磨損；趨于零的邊際成本；具有共享性。

由于數字商品正日益成為新的經濟增長點，在現代社會占據著重要的經濟地位，加之數字商品的特征、交易方式、流轉程序等與一般商品有著較大的差異，引發了對其探討的必要性。鑒于當前會計準則和會計制度尚無對數字商品會計核算的相關規定，本文將對專門從事數字資產開發、生產的企業的數字商品，從確認、計量、核算、披露等幾個方面進行較為系統的探討。對于外購的數字商品，會計業務處理比較明確，這里不再進行討論。

一、設立“數字資產”科目的必要性和可能性

數字商品是企業在廣泛調研的基礎上投入大量人財物而形成的、為企業所擁有的經濟資源，并在一定預期內能為企業創造效益。顯然，數字商品符合《企業會計準則――基本準則》（2006）關于資產的定義和確認標準，也就是說具有可定義性和可計量性，同時其信息揭示具有相關性和可靠性。因此首先應該確認為企業的一項資產，暫以數字商品資產命之。由于數字商品這一資產本身所具有的特性，與一般存貨、無形資產又有著一定的區別，不宜歸并其中，需單獨設立“數字資產”科目進行核算。

（一）數字商品資產與一般存貨的區別

表面上看，數字商品資產符合“在日常活動中持有以備出售的產成品或商品”或“處在生產過程中的在產品”的規定，即符合《企業會計準則第1號――存貨》（2006）關于存貨的規定。但數字商品資產與一般存貨有較大的差異，這種差異決定了不宜將數字商品資產作為存貨進行核算。

二者的差異表現在：一是數字商品資產具有邊際成本趨于零的特點。數字商品資產的成本主要在于前期的研究開發階段，第一件產品的成本極高，以后的產品由于可無限復制，其成本幾乎趨于零，這樣形成了相同的產品但其成本計量卻不同。一般存貨應當按照歷史成本進行初始計量，它的生產成本與生產數量成正比例關系遞增。二是數字商品資產無實物形態。數字資產在開發成功后以抽象的方式存儲在磁（光）介質中，不是以實物形態存在。一般存貨都是以實物形態而存在的。二者的管理模式亦大不相同。三是數字商品資產在供給上可以是無限的，而存貨由于企業的財產和存儲空間的限制，其供給是有限的。四是數字商品資產的計量應當具有連續性。為了保持其數字化產品的先進性和競爭力，擴大市場份額，企業需要不斷地進行市場調研、軟件功能擴展、版本升級等工作。在這種情況下，每一次升級和功能擴展都會給數字商品資產帶來一定的附加值，也必然要求進行一次新的價值計量。一般存貨直接按照成本計量而無須進行連續性的計量。

（二）數字商品資產與一般無形資產的區別

《企業會計準則第6號――無形資產》（2006）規定，“無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。”符合無形資產的定義，同時與該資產相關的預計未來經濟利益很可能流入企業，并且該資產的成本能夠可靠計量，則該項資產確認為無形資產。數字商品資產從表象上看具有無形資產確認條件的特征，表現在：一是數字資產沒有存貨形態。數字化產品的形態是無形的，無需以有形的倉庫儲存，它以抽象的方式存放在磁介質中。二是數字商品資產可以為企業帶來長期的收益。三是數字商品資產的成本能夠可靠地計量。研究開發項目開發階段的支出，能夠較為合理地計算出來。

但數字商品資產具有不同于無形資產的特征：一是數字商品資產持有的目的是為了通過直接銷售而獲利。一般無形資產的持有目的不是為了銷售。無形資產能給企業帶來超額收益是因為企業掌握了某項技術、秘方或形成了良好的信譽、占據了優勢地域而增強了企業的競爭力，這種收益是間接的。二是數字商品資產是具有獨占性的，但并不具有排他性，他人的購買、使用正是研發數字資產的目的。而無形資產與此不同，它要求同時具有獨占性和排他性。

（三）數字商品資產單獨確認的設想――設立“數字資產”

從上述分析可見，數字商品資產與存貨和無形資產相比，既有一定的相同之處，又有著明顯的區別，將傳統會計確認模式運用于數字資產就會存在不恰當之處。基于數字資產本身所具有的特性，可考慮單獨設立“數字資產”科目進行核算。

對數字資產的確認條件，可從以下幾個方面來加以規定。

1.符合數字資產的定義。數字資產是指企業擁有或控制的，以電子數據的形式存在的，在日常活動中持有以備出售或處在生產過程中的非貨幣性資產。

2.與該資產相關的預計未來經濟利益很可能流入企業。

3.該資產的成本能夠可靠地計量。

二、數字資產的計量

會計計量在整個會計運行系統中處于核心環節。如何對數字資產正確計量無疑是研究數字資產的關鍵所在。我國《企業會計準則――基本準則》（2006）規定：計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值及公允價值。同時規定：“企業在對會計要素進行計量時，一般應采用歷史成本。采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。”

數字資產是企業投入的大量人財物力所形成的獨有資源，為保證會計信息的客觀性和可驗證性，在目前我國會計環境下，數字資產宜采用歷史成本法對其進行計量。對于自行開發的數字資產的計量，應將企業內部開發階段發生的至達到預定用途前支出的總額作為數字資產的初始入賬價值。

為了保持數字資產的先進性與競爭力，企業需要不斷地進行市場調研，采用新技術進行數字資產的升級或更新換代，數字資產將具有更高的價值。對形成數字資產新價值的追加開支部分，仍需要計入數字資產的賬面價值，也就是說對數字資產的計量應當具有連續性。這是由于數字資產的獨特性決定其計量的特殊性，也符合歷史成本計量的要求。

三、數字資產的核算

數字資產的核算主要包括確定數字資產的取得、計提跌價準備、攤銷等幾個方面的內容。在具體核算上，需要在“數字資產”科目下設立“數字資產減值準備”和“數字資產攤銷”兩個二級明細科目。

對于自行開發的數字資產，應將企業內部開發階段發生的至達到預定用途前的支出總額，包括評審費、注冊費等作為數字資產的初始入賬價值。借“數字資產”，貸“銀行存款”等科目。對于數字資產升級換代所追加的開支，采取同樣的方法，增加數字資產的賬面價值。

如果開發數字資產的技術被更先進的技術所取代，數字資產的價值就會大幅降低。在此情況下，可借鑒固定資產、無形資產的核算方法，對其計提減值準備。在期末，將數字資產的賬面余額與未來現金流量的現值進行比較，當未來現金流量的現值低于賬面余額時，按其差額，借“營業外支出――計提數字資產減值準備”，貸“數字資產――數字資產減值準備”科目；當未來現金流量的現值高于賬面余額時，無須調整。這樣，一方面可準確反映數字資產的真實價值；另一方面體現謹慎性的要求，避免企業隨意調整利潤。

企業為了保持旺盛的市場需求，將通過不斷創新來更新數字資產的版本和功能，這就加速了現有數字資產價值的貶值，即數字資產具有獨特的無形磨損的特性。為反映數字資產的真實價值，對其價值需要在可預見的期限內攤銷。攤銷的方法可與固定資產加速折舊方法趨同，采用加速攤銷的方法。期末攤銷時，借：“管理費用”，貸：“數字資產――數字資產攤銷”科目。

當企業銷售商品取得收入時，一般來說需要同時結轉生產成本。對于數字資產來說，由于其趨于零的邊際成本的特性，在數字資產形成后每一件商品的生產成本僅包括復制到光盤等介質的成本，該項生產成本極低。如果根據配比原則，在銷售數字資產的同時結轉其趨于零的生產成本，則顯得毫無意義。根據重要性的原則，對其生產成本無需結轉。

四、數字資產的披露

在會計報告中需要從兩個方面披露數字資產的相關信息，以滿足會計信息使用者的需求：一是在資產負債表中的資產項目下增設“數字資產”項目，以披露數字資產的真實價值。二是在會計報告附注中披露數字資產的相關信息，主要表現為數字資產面臨的風險。由于信息技術發展的速度很快，任何企業都不能一直保持其技術上的絕對優勢，時刻都會有新技術的產生或技術的突破，一旦該種數字產品的優勢喪失，企業的價值就會降低。因此，對數字資產的風險因素應予以恰當的披露。

會計產生于一定的社會經濟環境之中，并隨著社會經濟環境的變遷而不斷發展。在當今信息社會，電子商務迅猛發展，數字商品正逐漸成為新的經濟增長點，在經濟領域占有重要地位的時候就要求重視并正確核算數字資產，推動會計制度的建設和完善，以適應社會經濟環境的變化。

【參考文獻】

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一、企業無形經濟資源相關研究

企業中某些無形的東西對企業的經營績效產生著重要，這是企業這種組織形態一出現就存在的事實。在這其中某些方面的研究如行為。組織等也早有建樹。而系統的、定量化且富于成果的研究應該說是從對企業無形資產的研究開始的。人們首先注意到的是企業的某些無形要素具有資產性質。早在1926年，在美國密歇根大學攻讀博士學位的人楊眾先就完成了他的名為《商譽和其他無形資產》（Goodwill and OtherIntangibles）的博士論文。這是世界上較早關于無形資產研究的專著之一。無形資產這個概念，首先見諸于美國報端。20世紀70年代末80年代初，美國財務委員會（FASB）的《財務會計概念公告》（第3號）將資產定義為：資產是指某一特定的主體，由于過去的交易或事項而獲得或控制的可預期的未來經濟利益，表現為財產、債權和各種權利以及知識形態的經濟資源。這個概念明確地將集中體現企業知識形態的無形資產歸納在資產范圍以內。

我國直到1984年3月12日頒布《中華人民共和國專利法》，才以形式首先明確承認了無形資產是財產。1988年，我國首次對無形資產進行評估。1989年，國家國有資產管理局關于《在國有資產產權變動時必須進行資產評估的若干規定》，對無形資產第一次提出價值評估的要求，并成立了相應的評估機構，陸續在全國各地開展資產評估工作。 1993年7月1日，開始實施《企業財務通則》和《企業會計準則》，才明確提出無形資產的概念和界定范圍。無形資產是指企業長期使用而沒有實物形態的資產，包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、商譽等。

另外一個對企業無形資源的研究就是對企業知識的研究。尤其是近10年來，隨著知識經濟時代的臨近，知識已逐步成為企業最重要的資源，知識資本（intellectual capital）也將成為企業市場價值最重要的源泉。通過經濟學家、管家和知識企業的高層管理人員的共同努力，逐步構建了組織知識理論。即在組織知識活動的層面上，探討企業組織知識活動的機制及，研究企業實現知識資本增值的有效途徑。

再一方面的研究是企業能力理論的研究。肥年代后期以來，企業能力理論，特別是企業核心能力研究開始受到許多學者和政策機構的重視。進入90年代之后，關于企業競爭力的研究開始逐漸轉移到企業核。已能力領域，因為從長遠考慮，企業競爭優勢來源于以“比競爭對手更低的成本、更快的速度”去自身的能力，來源于能夠生產大量具有強大競爭能力的核心能力。一個企業某一資源的戰略運用取決于與其他企業獨特的資源與從企業外部獲得的資源綜合、協調和配置的方式，即企業用相同資源創造價值能力的差異。因為一個企業協調資源配置的，決定了企業能從特定資源而獲得的戰略優勢。最早明確提出核心能力的概念，并給予定義的是普拉哈拉德（C．K．Pra－halad）和哈默（Garry Hamel）。此后，這一思想為理論界和實踐界所認同。

對具有資產性質的那一部分無形資源的研究豐富了會計學的資產概念，界定了企業中一旦形成則相對獨立、穩定的，能為企業創造有形資產貢獻以外的價值，并可獨立轉讓的那部分無形資源；知識資本理論是從知識的資本屬性來考察企業知識形態的，它既研究了非組織知識的不穩定性，也觸及到了作為知識載體的人對知識創造的價值參與分配的法律；企業能力理論從企業如何獲取市場競爭優勢的角度研究整合企業資源，尤其是企業無形資源。以上這些理論對無形資產、知識資本、企業能力以及涵蓋在管理理論中的行為科學、組織理論、人力資源、企業文化等方面的研究，都是從某一特定的角度對影響企業績效的、無物質形態要素的性質、變化規律進行的系統研究。這些研究豐富了企業理論與企業管理理論成果。

二、企業無形經濟資源的分類

無形資源是一個比無形資產、組織知識、企業能力等概念外延更為寬泛的概念，它泛指一切給企業運行帶來影響且無物質形態的經濟要素。全面研究企業無形資源的構成、分類與本質屬性，是進一步深入研究企業資源獲取、轉化、融合、創新與配置，以提升企業價值規律的重要基礎。

企業無形經濟資源從范圍上應分為兩大部分：即存在于企業內部，企業可壟斷與控制使用部分；另一部分為存在于企業外部，但可被企業利用與共享部分。這里試作如下分類：

1．企業能力資源 包括企業家創新能力、企業組織的能力、技術開發與創新能力等具有一般無差異人力資源能力以外的能力。

2.企際關系資源 包括企業與顧客、社會的關系，營銷與服務資源、企業信譽、企業形象等。

3．企業技術資源 包括企業專利技術、專有技術、商標使用權、版權、機軟件等可確指無形資產，以及企業日常經營管理、生產、技術等操作層面的素質技能（一般無差異人力資源勞動能力）等。

4．企業文化資源 包括企業的道德、理念、精神、價值觀、經營方針、宗旨目標、行為準則等。

5．企業制度資源 包括企業的公司制形式。組織結構體系、運行機制、規章制度等。

6．企業信息資源 包括企業歷史檔案、數據等資料，企業各種生產、管理、經營等的數據信息，作為決策與管理支持的信息管理數據庫及網絡系統等。

7.其它無形資源 包括企業合同類資源與權力類資源等。

以上的分類中沒有將商譽包括在內，這是因為企業商譽（不可確指無形資產）被能力、形象等其他經濟資源所涵蓋，不應再重復考慮。由于企業對員工僅擁有工作的支配權，而無思想、意志與知識的完全所有權；而企業的創新能力、不能文檔化的知識與技術等無形資源主要以企業員工的大腦為載體，雖然企業為獲得這些對企業有價值的能力。知識投了資，但員工為掌握企業需要的知識同時也投入了時間、精力或稱機會成本，因此，企業能力。知識等的產權并不完全屬于企業自己，而是企業與員工所共有。但由于企業與員工的特定契約關系，這部分無形資源企業是可優先使用、控制甚至可壟斷使用的。

三、企業無形經濟資源的本質屬性

關于企業無形經濟資源（或資產）相對于企業有形資源所具有的獨特屬性許多文章曾給出。歸納起來一般認為有七種屬性：（1）功能上的效益、增值性；（2）性質上的可再生性；（3）作用上的催化性；（4）重復使用上的無磨損性；（5）價值上的創造性；（6）使用上的不排他性；（7）收益上的不確定性。筆者的研究認為，以往的企業無形資源屬性分析偏重于無形資源性質外延表象，而對其本質內涵的揭示還沒有到位。

筆者認為企業無形資源具有如下六大本質屬性：一是無物質形態，這是不言而喻的。二是價值貢獻性，即對企業有使用價值或對企業效益有貢獻。三是記憶與累計性，即對開發和利用的投入、過程與結果具有記憶與累計能力。四是學習。創造與自我完善性，即對已有的資源能進行一定的消化、融合、轉化與創造。五是非獨占性，即同一資源可以多頭并行使用或重復使用。六是與關系的復雜性，指無形資源的構成及其他們之間的關系，無形資源與有形資源之間的關系、相互作用機理、規律的復雜性等。

由于企業無形資源的主體是以企業員工為載體的，資源的吸收、轉化、開發與使用必然與人的性質緊密相關。而人是有生命、智慧、知識、文化、情感的高級有機體，因而企業無形資源的本質屬性中必然含有人的某些特質，如記憶性、學習性與復雜性。無形資源的記憶性使其具有可重復使用性且保持資源形態不變，即不磨損性；學習與創新性體現了企業這一有機組織的生命活力，即自我完善與價值創造；復雜性表現為無形資源對企業運營與效益影響的不確定性；價值貢獻性概括了效益、增值與催化性質；而非獨占性使無形資源使用效率遠遠高于有形資源。

四、對企業無形資源的進一步討論

（一）無形資源價值貢獻的有限性

無形資源更具有累計性、創新性和可重復使用性，但在其運行過程中均要發生必要的成本。同時在重復使用中因受其他配套資源稀缺性的制約，如受配套的有形資源、以人為載體的無形資源、時間等的條件限制，其價值貢獻也是有限的。因為幾乎沒有那一項資源不用與其他資源配合而獨立創造價值。因此不能認為無形資源有累計、創新和可重復使用性而過高估計其使用價值。

（二）關于無形資源重復使用的高效性

許多種無形資源，比如專利技術，可以被多個資源配置過程重復或同時使用，甚至被多個企業使用，而資源本身形態、功能等并沒有損失，即所謂的無磨損性。盡管有形資源中也有可多次使用的，如機床，但每次使用均將產生一定的物理磨損。事實上一項具體的無形資源的價值也會隨使用次數的增多或使用時間的延長而降低，這是由于隨著使用次數的增加，無形資源的“新穎度”下降或因“過期”而發生價值貶值，這一點與有形資源的折舊是類同的，盡管它并沒有發生“物理形變”。但可重復使用的無形資源具有特有的快速、低成本“拷貝”復制性質，而每次拷貝的成本比之其開發成本和使用價值幾乎可以忽略。如企業花很高成本開發培育的專業管理模式，可以快速。低成本向連鎖店或向其他企業進行拷貝復制，甚至是并行復制。而企業生產的有物質形態的第二個產品與第一個同樣產品的成本是一樣的。這種有形資源不具有的性質來源于無形資源的記憶性與非獨占性。

（三）關于企業無形資源的層次性與互動性

企業從運營無形資源以提高企業的競爭優勢和市場價值來看，企業無形經濟資源在其價值貢獻與功能作用上可分為三個層次：企業能力為第一層；企業技術資源、企際關系資源為第二層；企業文化、企業制度、企業信息資源等是第三層。企業文化、企業制度與企業信息資源是企業運行的基礎；企業技術資源、企際關系標志著企業的市場定位；能力是企業創新、獲取超額利潤和持續的源泉。另外，企業各層無形資源、各項無形資源之間存在著明顯的互動性質。如企際關系與技術資源類的品牌資產之間，企業文化與企業能力之間的互補關系（同增同減關系）；企業規章制度與員工生產應變能力之間，國際互聯網與企業數據庫資源之間的替代關系等。

（四）關于企業有形資源與無形資源的關系

許多文章在指出企業無形資源對企業價值的巨大貢獻的同時，認為企業無形資源對有形資源存在依附性，無形資源通過有形資源而起作用，強調無形資源在有形資源的配置運行中的“催化性”。筆者認為企業是由有形與無形資源共同組成的活性經濟組織，而企業的活性體現在企業的無形資源上。由于有企業員工的大腦作為無形資源的主要載體，人的智慧與創造性也必然融入企業無形資源之中，因而使企業呈現有機的生命特性。有形資源就像人體器官，而無形資源則是人的靈魂、思想。知識與理念。企業中小到一紙表格（信息），一個操作要領（技術），大到競爭謀略（能力），公司體制（制度），無形資源在企業的一切活動中無處不在，不可或缺。因此不宜輕易斷言無形的技術是“夾”在有形的機器之中，還是有形的生產線“浸” 在無形的規則組態中運轉。在企業中有形與無形資源就像人體與靈魂一樣不能分離，相互依附。當然，對于不同生產方式的企業來說，有形資本與無形資源的價值貢獻率可能是不同的，如通用與微軟。隨著知識經濟的到來，有形與無形的價值貢獻比率的次序也正在發生著逆轉。

五、企業無形資產的經營

在市場經濟條件下，以企業知名度和信譽度為核心的無形資產，已經成為企業競爭制勝的資本，并發揮著越來越大的作用。有關資料表明，發達國家的知名企業，其無形資產價值一般要占到資本總額的50 ％－70％。成為這些企業進行技術貿易及占領國際市場和擴大的重要武器。同時，隨著近來經濟化、知識化的發展，物質生產、貨物配送所創造的價值不斷降低，一些企業便將自已的核心業務逐漸轉向與開發、品牌經營、資產重組、產權經營等價值增值高、利潤高的業務領域，而將那些需要大量有形資產投資和重復性勞動的物質產品生產、物流配送業務外包或委托出去，交給那些專業化公司完成。重視企業無形資產的開發與管理，有效地經營無形資產，已經是新時代企業管理發展的基本趨勢。

（一）企業無形資產經營的特點

無形資產的經營與企業日常的經營管理有著本質的差別。無形資產的經營與企業日常的經營管理、組織計劃等是結合在一起的，但在一定時候又不能混同。一方面因為它的策劃要遵循某些特殊；另一方面無形資產的運營中有一部分獨自的作用。作為無形資產的品牌、網絡、管理等經營，要考慮消費者的認知能力，不要追求規模，不宜搞得很復雜，或一定要使CI設計中包含許多雋永的意義，往往在較為復雜的環境中，簡單的事物會有更大的效果。

無形資產的經營有其獨特性。首先，無形資產是依托于有形資產和資源經營活動而逐漸形成的，即在經營活動中伴隨著銷售規模的擴大，市場份額的增加而形成獨有的品牌和銷售網絡，根據市場的需要開發新的技術和提供新的服務，根據經營要求創新和實施新的管理。其次，各種無形資產的無形特性使它易變和延伸，比如某個品牌可以改變或增加功能，而不受太多制約。再者，無形資產在形成發展中有較強的不可控制性，比如假冒產品排斥真正品牌產品、技術秘密的泄露等等。

（二）企業無形資產經營的方式

篇（9）

1　無形資產管理審計的內涵和特點

無形資產管理審計與無形資產審計有著顯著的區別。無形資產審計屬于財務收支審計范疇，而無形資產管理審計屬管理審計范疇，是對企業無形資產管理效益實現途徑、開發利用和發揮程度以及無形資產管理人員素質的審計，是一種面向未來的審計，是現代企業內部審計的重點和方向。目的是審查和評價企業無形資產經營活動的經濟性、效率性和效益件，努力揭示企業在無形資產開發管理、市場營銷、工商管理、財務管理（含會計核算）、對外經濟技術合作、情報信息管理、質量諸方面現已存在的和潛在的問題，有針對性地提出改進無形資產管理的措施和建議，以期達到提高無形資產管理效率、增進無形資產效益的目的。

無形資產管理審計對象是企業的各種無形資產經營管理活動即受托無形資產管理責任，而不是無形資產；無形資產管理審計的職能是咨詢性、建設性的，而不是執行性的，審計要把受托人的注意力轉向無形資產利用的最優化，審計既不代替管理，也不減輕受托人對決策和控制的責任，審計的直接作用在于為受托人的決策提供及時、相關的信息；無形資產管理審計過程是一個系統的調查、分析和評價的過程，是企業預警系統之一。無形資產管理審計的特點可以歸結為以下幾個方面：

1 1　無形資產管理審計是企業內部審計中的高層次審計

無形資產管理審計的審查對象從無形資產審計單純的財務信息擴大到了企業的整個無形資產管理信息，無形資產管理審計是無形資產審計的一種延伸，是一種更高級的審計形式。

1 2　無形資產管理審計是對企業無形資產管理素質的審計

無形資產管理審計著眼于提高整體功能，從系統整體的高度，優化整體結構，從根本上改進組織、加強管理、提高效率，為企業實施挖掘無形資產；潛力、提高效益的各種方案創造條件，為領導決策提供科學的參考依據。

1 3　無形資產管理審計是測試、評價無形資產管理活動的審計

無形資產管理審計不具有無形資產管理職能，它只是對企業的無形資產管理組織、職能和管理部門的無形資產管理活動進行測試和評價，主要包括無形資產的控制環境、會計系統和控制程序三個方面，而不足代替企業管理部門的任何工作，部門也為不是其他任何部門的補充。

2　無形資產管理審計的內容

無形資產管理審計直接以被審計單位的無形資產管理活動為其審查和評價對象，它的基本內容包括：無形資產管理制度、無形資產管理職能的審查和無形資產管理人員素質水平的審查三個方面。

2 1　無形資產管理制度的審查

無形資產管理制度是無形資產管理的基礎，沒有健全的無形資產管理制度，對無形資產管理就無章可循。因此，對無形資產管理制度進行測試和評價，是無形資產管理審計的重要內容。主要審查企業是否建立了無形資產管理制度及制度的健全性、有效性、效益性。無形資產管理制度一般包括：無形資產開發方面的管理制度，無形資產權益（權益取得、維護、保護）方面的管理制度，無形資產對外許可、轉讓、合作管理制度，無形資產檔案管理制度，無形資產獎懲管理制度，無形資產產投入產出考核制度，無形資產融資管理制度，無形資產評估管理制度，無形資產監控制度，無形資產審計管理制度，無形資產投資管理制度，無形資產信息管理制度等。

2 2　無形資產管理職能的審查

無形資產管理職能是無形資產管理本身具有的內在功能，一般包括決策、計劃、組織、領導、控制、激勵等基本職能。對無形資產管理職能的審查也就是對上述基本職能履行情況進行審查。

2 2 1　與決策職能相關的審計內容：企業以及所屬部門有無明確的無形資產管理目標，目標可否計量和考核，能否為職工及管理人員所理解；企業的無形資產經營和開發目標是否符合內部和外部條件，是否切實可行；企業或所屬部門的無形資產管理目標是否有具體的實施措施和步驟，企業的無形資產短期目標或具體目標是否與長期目標或總體目標相一致等。

2 2 2　與計劃職能相關的審計內容：已經結束的各項無形資產管理計劃的執行情況及執行結果，找出其缺陷與不足，為未來的計劃編制工作提供有益的幫助；計劃的編制是否與企業的目標相適應，是否建立在對歷史資料準確分析的基礎之上，計劃的完成是否符合成本效益原則，每項具體計劃是否具有計量其業績的標準和方法等。

2 2 3　與組織職能相關的審計內容：企業無形資產管理機構的設置是否合理；各機構之間的分工和職責是否明確，上下左右關系是否協調；企業對各機構的授權是否充分，債權關系是否明確；企業最高領導層與各個機構之間、各機構相互之間的信息交流是否充分等。

2 2 4　與領導職能相關的審計內容：企業各級領導者的無形資產管理才能和責任感；領導層對下級的無形資產管理各項指標是否簡明易行，對問題的處理是否及時；各級管理人員與職工的關系是否正常；管理人員是否掌握了無形資產知識和現代管理科學知識與技能，是否具有開拓精神等。

2 2 5　與控制職能相關的審計內容：內部控制制度是否健全，不相容職務的分工是否合理；內部控制制度是否適應本單位的特點和管理需要；內部控制制度的執行情況如何，在執行中存在的問題及改進措施怎樣；內部控制制度對偏離正常軌道的差異是否及時加以糾正等。

2 2 6　對激勵機能的審計內容：企業是否有鼓勵員工開發、創新、保護無形資產的政策和措施；員工無形資產開發、創新、保護的意識是否強烈：無形資產經營和開發計劃、目標的制定是否切實可行；無形資產管理工作是否具有挑戰性；領導層對職工在無形資產管理方面的成績能否客觀公正的評價，獎懲是否合理等。

2 3　無形資產管理人員素質的審查

包括無形資產管理人員是否具備較系統的法律知識，特別是有關知識產權方面的法律知識；是否具有廣博的現代經營管理理念知識和相關的社會學、技術科學基礎知識及豐富的實踐經驗；是否具有較強的組織能力和循調能力；是否具有敏捷的洞察、分析能力，從而能夠及時、準確發現企業在無形資產方面的問題；是否具備嚴密的邏輯思維能力；是否具有開拓能力，使企業的無形資產最大限度地擴張、繁衍、增值等。

3　無形資產管理審計的方法

無形資產管理審計使用的方法除了經常用查詢法了解被審單位的無形資產管理情況和用觀察法到現場觀察無形資產管理工作外，還應有選擇地采用以下幾種方法。

3 1　調查表法

調查表法是根據審計工作的要求事先擬好需要了解的問題，設計好調查表格，發給有關人員征求意見的方法。這是管理審計搜集審計證據的一種重要方法。可以用于調查有關內部控制系統的健個性、有效性；調查無形資產研究開發、創新及轉化利用的經濟性、效率和效果；調查交易活動的合理性和風險性。例如，調查如何利用企業品牌進行品牌經營，如何塑造企業良好形象，增加無形資產積累等。調查表一般設計成問題式，所以又叫問題式調查表。設計調查表時應注意它的必要性、可行性、準確性和藝術性。調查表可以發給相關人員，也可以發給全體職工；填表人可以署名，也可以不署名；填表時可以由審計人員現場填寫，也可由被調查人填寫。具體情況應根據工作需要而定。

3 2　流程圖法

即用各種符號將某一種業務程序繪制成一張工作流程圖的方法。此方法可用于反映無形資產管理工作中各部門的聯系和程序。可以采用調查內部控制的流程圖符號繪制，也可創意其他符號。但是，一個審計機構所采用的符號必須一致，以便于我們正確識別。

3 3　組織系統圖法

即將被審單位的各級無形資產管理組織機構繪制成一張圖，用以反映被審單位從上到下和各部門機構間的領導關系。這是審查被審單位無形資產管理組織機構是否健全，分工是否明確的主要方法。

3 4　金額法

金額法是將無形資產管理得失數量化，用貨幣數量來表達的一種方法，它是計算無形資產管理得失的一種算賬法。如：計算由于決策失誤而造成的損失，由于計劃不當而造成的窩工浪費損失，由于領導層意見分歧而造成的損失等可用金額法計算。由于某項計劃、組織、決策得當而避免了多少損失，獲得了多少收益等，也可以用金額法表達。

3 5　評分法

篇（10）

一、無形資產成本及其特性

《國有資產管理辦法》第30條：對占有單位的無形資產，區別下列情況，評定其價值：1.外購無形資產，根據購入成本及該項無形資產的獲利能力，確定評估價值。2.自創或自身擁有的無形資產，根據無形資產形成時所需實際成本及該項無形資產具有的獲利能力，確定評估價值。3.自創或自身擁有的未單獨計算成本的無形資產，根據該項無形資產具有的獲利能力，確定其評估價值。

無形資產成本指無形資產研制或取得、持有期間的全部物化勞動和活勞動的費用支出。無形資產按照其來源渠道可以分為外購和自創兩種類型，外購無形資產的成本是由買價和購置費用兩部分構成的；自創無形資產成本一般包括材料費用、工資費用、專用設備費用、咨詢鑒定費用、培訓費、差旅費、管理費、技術服務費等項。

二、無形資產重置成本的確定

無形資產重置成本是指在現時市場條件下，重新創造或購置全新無形資產所耗費的全部貨幣性支出的總額。由于企業無形資產的來源不同，其重置成本的成本項目、評估方法和影響因素亦不同。

（一）外購無形資產重置成本的確定。外購無形資產的成本包括買價和購置費用。一般企業都有無形資產購置的原始記錄資料，即使無賬面記錄資料，亦可找到市場同類無形資產的交易價格資料。（1）有賬面記錄資料時，采用物價指數法即以賬面歷史價格為基礎，乘以自購置日至評估日的物價指數，將賬面歷史成本調整為重置成本。其公式為：

無形資產重置成本=無形資產賬面成本×無形資產評估日物價指數

按物價指數確定重置成本時，關鍵的問題是物價指數的確定。從無形資產成本構成來看，主要有物質消耗費用和活勞動消耗費用，不同的無形資產，兩類費用的構成相差很大。（2）有市場同類無形資產的交易價格資料，采用市價類比法。評估無形資產重置成本時，若無該項無形資產的賬面歷史成本資料，可搜集市場同類無形資產的交易價格資料，并根據無形資產的功能以及技術先進性和適應性進行調整求得現行購買價格。

（二）自創無形資產重置成本的確定自創無形資產成本是由企業創造或研制無形資產過程中所發生的物質資料消耗和活勞動消耗的總和組成。在實際評估業務中，自創無形資產重置成本的確定一般可以采用以下幾種方法。（1）賬面歷史成本法。自創無形資產有賬面歷史成本資料時，可以賬面歷史成本為基礎，乘以相應的物價指數求得重置成本。無形資產重置成本為無形資產歷史成本與自創立日至評估日物價指數之和。（2）財務核算法。無賬面歷史成本的自創無形資產可按該項無形資產創立時實際發生的材料、工時消耗的數量以及現行價格和費用標準，確定其重置成本。

無形資產重置成本=物質資料實際消耗×現行價格+實耗工時×現行費用標準

由于無形資產屬創造性智力成本，因此不能原樣重置，其重置成本只能是復原重置成本，故上式中物質資料消耗量以及工時消耗量均按當時創立無形資產發生數計算，而不能按現行標準計算。（3）市價調整法。若市場有與自創無形資產相似的無形資產交易時，可按市場同類無形資產的交易價格，以及自制成本與售價的一定比率調整，求得自創無形資產的重置成本。無形資產重置成本=同類無形資產市價×成本售價系數式中：成本售價系數可根據本企業有代表性的已出售的無形資產的自創成本與售價的加權平均比率求得。

三、無形資產重置成本法影響因素分析

重置成本法評估的是無形資產的重置成本凈值，其數額是由無形資產重置成本和無形資產的成新率決定的。而無形資產成新率又是由無形資產的損耗決定的，因此，確定無形資產的成新率，必須研究無形資產的損耗。無形資產的損耗是指由于無形資產的使用、技術進步以及企業外部環境的變化，而引起的無形資產價值的降低。通常可以分為無形資產時效性陳舊貶值、功能性貶值和經濟性貶值三種情況。在實際評估業務中，對無形資產貶值的確定，是根據考慮三種貶值因素的綜合成新率測定的。無形資產綜合成新率=尚可使用年限/（實際已使用年限+尚可使年限）×100%

式中：實際已使用年限較易確定；尚可使用年限，指無形資產能夠為經營主體帶來超額收益的年限，但是它不是指法定保護年限。在實際評估業務中，尚可使用年限可以采用下列方法確定：（1）專家對經濟壽命預測法。該方法是通過聘請有關技術領域的專家，對被評估無形資產技術的先進性、適用性以及技術市場的發展趨勢進行預測，從而確定無形資產的尚可使用年限。（2）技術更新周期法。該方法是根據同類無形資產的技術更新周期，確定被評估無形資產的更新周期，從中扣掉無形資產已使用年限，便可得到無形資產的尚可使用年限。

四、無形資產重置成本法適用性探討

（一）無形資產重置成本法的適用范圍在無形資產評估中，單獨使用重置成本法是以攤銷為目的的無形資產評估、工程圖紙轉讓、計算機軟件轉讓、技術轉讓中最低價格的評估、收益額無法預測和市場無法比較的技術轉讓等。而更多的場合是重置成本法與收益法結合使用，如用于專利權、專有技術和整體無形資產的評估。當評估價格中重置成本部分遠大于收益部分時，可以單獨采用重置成本法進行評估；當評估價格中重置成本部分遠小于收益部分時，可以單獨采用收益現值法進行評估。

篇（11）

一、無形資產概述

（一）無形資產的定義及外延

《資產評估準則――無形資產》的定義是：無形資產是指特定主體所控制，不具有實物形態，對生產經營長期發揮作用且能帶來經濟利益的資源（沈品發，2005）。其外延主要包括：專利權，專有技術，商標權，著作權，特許經營權，商譽，土地使用權。

（二）無形資產的價值

從市場經濟發展和科技是第一生產力的角度來審視市場與市場競爭，無形資產的作用顯突出。若用某種形象化的說法：無形資產是“頭腦產業”，是“頭腦產業”的產業資產化（楊為國，2002）。確實人們對知識的運用和進行的再穿鑿，使“頭腦產業”轉化成蘊含巨大潛力的無形資產，其特征是投入知識，產出經濟效益和社會效益。無疑，無形資產是具有高速價值和高度使用價值的資產，一個企業擁有無形資產越多，其經濟潛力也就越大。

（三）無形資產的價值體現

無形資產可具有巨大的價值體現。商標是財富，是企業的無形資產，可以不受生命周期的限制，因為它的價值比起有形資產更為珍貴。

二、商標權的概述

（一）商標的定義

所謂商標，一般是指區別不同商品或服務的標記。它是商品生產者和經營者用以表明自己所生產和經營的商品或服務項目的一種特定標志，以便與其他生產者和經營者所生產和經營的同一類同一種商品或同類同種服務相區別開。（白光，1997）。

（二）商標權的內容

主要包括商標的使用權，禁用全，轉讓權，使用許可權，續展權，繼承權，財產權和請求權

（三）商標權的特征

其特征主要包括無形性，專有性，地域性，時間性和可復制性。

三、商標權的價值

商標的功能，除體現區別商品或服務的不同來源功能外，還是企業財富的載體，企業信息與的載體，企業市場競爭的利器是企業重要的生產要素。

（一）商標――企業財富的載體

商標是企業財富的載體，能為企業帶來較高的經濟附加值，商標做為無形資產，具有財務價值，一些馳名商標甚至“價值連城”。

據2003年國外一些商標價值評估機構公布的商標評價結果，可口可樂商標的價值為704.5億美元，微軟商標的價值為613.72億美元，通用電器商標的價值為441.11億美元，麥當勞的商標價值為250.01億美元，諾基亞的商標價值為240.41億美元，奔馳商標的價值為213.13億美元，惠普商標的價值為209.78億美元（郭修申，2006年）。這些品牌企業的商標價值都遠遠超過其有形資產的價值。可口可樂的老板曾經說過，一旦本公司在全球的廠房，貨物全部失于火災，自己第二天就能用“可口可樂”這一商標作為抵押，貸出資金來恢復生產。因為每年的《金融世界》都把“可口可樂”的價值評估到數百億美元。

（二）商標――信譽的載體

據統計，在世界500強中有173位CEO出自GE，因此人們把它稱CEO的搖籃。但是，通用電氣的發展絕非一帆風順，GE品牌也絕非始終響徹云天，它是通過一百多年無數人的奮斗，誠信乃至于犧牲換來的。

1988年，負責冰箱銷售工作的部門主管發現有大批顧客對冰箱的壓縮機不滿意，而且這些問題在保修期之內。于是，他向公司總裁韋爾奇提出，應該收回330萬臺冰箱壓縮機，這個決定關系到6億美元。提出這個問題之后，韋爾奇先生在詳細地了解了相關的數據、信息。問了許多問題之后，韋爾奇最后說：“你是對的，就按你所說的做。”收回330萬臺冰箱壓縮機，公司雖然遭受了巨大的損失，但卻贏得了市場和用戶的廣泛好評。不為物質利益的損失所動，毫不動搖地堅持公司誠信的品格，把信譽始終擺在第一位，商標高于一切。正是在生產經營中貫徹了以誠信為核心的品牌戰略，GE公司才成長為世界著名的大公司，在激烈的市場競爭中長盛不衰（《中國航空報》，2003）。

（三）商標――企業重要的生產要素

知識經濟是以知識為基礎的經濟，其主要生產要素是知識和信息。商標作為知識產權的三大部分之一，在經濟時代，我們必須對商標的這一重要的內在特性予以足夠的認識，即商標是知識產權的重要組成部分，知識是知識經濟社會的主要生產力。

商標集中體現了一個企業的綜合素質和市場競爭能力，能帶動企業，一個地區，一個國家的經濟超常規，跳躍式發展。商標決定這一個企業，一個地區乃至一個國家的經濟實力。

商標顯著的區別功能，承載者企業的形象，凝結的市場信譽，能幫助企業不斷拓寬市場銷路，提高商品或服務的市場占有率，提高企業價值。

四、我國商標權發展的差距

近20年，中國的商標事業有了長足的發展，但是許多行業品牌確實仍是制約企業，行業發展，尤其是國際貿易快速發展的瓶頸。

商標權是無形資產中重要部分之一，它可以加倍地給企業帶來利潤，不斷地提高企業價值，因此，中國企業應該加強商標注冊意識，提高科技創新和研發能力，使得在國際社會中，中國的商標能夠占有一席之地。

參考文獻：

[1]白光.商標戰略與策略[M].北京:企業管理出版社,1997.

[2]郭修申.企業商標戰略[M].北京：人民出版社,2006.