最新的國際審計準則大全11篇

緒論：寫作既是個人情感的抒發，也是對學術真理的探索，歡迎閱讀由發表云整理的11篇最新的國際審計準則范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發。

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關于安然事故的發生，國際會計師聯合會的國際審核與鑒證準則理事會在應對面臨來自各方面的巨大壓力，審核師重點放在如何提高失誤審核，能夠及時發現欺詐行為。現有的審核錯誤原則提出一系列的主要修訂，于2003年10月了三個新國際審核錯誤原則：了解被審核單位及其環境并核對主要錯報問題，兩個ISA 330 / 315號審核的國際標準，核對的主要錯報問題實施的程序，以及ISA 500（修訂版）的審核證據。新的國際標準的審核錯誤原則，相比以前，到底是什么主要的實質性的變化？我國獨立審核工作會有什么樣的結果？這些變化帶來的潛在問題都是我們應該思考的。

一、國際審計風險準則的最新發展

（一）引入重大錯報風險概念，重建審計風險模型

從原則上分析，審核問題也有它原有的審核問題和固有問題，控制問題、檢查問題、需要的規劃和實施模式對財務報表的審核問題降至可接受的低水平。理論上這種模式有什么不對，但實際操作起來非常困難。

介紹新標準“的問題存在主要錯誤陳述”的概念（主要錯報問題的財務報表和審核前存在主要錯報的可能性），審核問題可以通過以下公式表示：審核失誤=主要問題失誤×檢查問題，明確要求審核，以核對主要錯報問題為出發點和指導，抓住審核工作，不讓別人抓住把柄，這樣才能幫助引導注冊會計師緊緊圍繞核對的主要錯報問題設計和實施審核程序，最終保證財務報表不存在主要錯報。

（二）強調項目組內討論的積極作用，共享審計經驗和資源

在審核工作時，應該組織小組成員進行嚴密細致的討論，討論相互之間在處理審核工作時的竅門和利用到的資料。這樣，整體的審核品質就提高了。ISA 315中就首次出現了注冊會計師應當組織項目組成員向客戶免費不存在主要錯報的可能性進行討論的財務報表，并使用合理的專業判斷來確定討論的目標，內容，人員，時間和的方式進行。項目小組應討論客戶所面臨的經營問題，報告失實易發地區和發生錯報的方式，特別是因欺詐前不存在主要錯報的可能性。

（三）區分評估的財務報表整體層次和認定層次的重大錯報風險采取不同應對措施

ISA330中規定了注冊會計師應該確定問題應對方案，這是根據應核對的財務報表的宏觀分析總結時候得出的。第一，項目小組強調，需要收集和評價審核證據的過程中，以維持專業持懷疑態度；第二，越來越多的經驗或特殊技能的審核人員，或利用專家的工作分配；第三，提供更多的監督。ISA330還需要在確定的“全面反應”和“進一步審核程序”是利用專業的判斷，“進一步審核程序的性質，時間和程度上是比以前的規定更詳細。

（四）強調與治理當局溝通和與管理當局溝通并重，優化審計環境

ISA 315設專章規定，監管當局和監管當局和內部溝通的問題，要求會計師事務所及時帶來設計或執行方面的內部控制主要缺陷，告知客戶相應級別的治理機構或當局的通知。如果客戶端主要錯報問題的識別失控或控制不佳，或客戶的失誤審核過程中，有明顯的不足之處，注冊會計師應當對內部控制缺陷與執政當局溝通。此外，也傳達給執政當局和監管當局的誠信和欺詐相關的問題。

二、對我國未來審計工作的啟示

（一）風險導向審計必須實行，重大錯報風險必須認清

國際標準要求，新的審核問題的角度來看，基于問題的審核不想要它，而是必須認真發出。財務報表審核是現代問題導向審核，主要錯報問題導向審核，關鍵是沒有曲解其基本含義?；趩栴}的審核兩個主要的工作是同樣重要的是：失誤審核和降低問題的主要錯誤陳述存在主要錯誤陳述。問題識別，失誤審核的前提條件是檢查問題，減少問題是真實的。兩者缺一不可，不能只專注于其中之一。目前有兩種典型的做法錯誤做法，背離了真正意義上的問題導向審核的基本要求必須予以糾正，規范和準則：一個剛剛進入完全憑經驗核對被審核單位的問題根本就沒有感覺更好時，實施或很少實施進一步審核程序；二，失誤審核是不符合或不想做，項目小組沒有發現一個應該審計的文件中一個很明顯的重要問題，直接對基本的常規項審核問題進行操作，沒有認真主動地搜集審核背景資料，摸著石頭過河，而這些問題就是能檢查到的主要問題。

（二）審計工作重心必須前移，審計計劃工作必須加強

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[DOI]1013939/jcnkizgsc201607109

1審計風險的概念理解

審計的本質是對被審計單位的財務報表等信息進行審核，對影響該單位信息使用者重要決定的各個項目進行評估，并通過報告等形式發表審計結果和建議。而審計風險是注冊會計師等外部審計機構在對被審計單位進行獨立審計的過程中，由于種種因素的影響而導致出具不恰當的審計報告的可能性。因此，審計風險的出現既有客觀因素也有主觀因素。近些年來，伴隨我國市場經濟及政策環境的更新，我國陸續出臺了新會計準則以及新審計準則。在這種新形勢下，如何在復雜的環境中始終堅守自身的職業操守，提高處理復雜局面的獨立審計能力，從而有效的規避審計風險是當前需要重點關注的問題。

2新審計準則體系的主要變化和影響

對我國來說，2007年1月實施的新審計準則是首次大規模的修訂審計準則，對審計內容、結構以及準則執行細節等方面都進行了大范圍的修訂，形成了新的審計體系。新審計體系與國際審計準則更加趨同，標志著我國審計向全世界展示了我國會計審計職業界越來越致力于管理的準確度和質量。新審計準則體系既可以促進我國會計審計職業化發展，也能夠促進企業的透明化管理水平，促進我國整體市場經濟的健康發展。新審計準則體系的主要變化和影響筆者總結為以下幾個方面。

21提高了審計準則理解和執行的一致程度

2014年我國最新修訂的新審計準則體系充分借鑒了國際審計與鑒證理事會最新頒布的相關制度與法規。新準則不僅僅針對其中十六項重要的審計準則項目有實質性地更新，同時也對新審計準則的全部項目進行一定程度的更新和改善。根據新審計準則體系的內容可以看出，其提高了準則理解和執行的一致性，對我國審計監管工作有極其重要的促進作用。一方面，新審計準則對審計監督工作的規劃和目標設立的更加科學。每一項準則都單獨而明確地設立了目標章節，實現審計工作指導目的。另一方面，新審計準則對審計工作要求規定得更加細致和具體。每一項準則都單獨而明確地設立了要求章節，所有注冊會計師都需要一定的規定動作，這些動作都將由統一的方式來表達和歸納總結。與此同時，新審計準則重新設定了新結構，新準則是由五個分支組成的。并通過審計準則應用指南來指導審計的具體操作，通過詳細說明材料來更有效地解決理論與實踐的矛盾，使這項準則可以更加容易理解，更有可行。

22促進舞弊行為的甄別能力

新審核標準對注冊會計師出現報告作弊的行為進行了詳細的規定，注冊會計師有義務根據審計標準的要求進行審計任務，獲得財務報表在全方位沒有產生較大錯誤的正確保障，不管此錯誤是因為作弊還是其他原因所致。新的審計標準通過積極的形式，擬定了注冊會計師應及時指出作弊的情況，并詳細地指明作弊同財務錯誤存在的關系。與此同時，新的審計標準還對注冊會計師怎樣履行做好個人的工作制定了更具體的規定，包含規定注冊會計師主動地去辨別、評定以及面對作弊現象的情況，包含保證懷疑的態度、提高審計流程的不可預計性、有關部門根據作弊的現象采取的專題研討、認清作弊生產的因素、認清管理部門高于內部管理上的危險。

23強化了審計人員與單位管理層的信息溝通

單位的管理層和注冊會計師在規范和改善單位的治理結構中，二者的作用都非常重要，并且在對管理部門編排的財務報表采取監管的環節中具備相同的看法。所以，管理部門與注冊會計師對各自根據不同角度了解的問題與資料實行具有有效的交流，積極采取監管與控制，提高注冊會計師在審計過程中的針對性。尤其是保障注冊會計師的獨立性不被有關部門所打擾，積極強化了審計人員與單位管理層的信息溝通。

3新經濟環境下審計風險形成的原因分析

新經濟環境下有很多因素使得審計工作存在很多的風險，筆者將這種背景下可能導致審計風險的原因分析如下。

31注冊會計師事務所的競爭非常激烈

伴隨經濟全球化的不斷深入，我國市場經濟也迅速發展。國內、國外的注冊會計師事務所越來越多，特別是國際最大的四個會計師事務所也都逐漸在我國展開了主要事務。與此同時，我國也涌現出了很多國內會計師事務所，我國會計師事務所雖然不如四大國際會計事務所的規模大，但是隨著制度完善和經濟發展，近年來，也取得了一定的成績。由于這些事務所的出現，注冊會計師事務所的競爭非常激烈。為了在市場上獲得更大的競爭優勢，接到更多的案子，注冊會計師事務所的競爭非常激烈。導致一些會計師事務所的高級會計師目光短淺，為了謀取短期不當利益，與被審計單位不當勾結，掩蓋被審計單位的會計造假案件。因此，導致了審計風險的形成。近些年受到我國資本市場廣泛關注的“綠大地”以及“萬福生科”等上市公司的財務造假案例，都是由企業的控制人勾結會計師事務所完成的。

32全球經濟環境和政策的日益復雜化

自從我國加入WTO以來，全球經濟環境與我國經濟發展的聯系越來越緊密。全球經濟環境和政策日益復雜化，導致我國國內的審計也正在面臨更加復雜的經濟政策環境。為了適應復雜化的經濟環境，2014年我國最新修訂的新會計準則和新審計準則體系，對注冊會計師提出了非常嚴格的要求和規定，同時對其知識結構的更新和與時俱進的信息化要求也更高。這導致注冊會計師在新經濟環境背景下的審計工作正在面臨非常大的挑戰，也成了新經濟環境下審計風險形成的原因之一。

33被審計企業與會計師事務所二者的信息溝通不暢通

2014年我國最新修訂的新審計準則體系實施之后，風險導向審計的理念正在逐漸滲透到審計準則體系的構建中，對我國市場經濟法制體制建設做出了一定的貢獻。雖然新制度已經獲得了較好的成績，但是，由于被審計單位與會計師事務所二者的信息溝通不暢通，即信息不對稱，使得被審計單位的管理者會有不配合的情況，可能修改財務報告，也可能隱藏一些信息不公布。這樣注冊會計師就很難準確掌握被審計單位的全部財務信息，給審計人員的判斷和評判帶來不良的影響，再加上市場經濟制度目前存在的問題，使得審計工作存在著一定的風險。

4防范我國審計風險的對策建議

41提高我國注冊會計師的職業道德和專業技能

第一，應加強中國注冊會計師的道德品質修養，加大違法行為的懲戒力度。會計師事務所要建立一系列監管與審核注冊會計師的道德品質機制，且提高對其任務的管理程度。第二，應提高會計師的專業能力水準，讓其正確了解與使用全新的會計注冊，進而減免導致客觀性的審核風險出現。全新審核標準要加強提高對職業的推斷，準則側重于規定注冊會計師在進行審計過程中處理事項，而并不是細化注冊會計師應該實施的主要流程。應當重視其人力資源的管理和企業文化的建設，與時俱進，保持高度掌控力。房地產企業的會計、稅務以及企業管理人員都需要及時樹立起適應、學習新制度的意識，保持正確、好學的態度，積極的更新其知識結構，提升其實踐應用實務的能力。也需要緊密配合、積極應對我國各項財務和稅收政策。

42借鑒國際上先進的現代風險導向審計方法

風險導向審核是完全新穎的現代化審計途徑，其主要是指以被審計單位的經營風險分析作為導向來進行獨立審計工作。該方法的特點主要是需要嚴謹的風險測評以及風險估算。借鑒國際上大型事務所和審計機構的現代信息化審計方式來預防審計風險，通過風險導向審計的應用，能夠大大提升審計工作的質量，有效規避審計風險。面對怎樣以有效率以及方法的形式完成審計工作，新審計準則要求要嚴格遵守審計要求的方式，從審計工作的組織、編制以及確立等流程，對被審計單位的審計工作給出指導和實施細則。

43改善我國審計工作的內部和外部環境

加強審計工作的外部環境分析，防范審計風險。一是加強會計事務所內部會計和審計從業人員的職業道德修養，主動按照會計職業道德要求來要求自己，減少主觀的違規行為；二是不斷提高會計、審計人員的專業能力，并提高其綜合素質。會計從業人員要盡量完全了解與掌握有關的會計審計實務，并對我國的有關準則和法規有準確的把握，以防止在客觀方面出現會計數據失真的現象。與此同時，我國在外部環境方面，需要加強會計監督的法律法規建設，對會計數據造假舉動應該更加嚴格地懲罰，并追究會計數據造假所有責任人的民事責任，這樣能夠減少會計數據造假違法的出現。

44強調現代戰略風險導向型審計，科學規劃和執行審計程序

現代風險導向審核是在傳統風險導向審計的基礎上，進行完善和更新，并結合體系論以及戰略理論構建主要思路。現代風險導向審核要求注冊會計師在審核中以被審計單位重大錯報危險的認識、測評等為審計的主要流程，獲取可能出現的主要錯報因素，再依照風險測評標準給出合理的審計資源，能夠目標明確，提高審計準確度和有效性。充分強調現代戰略風險導向型審計，完全表現了風險導向審計的宗旨，明確了風險導向審計的理論。注冊會計師依照被審計單位的特殊性，為有針對性地科學規劃和執行審計程序奠定了一定的前期基礎。

5總結

綜上所述，隨著我國市場經濟的不斷深化，我國的會計準則、審計準則也在不斷地更新。在這種經濟以及政策的新環境下，給我國的審計工作帶來了一定程度的影響。面對這種新形勢，怎樣去在復雜的環境中避免審計的風險，保證審計行業的職業操守，提高處理復雜局面的獨立審計能力，變得越來越重要。筆者首先分析了新形勢下我國審計風險的成因――注冊會計師與被審計單位之間的信息不對稱，全球經濟環境和政策的日益復雜化，同時各個注冊會計師事務所之間的激烈競爭。以此為基礎，提出了防范我國審計風險的對策建議，旨在根據我國審計風險的成因和存在的問題，找到對策，提高我國審計整體水平，有效防范審計風險。

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《審計署關于內部審計工作的規定》（以下簡稱《規定》）已于2003年3月4日，自2003年5月1日起施行。根據《規定》，中國內部審計協會制定了《內部審計基本準則》、《內部審計人員職業道德規范》和十個具體準則（以下簡稱準則），準則于2003年4月12日并自2003年6月1日起施行。本文試圖通過我國內部審計準則與國際內部審計準則的比較，尋找二者的差異，以進一步完善我國內部審計準則。

一、內部審計準則框架之比較

（一）中國的內部審計準則體系

《中國內部審計準則序言》規定，中國內部審計準則體系由以下三個層次組成：

1.內部審計基本準則（以下簡稱基本準則）?；緶蕜t是內部審計準則的總綱，是內部審計機構和人員進行內部審計時應當遵循的基本規范，是制定內部審計具體準則、內部審計實務指南的基本依據。

2.內部審計具體準則（以下簡稱具體準則）。具體準則是依據基本準則制定的，是內部審計機構和人員在進行內部審計時應當遵循的具體規范。

3.內部審計實務指南（以下簡稱實務指南）。實務指南是依據基本準則、具本準則制定的，為內部審計機構和人員進行內部審計提供的具有可操作性的指導意見。

內部審計準則體系中的三個不同層次，具有不同的約束力和權威性。基本準則，是內部審計準則體系的第一層次，是內部審計準則的總綱，具有最高的權威性和法定約束力?；緶蕜t、具體準則是內部審計機構和人員進行內部審計的執業規范，內部審計機構和人員在進行內部審計時應當遵照執行。具體準則的權威性雖低于基本準則，但要高于實務指南，并有法定約束力；而實務指南是給內部審計機構和人員提供操作性的指導意見，不具有法定約束力和強制性，內部審計機構和人員在進行內部審計時應當參照執行。

雖然《中國內部審計準則序言》未將內部審計人員職業道德規范（以下簡稱職業道德規范）納入內部審計準則體系，但依照國際慣例，職業道德規范應作為內部審計準則框架的一部分，并在內部審計準則框架中居于最高層次，具有法定約束力。

（二）國際內部審計師協會（IIA）規定的內部審計準則框架

IIA的職業實務框架（PPF）于1999年6月經IIA董事會正式批準。PPF主要由三部分構成：強制性指南、實務咨詢和發展與實務支持。

1.強制性指南，是指在不同的國家或地區、不同的環境下，內部審計人員都必須使用的準則，它包括內部審計定義、內部審計人員的職業道德規范、內部審計職業實務準則。這是內部審計的職業基礎。

2.實務咨詢，是內部審計準則的第二個層次，為內部審計人員提供一個建設性的條款，目的是對新準則的解釋和運用提供詳細的建議；同時還包括一些新的信息，像IIA的內部審計準則公告（SIAS）和新近流行的職業道德規范的關注項目、風險管理的細則、咨詢準則、信息的安全準則等。

3.發展與實務支持，是指那些最近發展的實務，IIA往往以專題報告、研究報告、參考書籍、研討會文集、教育培訓項目等方式來推薦這些參考性意見。

在IIA所設計的PPF中，強制性指南屬于第一層次，具有法定約束力。而在這一層次中，職業道德規范又居于最高地位；實務咨詢為第二層次，具有指導性作用；發展與實務支持則是第三層次，僅供參考。

二、內部審計準則之比較

（一）結構比較

我國的內部審計基本準則分為六章共二十七條。第一章為總則，主要說明制定基本準則的目的與依據、內部審計的含義及本準則的適用范圍；第二章為一般準則，是關于內部審計機構和人員任職資格和執業條件的一般要求，主要說明什么人可以擔當內部審計的職責；第三章為作業準則，是內部審計機構和人員進行實地審計工作的基本要求，主要說明內部審計機構和人員應當如何做好審計工作；第四章為報告準則，是內部審計機構和人員出具審計報告的基本要求，主要說明內部審計機構和人員對審計結果如何出具審計報告；第五章是內部管理，主要說明內部審計機構和人員如何進行內部管理，如制定年度審計計劃，編制人力資源計劃和財務預算，建立內部激勵約束制度等；最后一章是附則，主要說明基本準則的與解釋權及實施日期。

由IIA的最新內部審計職業實務準則（SPPIA）可分為五個部分。第一部分為導言，主要提出內部審計的定義，該準則的適用范圍，制訂準則的目的，并簡要介紹了準則的三個組成部分：1.屬性準則，說明內部審計機構和內部審計人員的特征；2.工作準則，說明內部審計工作的性質，確立了衡量內部審計業績的質量標準；3.實施準則，是屬性準則和工作準則在特定類型審計中的具體體現。上述的屬性準則和工作準則應用于一般的內部審計服務，而實施準則則是針對特殊的審計業務或項目。此外，導言中還提到了準則的制訂機構是IIA的內部審計準則委員會，該委員會制定準則的簡要過程及努力等。第二部分是屬性準則，確定了內部審計機構和內部審計人員實施內部審計所要具備的特征，覆蓋了4個主題：1.目的，權力和責任；2.獨立性與客觀性；3.專業勝任能力與適當的職業關注；4.質量保證和改進。第三部分是工作準則，為內部審計工作提供指南，并提供衡量業績的質量標準，可劃分為7個主題：1.管理內部審計工作；2.工作的性質；3.業務計劃；4.執行業務；5.交流結果；6.追蹤過程；7.管理當局對風險的態度。第四部分是執行準則，是為某項特定的屬性準則或工作準則的應用提供具體指南，涵蓋內部審計的鑒證與咨詢服務。第五部分為術語，對該準則中使用的若干詞匯進行定義和說明。

從整體上比較我國的基本準則與SPPIA，可以認為SPPIA規定得更詳細具體，而且充分反映了國際內部審計領域的最新動態和發展趨勢，其內容十分豐富，實際上包括了我國基本準則和具體準則的大部分內容。

（二）基本內容的比較

1.內部審計的定義。我國基本準則是這樣定義內部審計的：是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。

SPPIA規定：內部審計是一項獨立、客觀的鑒證與咨詢活動，其目的在于增加價值，改善組織經營。它通過系統化和規范化的方法，評估和改進風險管理、控制和管理過程的有效性，幫助組織實現其目標。

比較上述兩種定義不難發現，二者對內部審計的目標、基本職能、性質等方面的理解有較大差異，這也恰恰體現了中外內部審計理論與實踐的發展處于不同階段和水平。西方國家的內部審計已完成從傳統財務審計向經營審計的過渡，并開始向風險導向審計、戰略審計轉變，它們重視內部審計的咨詢與服務功能，內部審計的目標也從服務于管理當局發展為增加價值，改善組織經營，幫助組織實現其目標。而我國仍處于從傳統財務審計向經營審計過渡的階段，所以內部審計的職能仍局限于監督和評價的傳統職能，審計的重點是經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性，審計目標是促進組織目標的實現。

2.準則的適用范圍?！吨袊鴥炔繉徲嫓蕜t序言》規定：中國內部審計準則適用于內部審計機構和人員進行內部審計的全過程；適用于各類組織，無論組織是否以盈利為目的，也無論組織規模大小和組織形式如何。

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（一）我國審計報告準則的發展

1、我國的第一份審計報告準則是于1995年，并于1996年1月1日起開始執行的《獨立審計具體準則第7號――審計報告》。該準則對標準審計報告格式和內容作了明確規定。這一準則的制定不僅邁出了我國獨立審計準則的第一步，而且由于我國獨立審計準則的制定充分考慮了國際審計準則的內容和要求，從而為協調我國審計準則與國際接軌奠定了基礎。實施幾年來，該準則對規范注冊會計師執業行為和提高注冊會計師執業質量，以及保護投資者、債權人等社會公眾的利益起到了重要的作用。

2、2003年第一次修訂。由于審計理論和實務的快速發展，1995年的準則已經不能再適應當前的經濟環境和市場要求，需要對其進行相應的修改。2003年4月14日，中國注冊會計師協會了修訂后的《獨立審計具體準則第7號――審計報告》，并于2003年7月1日起實施。與原準則相比，新修訂的審計報告準則的變化主要有以下幾點：（1）進一步明確了注冊會計師對審計報告承擔的責任，將原準則“對出具的審計報告的真實性、合法性負責”改為“對出具的審計報告負責”。（2）審計報告格式由兩段式改為三段式，將原來的范圍段分解為引言段和范圍段，在引言段說明審計對象、管理當局責任和注冊會計師責任。（3）將“拒絕表示意見”改為“無法表示意見”。（4）刪除了審計報告意見段中的“一貫性”，將“合法性”和“公允性”合并，使“合法性”融于“公允性”之中。（5）新準則將原準則中“會計報表的編制是否符合《企業會計準則》及國家其他有關財務會計法規的規定”改為“會計報表的編制是否符合《企業會計準則》和相關會計制度”。

3、2006年第二次修訂。為進一步規范我國注冊會計師出具審計報告的行為、明晰被審計單位管理當局和注冊會計師的責任以及提高我國注冊會計師執業質量，向國際審計準則靠攏，財政部于2006年2月15日頒布48項注冊會計師審計準則，并定于2007年1月1日起施行。其中，對2003年7月1日起施行的《獨立審計具體準則第7號――審計報告》進行了修訂，形成了新的審計報告準則，即《中國注冊會計師審計準則第1501號――審計報告》和《中國注冊會計師審計準則第1502號――非標準審計報告》。與現行審計報告準則相比，新審計報告準則在形式與內容上主要有以下幾方面變化：（1）將管理當局責任和注冊會計師責任從引言段中分離出來并進行了補充，分別列為審計報告中管理層責任段和注冊會計師責任段，更加明晰了被審計單位管理當局對會計報表的責任和注冊會計師的審計責任。（2）將股東權益變動表和財務報表附注納入審計范圍，進一步擴大了注冊會計師的審計范圍，增加了審計人員的風險和責任。（3）對審計程序、審計意見的形成增加了更細化的描述和要求。（4）將審計報告類型劃分為標準審計報告和非標準審計報告，對注冊會計師出具非標準審計報告的特殊規范等內容進行了細化。另外，此次修訂的準則還在審計報告日期、增加強調事項段的情形等方面做出了修改和補充。

（二）國際審計報告準則的發展

1、1983年《國際審計準則（ISA）13――審計師關于財務報表的報告》的。1983年國際會計師聯合會（IFAC）下設的國際審計實務委員會（IAPC，2001年更名為國際審計與保證準則委員會，IAASB）了《國際審計準則（ISA）13――審計師關于財務報表的報告》，對審計報告進行規范，標志著國際標準審計報告的基本確立。該準則規定，一份完整的審計報告應當具備以下基本內容，并以此作為協調各國審計報告差異的標準：（1）標題；（2）收件人；（3）已審財務報表的確認；（4）關于審計準則或審計實務依據的說明；（5）關于財務報表意見的表述或拒絕表示意見；（6）審計師的簽名；（7）審計師的地址；（8）報告日期。

2、1994年第一次修訂。經過職業界和學術界的長期研究，審計理論取得了重大發展，審計報告準則中的一些重要概念也有了新的含義，如果審計報告使用者對這些問題也有所了解，就可在一定程度上減少對職業界的法律訴訟。因此，1994年IAPC對國際審計報告準則進行了第一次修訂，了《ISA700審計師關于財務報表的報告》。此次修訂將審計報告的基本要素規范為：（1）標題；（2）收件人；（3）開頭或引言段；（4）范圍段；（5）意見段；（6）報告日期；（7）審計師的地址；（8）審計師的簽名。同時，對各部分應表述的內容及其措辭進行了規范。

3、2001年第二次修訂。在2001年7月，IAASB對1994年ISA700進行了細微修訂，要求在意見段中明確指明用于編制財務報表的財務報告編報框架（當編報框架不是國際會計準則時，還需指明財務報告編報框架的制定國家）。其他方面與1994年的審計報告準則相同。因為注冊會計師跨國執業的蓬勃發展和審計報告的網上，且財務報表編報框架具有多樣性，所以就要求明確說明財務報表的編制框架是哪國財務報告編制框架。

4、2004年第三次修訂。為了提高獨立審計師報告在全球范圍內的透明度和可比性，IAASB于2004年12月28日了新修訂的《ISA700――關于整套通用目的財務報表的獨立審計師報告》和《ISA701――非標準無保留意見獨立審計師報告》取代原ISA700，確立了新的審計報告的格式和內容，并自2006年12月31日起執行。新ISA700規定，審計報告由下列要素構成：（1）標題；（2）收件人；（3）引言段；（4）管理當局對財務報表的責任；（5）審計師的責任；（6）審計師的意見；（7）其他報告責任；（8）審計師的簽名；（9）審計師報告的日期；（10）審計師的地址。

此次修訂的審計報告準則主要有以下幾方面變化：（1）將審計報告標題由“審計師報告”改為“獨立審計師報告”。（2）取消了范圍段，而在審計師意見段后添加了其他報告責任段。（3）將管理當局的責任和審計師的責任從引言段中分離出來，分別形成單獨的段落，并對管理當局和審計師的責任進行了補充和修改。（4）新準則將審計報告分為關于財務報表的報告和關于其他法律和法規要求的報告，增加了審計報告的基本內容。第一部分處理財務報表事項，第二部分處理地方法律所要求的其他所有事項。（5）擴大了審計范圍。新準則將重大會計政策和其他解釋性附注的摘要納入了審計財務報表的范圍。

此外，新準則變化還包括：增加了實施審計程序的主要目的、強化了審計師責任和職業道德、強調審計師要評估被審計單位管理當局在編制和反映財務報表時所采用的財務報告框架的可接受性等內容。為了增強不同地區審計報告的一致性，2005年IAASB又將ISA701一分為二，將對審計意見的修改歸入《ISA705――對獨立審計報告意見的修改》，對審計報告中的強調事項段和其他事項段的規范則歸入《ISA706――獨立審計報告中的強調事項段和其他事項段》，并于2005年3月了這兩則征求意見稿。

二、審計報告準則的國際趨同

（一）我國審計報告準則與國際審計報告準則的協調之路。通過前面對我國審計報告準則和國際審計報告準則發展歷程的敘述和對比，可以看出，我國審計報告準則的制定以及修訂一直是以國際審計報告準則為依據的。經過1995年和2003年兩次變遷后，我國審計報告準則無論在審計理論與審計思想方面，還是在審計報告的格式、內容、措辭方面，均與2001年的原ISA700相協調，之間的差別微乎其微。2004年新ISA700后，我國立即采取了相應的對策，按照新ISA700和ISA701對原準則進行了修訂，將原《獨立審計具體準則第7號――審計報告（修訂）》修訂為中國注冊會計師《審計準則第1501號――審計報告》和《審計準則第1502號――非標準審計報告》，并于2006年2月15日正式，自2007年1月1日起執行，以保持內容、結構、措辭以及所體現的審計思想和理念上與國際審計準則的趨同。

（二）審計報告準則國際協調的必要性

1、新的國際審計準則體現了審計理論與實務的最新發展，具有科學性與適用性，在借鑒吸收國外先進的審計理念的基礎上與國際審計準則的趨同是我國審計事業發展的必然要求。

2、全球經濟一體化使得資本在國與國之間自由流動，會計標準作為通用的商業語言和社會資源分配的基礎在全球經濟社會中扮演著重要的角色。近年來，各國都致力于會計標準的國際化以減少或消除經貿往來和資本流動中“語言”上的障礙和成本。審計報告準則是用來規范注冊會計師編制和出具審計報告的，它與會計準則密切相關，會計標準的國際化必然也將推動審計報告準則的國際協調。實現審計報告的國際間趨同可以更加有利地幫助利益相關者對企業的財務狀況和經營成果做出正確的評價，從而進一步促進資本的自由流動和經濟全球化的發展。

篇（5）

（一）國際審計報告準則的確立（1983年）

IAPC于1983年了《國際審計準則（ISA）13——審計師關于財務報表的報告》，對審計報告進行規范，標志著國際標準審計報告的基本確立。該準則規定，一份完整的審計報告應當具備以下基本內容，并以此作為協調各國審計報告差異的標準：

（1）標題

（2）收件人——即審計報告提交的對象；

（3）已審財務報表的確認；

（4）關于審計準則或審計實務的依據的說明；

（5）關于財務報表意見的表述或拒絕表示意見；

（6）審計師的簽名；

（7）審計師的地址；

（8）報告日期。

（二）國際審計報告準則的第一次變遷（1994年）

IAPC于1994年對國際審計報告準則進行了第一次修訂，了《ISA700—審計師關于財務報表的報告》（下文簡稱“原ISA700”）。將審計報告的基本要素規范為：

（1）標題；

（2）收件人；

（3）開頭或引言段；

（4）范圍段（描述審計的性質）；

（5）意見段；

（6）報告日期；

（7）審計師的地址；

（8）審計師的簽名。

同時，對各部分應表述的內容及其措辭進行了規范。其背景是：美國于1988年了《SAS58：關于已審計財務報表的報告》取代SAS15，對其審計報告準則進行了修訂；英國也于1993年修訂其審計報告準則。由于IAPC成員主要來自美國、英國和美、英審計準則在國際上的影響，國際審計準則（ISA）主要借鑒美、英審計準則，因而，美、英審計準則的任何發展均會推動相應ISA的發展和變化。當然，其最基本的動因是：經過職業界和學術界的長期研究，審計理論取得了重大發展，對一些問題的認識更加深入。如被審計單位管理當局的管理責任和注冊會計師的審計責任的區分、審計期望差距、合理保證而非絕對保證、審計局限性、審計重要性概念等重大理論問題的認識。職業界同時也認識到，如果審計報告使用者對這些問題也有所了解，就可在一定程度上減少對職業界的法律訴訟。這種認識也引起了標準審計報告在格式和內容、措辭上的發展，使其所體現的審計理論與理念等均發生了重大變化。

（三）國際審計報告準則的第二次變遷（2001年）

在2001年7月，IAASB對1994年ISA700進行了細微修訂，要求在意見段中明確指明用于編制財務報表的財務報告編報框架（當編報框架不是國際會計準則時，還需指明財務報告編報框架的制定國家）。其他方面與1994年的審計報告準則相同。因為注冊會計師跨國執業的蓬勃發展和審計報告的網上，且財務報表編報框架具有多樣性，所以就要求明確說明財務報表的編制框架是哪國財務報告編制框架。

（四）國際審計報告準則的第三次變遷（2004年）

為了提高獨立審計師報告在全球范圍內的透明度和可比性，IAASB于2004年12月28日了新修訂的《ISA700——關于整套通用目的財務報表的獨立審計師報告》（下文簡稱“新ISA700”）和《ISA701——非標準無保留意見獨立審計師報告》取代原ISA700，確立了新的審計報告的格式和內容，并自2006年12月31日起執行。新ISA700規定，審計報告由下列要素構成：

（1）標題；

（2）收件人；

（3）引言段；

（4）管理當局對財務報表的責任；

（5）審計師的責任；

（6）審計師的意見；

（7）其他報告責任；

（8）審計師的簽名；

（9）審計師報告的日期；

（10）審計師的地址。

二、新ISA700關于審計思想與理念的五大變化

本次修訂后，新ISA700由七部分組成：

（1）引言；

（2）關于財務報表的審計師報告；

（3）根據ISA實施審計的審計師報告的要素；

（4）審計師報告；

（5）所實施的審計工作既符合ISA又符合特定國家或地區審計準則的審計師報告；

（6）與已審計財務報表一同披露的未審計補充性信息；

（7）生效日期。

ISA701由五部分組成：

（1）引言；

（2）不影響審計師意見的事項；

（3）影響審計師意見的事項；

（4）可能導致除無保留之外的意見的事項；

（5）生效日期。

實際上，ISA701就是原ISA700的相同內容（29～47段）。與原ISA700相比，新ISA700、ISA701的內容更豐富，適用性更強，更富有指導性，所倡導的標準審計報告的結構和格式也發生了重大變化，且在審計思想和理念方面具有如下五大發展：

（一）尊重國家或地區法律或法規，并使ISA與其要求相協調

實踐中，不同的國家或地區還要求審計師在財務報表審計報告中報告除財務報表合法性與公允性之外的其他內容，如英國就要求審計師在審計報告中報告財務報表的編制是否符合1985年《公司法》的要求，我國有些地區也要求注冊會計師在年度會計報表審計中報告被審計單位是否及時、足額繳納了各種社會保障基金，外商投資企業外匯收支管理是否符合國家相關法律法規的規定等。原ISA700所規范的審計報告沒有考慮這些情況，只要求審計師對財務報告的合法性和公允性發表意見，使其適用性受到了限制。此次修訂后的新ISA700，很好地解決了這一問題。

修訂原ISA700的主要目的是：建立一套框架，以將按照ISA的審計報告要求與其他司法管轄權的補充性報告要求相區別。當審計既按ISA又按特定司法管轄權的審計準則實施時，尤其是使編制審計報告既符合國家法律要求又滿足ISA要求時，新lSA700也為審計師提供了清晰的指南。IAASB主席JohnKellas指出，“歐共體（EuropeanCommission）要求IAASB將此項目作為在歐盟（EU）內部協調審計報告要求的緊急項目。許多歐盟成員國和其他國家要求審計師報告除財務報表之外的其他事項，但這些要求在國家之間存在不同。我們的解決方案是將審計報告分為兩部分：第一部分處理財務報表事項，在按照ISA實施的所有審計中保持相同；第二部分處理地方法律所要求的其他所有事項。當存在這些事項時，我們因要求具有可比性而允許其在處理各地實際情況時具有適當的靈活性?！奔葱翴SA將審計報告劃分為兩部分：第一部分處理財務報表事項，對財務報表發表審計意見，在按照ISA實施的所有審計中保持相同；第二部分處理國家或地方法律、法規所要求的其他所有事項（簡稱為“其他報告責任”），并可對每一其他報告責任設置一小標題單獨來表述。這更好地滿足了不同國家或地區對獨立審計師報告的要求，從而也使ISA與國家或地區法律或法規的要求相協調，也體現了IAASB尊重國家或地區法律或法規，從實際出發的理念。我們也堅信，正因為如此，新準則將會得到更大范圍的支持和運用。

此外，新ISA還專設一章，規范所實施的審計工作既符合國際審計準則又符合特定國家或地區審計準則時的審計報告的要求、格式、內容和措辭。

（二）更便于使用者閱讀與理解

由于審計報告措辭的概括性和抽象性，對一些內容描述的隱含性，使大部分審計報告使用者不能很好地理解審計師希望在審計報告中傳遞的信息。此次IAASB在修訂審計報告準則時，在提高審計報告的可閱讀性和可理解性方面做出了如下改進：

（1）更詳細地描述了已審計財務報表的范圍；

（2）更詳細和具體地描述了管理當局對財務報表的責任；

（3）從不同的方面更詳盡地陳述審計師在審計中的責任；

（4）更詳細、具體地描述了審計師在審計工作過程中所完成的審計程序和應實現的審計目標；

（5）以審計證據的充分性和恰當性來明晰已完成審計工作的充分性；

（6）為每一部分增加小標題，使審計報告的層次更分明，結構更清楚，中心更突出；

（7）改進了一些內容的表述方式，將一些隱含表述、無表述修改為明確表述，如管理當局對財務報表的責任的具體內容、明確審計范圍包括了重大會計政策和其他解釋性附注的摘要、明確了管理當局和審計師對錯誤或舞弊所導致財務報表存在重大錯報的責任、明確告知審計過程中審計師運用了專業判斷等。通過這些改進措施，我們相信，新的審計報告將會提高使用者的閱讀興趣和理解程度、促進審計師與使用者之間更好地溝通、減少使用者對審計師的法律訴訟。

（三）更詳細和明確地表述管理當局與審計師的責任

原ISA700以“這些財務報表由該公司管理當局負責，我們的責任是根據我們的審計對這些財務報表發表意見”來表述管理當局和審計師各自的責任。在范圍段中，又描述了審計師如何來履行其審計責任的。自美國在1988年SAS58確立這樣的表述以來，在審計報告中劃分管理當局與審計師的責任就成為審計報告必須表述的一個內容，并一直沿用至今。但這一表述很概括、抽象，即使會計專業人士也難以知曉各自責任的具體內容，普通使用者就愈加困難了。新ISA700在描述管理當局與審計師各自責任方面進行了較大改進。在表述管理當局負責時，首先描述了管理當局責任的具體要求：根據國際財務報告準則（IFRS）編制并公允反映財務報表；再進一步說明了履行這一責任的三大途徑：

（1）設計、執行和維護與財務報表的編制和公允反映相關的內部控制，以使財務報表不存在重大錯報，而不論錯報是舞弊還是錯誤所引起的；

（2）選擇并運用恰當的會計政策；

（3）做出在該特定環境下合理的會計估計。

在表述審計師責任時，以“審計師的責任”為標題分三自然段來表述：第一自然段陳述了審計師的責任、實施審計工作所依據的審計準則、那些審計準則對審計工作的主要要求；第二自然段陳述所實施的主要審計程序及其這些審計程序所應實現的目標，具體包括獲得財務報表金額和披露的審計證據的程序及其選擇依據、評價管理當局所使用的會計政策的恰當性和做出的會計估計的合理性、評價財務報表的整體反映；第三自然段陳述審計工作獲取了充分、恰當的審計證據，并為審計意見提供了依據。這樣，更便于使用者理解和分清他們各自的責任。此外，還強調了管理當局和審計師對舞弊性財務報表的責任，更顯示了會計職業界遏制當前舞弊性財務報表泛濫的決心。

（四）更重視對使用者的風險警示

自美國在1934年標準審計報告中通過使用“沒有對業務進行詳細審計”來傳達審計局限性開始以來，職業界就力圖在審計報告中使用一些術語來傳達審計局限性和審計風險。原ISA700通過使用“重大錯報”、“合理保證”、“以測試為基礎”、“評價管理當局所使用的會計原則和作出的重要估計”、“評價整體財務報表的反映”、“我們相信”、“合理依據”、“所有重大方面”等來表述審計過程中的局限性和審計風險。新ISA700是審計風險警示方面有如下特征：一是保留原ISA700中的合理表述；二是修訂了一些表述，使其更明確和更易于理解，如將“評價管理當局所使用的會計原則和作出的重要估計”修訂為“評價管理當局所使用的會計政策的恰當性和做出的會計估計的合理性”等；三是增加了一些表述，向使用者傳遞了更多的審計局限性和審計結果的風險性，如“程序的選擇取決于審計師的判斷”等。綜合這些表述，使審計報告向使用者更多、更好地傳遞了財務報表編制過程和審計過程的職業判斷，從而傳遞了已審計財務報表存在的風險。

（五）更強調審計師在審計過程中的專業判斷

審計師在審計過程中需要運用職業判斷，這是不言而喻的。本次修訂，更加強調審計師在審計過程中的專業判斷，并在審計報告中向使用者傳遞關于專業判斷的更多的信息。主要表現在：

（1）強調審計師要評估被審計單位管理當局在編制和反映財務報表時所采用的財務報告編報框架的可接受性。

（2）要求審計師進行專業判斷：即使遵守了財務報告編報框架的所有方面，財務報表是否還存在誤導？并就審計師如何進行處理提供了相關指南。

（3）在審計報告中更多地傳遞專業判斷方面的信息。在以前的審計報告準則中，較少直接提及審計師的職業判斷，只是利用“重大錯報”、“合理保證”、“我們相信”、“我們認為”等表述隱含地傳遞了審計師在審計過程中的專業判斷問題。

此次修訂，除了保留過去的一些隱含表述外，以“程序的選擇取決于審計師的判斷”直接表述了審計師在審計過程中的專業判斷，此外，還以“對財務報表重大錯報的風險評估”、“審計師考慮了與被審計單位財務報表的編制和公允反映相關的內部控制”等表述進一步傳遞了審計過程中存在大量的專業判斷。此外，新ISA還存在以下變化：

（1）以“那些準則要求我們遵循道德要求”，強調審計師遵循審計職業道德要求；

（2）澄清了內部控制在審計中的作用以及審計師對內部控制的責任范圍。其在審計報告中的表述是：“在進行那些風險評估時，審計師考慮了與被審計單位財務報表的編制和公允反映相關的內部控制，以便在該特定情況下設計恰當的審計程序，但其目的并不是對被審計單位內部控制有效性發表意見?！?/p>

（3）反映了ISA新發展對審計報告措詞的影響。如在審計報告中更新了審計過程的描述，以反映新的IAASB審計風險準則和舞弊審計準則。

三、國際審計報告準則變遷對我國的影響

我國注冊會計師制度恢復后，中國注冊會計師協會（簡稱“中注協”）于1992年了《注冊會計師查賬驗證報告規則（試行）》，標志著我國審計報告準則的基本確立，隨后也經歷了兩次制度變遷：一是中注協于1996年頒布了《獨立審計具體準則第7號一審計報告》；二是中注協于2003年頒布了《獨立審計具體準則第7號—審計報告（修訂）》。經過兩次變遷后，我國審計報告準則無論在審計理論與審計思想方面，還是在審計報告的格式、內容、措辭方面，均與原ISA700相協調，之間的差別微乎其微。新ISA700后，我國立即采取了相應的對策：于2005年對我國審計報告準則按照新ISA700和ISA701進行了修訂，將原《獨立審計具體準則第7號—審計報告（修訂）》修訂為中國注冊會計師《審計準則第1501號—審計報告》和《審計準則第1502號—非標準審計報告》，并于2006年2月15日正式，自2007年1月1日起執行，以保持內容、結構、措辭以及所體現的審計思想和理念上與ISA的趨同。主要原因是：

（1）新ISA700體現了審計理論與實務的最新發展，具有科學性與適用性，我們應當借鑒。

篇（6）

中圖分類號：F239.45 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2015）02-0243-02

隨著內部審計國際化進程的加快，我國的內部審計環境也受到國際環境的深刻影響。我國在建立內部審計準則體系的過程中，始終秉承“國際化與國家化相統一”的基本思想，積極借鑒國際內部審計準則的先進理念，制訂符合我國基本國情的內部審計準則，以促進我國審計事業的快速發展，并逐漸與國際接軌。因此，比較研究中國內部審計準則與國際內部審計準則的差異性有著非常重要的現實意義。

一、內部審計準則具體內容的比較

通過對國際內部審計實務準則框架與中國內部審計準則體系的具體內容進行比較，我們可以了解國際與中國內部審計準則二者所規范的范圍差異所在。

（一）內部審計的定義、功能及發展水平的異同

1.內部審計定義的異同

在中國內部審計準則體系中，內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統、規范的方法，審查和評價組織的業務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現目標。從內部審計職能的發展來看，我國內部審計準則的定義內涵發展已趨同國際準則。IPPF規定：內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標。

2.其內含功能的異同

從內部審計的定義和功能來看，2014年我國新修訂的內部審計準則已將內部審計的職能定義為“確認”和“咨詢”，隨著內部審計業務的發展，咨詢職能將更多地出現在各類內審活動中。IIA在定義中強調內部審計的職能為“確認”和“咨詢”，詞匯表中的確認服務，為獨立評估組織的治理、風險管理和控制過程而對證據進行的客觀檢查。這也說明我國內部審計準則體系已趨于完善，并和國際化接軌。

3.發展水平的差異

國際內部審計準則與中國內部審計準則在內部審計的目標、基本職能、性質等方面存在著較大差異。西方國家的內部審計已完成從傳統財務審計向經營審計的過渡，并開始向風險導向審計、戰略審計轉變。他們重視內部審計的咨詢與服務功能，內部審計的目標也從服務于管理當局發展為增加價值，改善組織經營，幫助組織實現其目標。而我國仍處于從傳統財務審計向經營審計過渡的階段，內部審計的職能雖然趨同國際準則，但審計的重點仍停留在經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性，審計目標是促進組織目標的實現。這也充分反映了中外在內部審計理論與實踐的發展處于不同階段和水平。

（二）二者在質量保證方面的差異

1.內部審計準則的內部質量控制

內部審計準則是規范內部審計工作的權威性標準，是衡量內部審計業務質量的重要尺度。我國內部審計準則第2306號《內部審計質量控制》，對內部審計質量控制做了明確的規范：內部審計質量控制是指內部審計機構為保證其審計質量符合內部審計準則的要求而制訂和執行的制度、程序和方法。內部審計質量控制分為內部審計機構質量控制和內部審計項目質量控制。內部審計機構負責人和審計項目負責人通過督導、分級復核、質量評估等方式對內部審計質量進行控制。

2.國際準則的質量保證

《國際內部審計專業實務標準》中1300-質量保證與改進程序，首席審計執行官必須建立并維護涵蓋內部審計活動所有方面的質量保證與改進程序。此標準要求，任何質量保證程序必須符合以下六要素，遺漏任何一個都表明沒有遵循標準。（1）必須涵蓋內部審計活動的所有方面（1300）；（2）確保遵循“內部審計定義”、《標準》和《職業道德規范》的要求（1300）；（3）包括定期的內部評估（1311）；（4）包括持續性的內部評估（1311）；（5）包括至少每5年一次的外部評估（1312）；（6）向高級管理層和董事會報告質量保證和改進程序的結果（1320）。

3.外部評價方面的差異

（1）評價機構與人員的差異。我國對外部評價機構人員選擇有四種途徑：組織內部其他機構和人員、會計師事務所、管理咨詢公司、內部審計協會及其他組織的內部審計機構。國際內部審計專業實務標準在2011版別強調了外部評估小組的資質和標準，合格的檢查人員和檢查小組需要內部審計實務和外部評估程序兩方面的勝任能力，并與所檢查的工作不存在任何實質或形式上的利益沖突，不隸屬于或受控于被評估的內部審計部門所在組織?！昂细袢藛T”是指企業之外的內部審計師、外部咨詢顧問和獨立的外部審計師（索耶內部審計）。（2）外部評價周期存在的差異。我國內部審計的外部評價時間要定期進行，而國際內部審計準則卻有年限規定。（3）外部評價范圍的差異。我國內部審計外部評價的范圍包括內部審計機構組織結構的合理程度、內部審計人員履行內部審計準則的情況、內部審計人員的專業勝任能力、內部審計目標的實現程度、內部自我質量控制的適當性及有效性。

通過對比，發現我國在制訂內部審計準則質量保證方面基本遵循了國際準則的要求，但在外部評估的內容上遠不及國際準則的內容詳細全面，國際準則的評價更深、更廣一些。尤其是對外部評價的年限我國沒有做具體的規定，國際準則做了更嚴格的規定；對評價小組的資質和標準，國際準則更加重視了人員的專業素質和潛在的利益沖突，我國應從這兩方面加以完善，確保內部審計活動的質量更高、效果更好。

（三）二者在專業能力方面的差異

1.內部審計人員的專業勝任能力。我國對內部審計師專業勝任能力的要求主要體現在兩類規范之中。一是1201號《中國內部審計人員職業道德規范》第六條，內部審計人員應當保持并提高專業勝任能力，按照規定參加后續教育。二是1101號《中國內部審計基本準則》第八條內部審計人員應當具備相應的專業勝任能力，并通過后續教育加以保持和提高。

2.IPPF中準則對內部審計師專業能力的要求更加具體，細致。內部審計師必須具備履行其職責所必需的知識、技能和其他能力。在準則第1210-A2條強調了內部審計師識別并管理舞弊風險的知識能力，在1210-A3條中強調了內部審計師必須了解關鍵的信息技術風險與控制以及開展工作所具備的信息技術審計能力。

（四）績效審計準則體現了我國內部審計準則體系的先進性

我國第2202號內部審計具體準則《績效審計》，是指內部審計機構和內部審計人員對本組織經營管理活動的經濟性、效率性和效果性進行的審查和評價，也就是修訂前所說的“三性準則” ?？冃徲嬍俏覈鴥炔繉徲嫓蕜t體系的偉大創新，也是對全球內部審計理論和實務的偉大貢獻。國際內部審計準則并沒有涉及這幾方面的內容。盡管IIA在幾十年前就開始倡導管理審計，但其至今尚未就經濟性、效果性以及效率性方面頒布專門的準則。我國制訂的“三性準則”的創新之處是：首先，它充分借鑒了政府審計準則和政府審計實務中有關業績審計的精髓；其次，闡述了“三性審計”和內部控制及經營活動的關系；最后，梳理了三性之間的關系和規范了“三性審計”的評價標準。因此，中國的三性審計準則是內部審計準則的重大突破，也體現了我國內部審計準則的先進性與前瞻性。此外，為了提高管理效益和質量，我國內部審計實務指南分別對建設項目、物資采購、高校管理、企業經濟責任等領域的審計內容、審計程序、審計方法等審計活動做了明確的規定，而這些內容《國際內部審計準則框架》都沒有涉及。

二、比較的現實意義

（一）我國應該積極學習和借鑒國際內部審計準則的精髓

通過比較，發現我國的內部審計準則尚不夠完善，不僅起步較晚，而且其發展水平和國際內部審計準則相比還處于不同的發展層次。全球經濟的一體化，我們必須清醒地認識審計準則的國際趨同現象，并積極主動地開展這項工作。實現我國審計準則與國際準則的接軌，有助于借鑒和學習國際審計理論和實務的先進成果，大幅提升我國審計信息質量，促使我國經濟融入世界經濟體系，進一步提升國際社會對我國市場經濟地位的認同。只有實現這個接軌，才能適應我國經濟環境的快速發展。

（二）堅持內部審計準則的國際化發展方向，逐步完善我國的內部審計準則體系

內部審計準則既要立足于我國國情，對內部審計做出強制性的明確規定，制訂出具有前瞻性的規范，逐步完善內部審計法律法規，增強內部審計的獨立性和客觀性，又要向國際內部審計準則靠攏；既要制訂比較全面的關于內審人員專業勝任能力的規定，提高內審人員的綜合素質，又要加強內部審計理論的研究，進而形成系統而全面的內部審計理論體系，為內部審計實務工作提供理論支持和現實指導。

參考文獻：

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[2] 中國內部審計協會研究基金系列手冊.實施國際內部審計專業實務框架（第三版）[M].伍頓?安德森，等，譯.北京：西苑出版社，2010.

[3] 陳駿.內部審計探索：第13 期[R].中國內部審計協會內部審計發展研究中心，2012.

篇（7）

我國內部審計基本準則稱“內部審計，是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現?！?/p>

國際內部審計協會（IIA）的內部審計定義：“內部審計是一種獨立、客觀的確認與咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過系統的、規范化的，來評價和改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標。”

從這三個定義里可以看出：審計署2003年在《關于內部審計工作的規定》的定義關注于獨立監督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務收支、經濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經濟管理和實現經濟目標。審計的關鍵點是財務活動的合法有效。不難看出我國的內部審計定義正處在監督評價和系統導向的內部審計階段。而國際的內部審計定義則是以風險為導向的增值性的內部審計。國際的內部審計定義已完成從傳統財務審計向經營審計的過渡，并開始向風險導向審計、戰略審計轉變，它們重視內部審計的咨詢與服務功能，內部審計的目標也從服務于管理層為增加組織價值，改善組織的運營，幫助組織實現其目標。

二、內部審計準則框架結構的比較任何的審計活動均應該是依法審計。所謂系統化、規范化內部審計應該是依據審計規范進行審計。審計規范是審計主體在審計工作中應當遵循的業務標準和行為準則。審計規范是由審計立法體系、審計準則體系和審計標準體系構成的。審計規范體系是指各種有關審計的、法規及準則的總稱。

審計規范體系包括：

Ⅰ、審計法規：審計法規通常是對審計機構的設置和職權、審計范圍、審計行為、審計責任等做出的原則性規定。審計法規由國家權利機構和行政機構制定。在我國審計法規包括：《審計法》、《注冊師法》、《關于審計工作的暫行規定》、《審計條例》、《注冊會計師條例》、《中央預算執行情況審計監督暫行辦法》等。

Ⅱ、審計職業道德規范：審計職業道德規范主要規范審計主體的職業道德行為，為審計人員履行職業責任提供進一步的指導。審計職業道德準則通常由審計主管部門或職業團體制定。在我國審計職業道德包括：《審計機關審計人員職業道德準則》、《中國注冊會計師職業道德守則》、《中國注冊會計師職業道德基本準則》等等。

Ⅲ、審計準則：審計準則主要規范審計人員在具體審計工作中應遵守的操作規范，為審計人員如何進行審計提供指導。審計準則通常也是由審計主管部門或職業團體制定。在我國審計準則包括《國家審計基本準則》、《獨立審計基本準則》、《獨立審計具體準則和獨立審計實務公告》、《執業規范指南》、《內部審計基本準則》、《內部審計具體準則》、《指南》等等。

Ⅳ、審計質量控制：審計質量控制主要規范審計機構（審計機構和會計師事務所）的質量控制行為，為保證審計工作的質量提供指導性意見并采取相應的具體措施。審計質量控制準則通常也是由審計主管部門或職業團體制定。如《中國注冊會計師質量控制基本準則》等等。

Ⅴ、其他審計規范：其他審計規范是指上述審計規范以外的審計規范。其他審計規范的比較多。包括一些“實施辦法”和“暫行規定”。如《注冊會計師注冊審批暫行辦法》、《會計師事務所業務檢查辦法》等等。

1978年國際內部審計師協會（IIA）正式批準了《內部審計實務標準》。根據國際內部審計協會（IIA）的要求，國際內部審計準則要達到：對應該能夠代表內部審計實務的基本原則進行表述；為開展并促進廣義范圍的價值增值型的內部審計活動提供框架；為內部審計工作業績的評定確立基礎；扶持經改進的組織流程和業務。國際內部審計師協會（IIA）1999年通過內部審計的新定義非常重要，它反映了國際內部審計實務的重大變革，預示著內部審計職業進一步擴大其職能，它明確了內部審計的服務目標、工作范圍及定位、工作條件和人員品質。

國際內部審計協會（IIA）的內部審計職業實務框架分為六個層次：

Ⅰ、內部審計定義：“內部審計是一種獨立、客觀的保證與咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范化的方法，來評價和改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標?！?/p>

Ⅱ、內部審計師職業道德規范。正直、客觀性、保密性、勝任能力。Ⅲ、屬性標準：屬性標準說明了內部審計活動的機構及人員的特點Ⅳ、工作標準：工作標準描述了內部審計活動的性質并提出了衡量內部審計活動開展的質量準繩。Ⅴ、實施標準：是屬性標準和工作標準在特定類型的審計活動中的具體體現。屬性標準和工作標準只有一套，實施標準有很多套。每種主要類型的內部審計活動都有一套實施標準。

Ⅵ、指南：實務公告、實務公告開發和目標。

其中第1、內部審計定義。2、內部審計師協會職業道德規范。3、屬性標準。4、工作標準。5實施標準。這五個層次是強制性的。而第6、指南。這個層次是非強制性的。

雖然從形式上看我國的內部審計準則結構和國際內部審計準則框架不相同。但都是由強制性和非強制性的兩部分組成。但國際內部審計準則規定得更詳細具體，可操作性更強。而且充分反映了國際內部審計領域的最新動態和發展趨勢，其內容十分豐富，實際上涵蓋了我國基本準則和具體準則的大部分內容。

三、內部審計準則的適用范圍。

《中國內部審計準則序言》規定：中國內部審計準則適用于內部審計機構和人員進行內部審計的全過程；適用于各類組織，無論組織是否以盈利為目的，也無論組織規模大小和組織形式如何。

而國際內部審計確定的適用范圍是：適用于各種法律和文化背景下的組織，而不論該組織的目的、規模及結構如何；適用于組織內部或組織外部的審計人員。只要是從事內部審計工作都應該遵守準則。根據國際內部審計協會（IIA）的要求，國際內部審計準則要達到：對應該能夠代表內部審計實務的基本原則進行表述；為開展并促進廣義范圍的價值增值型的內部審計活動提供框架；為內部審計工作業績的評定確立基礎；扶持經改進的組織流程和業務。

因此，中國內部審計準則適用于中國范圍內的組織，不具有國際性；而國際內部審計準則，則具有國際性，適用于各種社會制度、法律和文化背景下的組織。但二者都是適用于各類組織的內部審計機構和人員。

四、我國內部審計準則和國際內部審計準則主要內容的比較1、宗旨、權力和責任。

我國基本準則中對于內部審計的宗旨，沒有專門規定，只在內部審計定義中提及。關于責任，基本準則的“一般準則”規定：內部審計機構應建立有效的質量控制制度，并積極了解、參與組織的內部控制建設。表明內部審計對于建立質量控制制度、組織的內部控制建設負有責任。

國際內部審計準則的屬性準則中首先提出了這一，規定內部審計的宗旨、權力和責任應該以正式的書面形式寫入審計章程中，并由董事會通過。

2、獨立性與客觀性。

我國基本準則的“一般準則”規定：內部審計機構和人員應保持獨立性和客觀性，不得負責被審計單位經營活動和內部控制的決策與執行。

國際內部審計準則的獨立性是指內部審計組織應該具備獨立性。這就要求內部審計活動在確定內部審計的范圍、實施業務和提交結果方面不受任何干擾。客觀性是指審計人員的客觀性，即內部審計師應該有公正的、不偏不倚的態度，并避免利害沖突。國際內部審計準則中的獨立性是指內部審計活動獨立于他們所審查的活動之外。內部審計活動應獨立開展，并且內部審計師在工作時應保持客觀。內部審計師在他們能自由、客觀地進行工作時是獨立的。獨立性可使內部審計師做出公正、無偏的判斷，這對業務工作的恰當開展是必不可少的。獨立性要通過組織的地位和客觀性來實現。國際內部審計準則還規定，首席審計執行官應直接向組織內的高層人員報告，從而保證內部審計活動的開展。內部審計師應該取得管理高層和董事會的支持，這樣他們才能取得業務客戶的配合，并且在不受干擾的條件下開展工作。首席審計執行官應向組織內有足夠權限的人員負責，促進獨立性并確保廣泛的業務范圍、對業務溝通的恰當考慮以及對業務建議的適當行動。如果獨立或客觀性實質上受到損害或看起來受到了損害，應將損害的細節向有關方披露。

國際內部審計實務準則1130.A1-要求內部審計人員在評估自己以前負責的具體業務時，應該回避。如果某位審計人員為自己在以前年度中負責的活動提供了確認服務，可以假定客觀性受損。內部審計師不應該承擔經營責任。如果組織管理高層指示內部審計師開展非審計工作，他們必須明白，內部審計師不是在以內部審計師的身份開展此類工作。而且，當內部審計師對他們在上一年度負責的或管轄的經營活動進行確認檢查時，其客觀性就受到了損害。在溝通審計業務結果時，應該考慮這種損害。

3、熟練性和應有的職業審慎。

關于內部審計人員的專業勝任能力，我國的基本準則提出：內部審計人員應具備必要的學識及業務能力，熟悉本組織的經營活動和內部控制，并不斷通過后續來保持和提高專業勝任能力；內部審計人員應具有較強的人際交往技能，能恰當地與他人進行有效的溝通。我國基本準則中也提到應有的職業關注，即內部審計人員應當遵循職業道德規范，并以應有的職業謹慎態度執行內部審計業務。而我國內部審計人員職業道德規范對應有的職業關注是這樣規定的：內部審計人員應當保持應有的職業謹慎，并合理使用職業判斷。應有的職業謹慎態度，是指內部審計人員在進行審計業務時應具備一絲不茍的責任感，并保持應有的慎重態度。

而國際內部審計準則對熟練性和應有的職業審慎解釋是：內部審計人員應該擁有知識、技能和其它必需的能力以履行自己的責任。

國際內部審計實務準則1210熟練性是指：內部審計師應具備履行其職責所需的知識，技能和其他的勝任能力。內部審計活動應在總體上具備或獲取履行其職責的知識、技能和其他的勝任能力。

國際內部審計實務準則實務公告1220-1：應有的職業審慎性規定：①應有的職業審慎性要求內部審計師具備謹慎態度和技能，人們期望具有合理地謹慎且有能力的內部審計師在相同或類似情形下都能達到上述要求。因此，應有的職業審慎性應該適合于正開展的復雜業務。在行使應有的職業審慎性時，內部審計師應警惕故意做錯事、發生差錯和遺漏、無效率、浪費、工作無效和利益沖突等情況的可能性，還應該警惕最可能發生違規的情形和活動。此外，他們應該識別控制不夠充分的領域，并提出促使遵守可接受程序和實務的改進建議。②應有的職業審慎性意味著合理的謹慎和能力，而不是永不出錯或永不出現反常工作表現。應有的職業審慎性要求審計師在合理程度上開展檢查和核證工作，但不要求對所有交易進行詳細檢查。相應地，內部審計師不可能絕對保證組織不存在違規或違紀行為。此外，無論何時開展內部審計工作，審計師都應該考慮存在重大違規或不合規情形的可能性。

另外，當內部審計師缺乏履行全部或部分業務的知識、技能或不具備勝任能力時，考慮到內部審計師應該具有應有的職業審慎性，因此可以聘用外部服務提供者。

很明顯，通過比較可以清楚地表明，國際內部審計準則十分重視內部審計師的能力，這是內部審計師實現增加組織價值、改善組織經營這一目標的關鍵因素之一。相對而言，國際內部審計準則對內部審計的熟練性和應有的職業審慎的更為具體、細致。

4、質量保證和改進方案。

我國的基本準則中對于如何保證內部審計質量提到：內部審計機構應建立有效的質量控制制度，并積極了解、參與組織的內部控制建設；內部審計機構負責人應建立內部激勵約束制度，對內部審計人員的工作進行監督、考核，評價其工作業績。此外，《具體準則第9號-內部審計督導》中較詳細地談到了內部審計機構負責人和審計項目負責人如何對實施審計工作的審計人員進行監督和指導。督導人員實施督導的包括：①應確保審計人員明確審計目標和審計責任，并且有完成審計項目所必需的知識和技能；②應確保審計人員了解被審計單位的業務性質和需要特別關注的重大經營，制定可行的審計方案；③應確認審計人員按批準后的審計方案實施必要的審計程序，并針對新發現的重要問題修訂審計方案；④應復核審計人員所編制工作底稿的質量；⑤應確認審計證據的充分性相關性及可靠性；⑥應確認審計報告的可靠性，審計建議的可行性：⑦對被審單位提出的異議，應進行核實復查，并及時給予答復；⑧應確認審計目標實現的情況，確定是否存在尚未解決的重要問題；⑨應確認審計人員是否遵循審計準則的情況?！秲炔繉徲嬀唧w準則第19號――內部審計質量控制》也有所規范。

國際內部審計準則規定：總審計師應該制訂和保持一種涉及內部審計活動方方面面的質量保證和改進方案，并連續監控其效果。這項方案旨在幫助內部審計活動增加價值，改善組織經營，并保證內部審計活動遵照準則和職業道德規范執行。這一過程要求：①對內部審計活動進行定期的自我評估，審查其業績；定期由組織外部的獨立審計師進行評估，至少每5年一次；②總審計師應將外部評估的結果報告給董事會；③當內部審計師的活動符合準則規定時，應對他們業務活動遵守了國際內部審計準則的情況加以鼓勵；④當內部審計活動未遵守國際內部審計準則和職業道德規范，且這種不遵守到內部審計業務的總體范圍或經營時，應該向高級管理者和董事會進行披露。

比較我國的內部審計準則與國際內部審計準則關于如何保證內部審計質量、加強監督指導的規定，可以發現最重要的不同之處就是：外部評價。

我國的內部審計準則所說的外部評價是指：內部審計機構可以從以下途徑選擇外部評價機構和人員：（一）組織內部其他機構和人員；（二）師事務所；（三）管理咨詢公司；（四）內部審計協會；（五）其他組織的內部審計機構。

篇（8）

一、審計理念的最新發展――風險基礎戰略系統審計

審計理念是審計工作的指導思想，貫穿于整個審計過程的始終，是審計行為模式的高度概括。審計理念大體上經歷了四個階段：賬表導向審計階段；制度基礎審計階段；傳統風險導向審計階段；風險基礎戰略系統審計階段。傳統風險導向審計對于企業經營過程中管理層通同舞弊、虛構交易或事項而導致財務報表潛在錯報無能為力，風險基礎戰略系統審計應運而生。風險基礎戰略系統審計(risk-basedStrategic system Audit，簡稱SSA)產生于20世紀90年代后期，它是以戰略觀和系統觀為指導思想，以被審計單位的戰略經營風險為導向，以風險的識別、評估和應對程序為中心，側重于評估財務報表重大錯報風險的審計模式，是審計模式發展的最新階段。其中，審計風險是指當財務報表存在重大錯報而審計人員發表不適當審計意見的可能性，重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。

2006年2月15日，財政部了48項中國注冊會計師執業準則(以下簡稱新審計準則)，構成了一個完整的框架體系，標志著我國與國際慣例趨同的注冊會計師執業準則體系正式建立。新審計準則既考慮了我國的國情，又充分吸收了國際會計師聯合會(IFAC)下屬的國際審計與保證準則委員會(IAASB)的最新研究成果(ISA315、ISA330、ISA500)，強調以了解被審計單位的經營戰略及其業務流程為起點，以識別、評估和應對會計報表重大錯報風險為中心進行審計，這就從理論上體現了審計理念由傳統風險導向審計模式徹底轉變為風險基礎戰略系統審計。

審計理念的革新是審計環境變化在審計模式上的充分反映，風險基礎戰略系統審計的開拓者――美國畢馬威會計師事務所審計與鑒證研究中心主任Timothy B.Bell博士和伊利諾伊大學香檳分校會計系主任Ira Solomon教授認為，風險基礎戰略系統審計是在新時期企業管理舞弊日益增多、審計市場競爭日益激烈、管理者更加關注企業核心競爭力、經營優勢和經營風險的情況下，會計師事務所采取的應對措施。

二、傳統風險導向審計與風險基礎戰略系統審計比較分析

傳統風險導向審計的目標是對被審計單位財務報表的合法性和公允性發表審計意見。其審計模式是從分析被審計單位財務報表的固有風險和控制風險入手，根據內部控制測試的結果決定實質性程序的性質、時間和范圍，對各類交易和賬戶余額兩個層次的認定進行再認定。這一思路缺乏對企業經營管理的宏觀環境和戰略風險的分析和評價，無法從源頭上控制和降低審計風險(謝榮、吳建友，2004)。近年來出現的由于被審計單位管理舞弊而導致的審計失敗，使傳統風險導向審計在戰略和技術方法上捉襟見肘。

風險基礎戰略系統審計的目標不僅包括對被審計單位財務報表的合法性和公允性發表審計意見，還應當合理保證財務報表整體不存在重大錯報。其思路是在了解被審計單位經營戰略和外部環境的基礎上評估重大錯報風險，通過“戰略分析一經營環節分析――財務報表剩余風險分析”的基本思路(張連起、丁勇，2004)，決定實質性審計程序的性質、時間和范圍，對各類交易、賬戶余額和列報與披露三個層次的認定進行再認定。傳統風險導向審計與風險基礎戰略系統審計的比較如表1所示。

三、風險基礎戰略系統審計程序和方法

風險基礎戰略系統審計以風險識別、評估和應對程序為中心。風險識別、評估和應對由了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險和針對評估的重大錯報風險實施的程序兩大部分組成。具體審計程序主要包括為評估財務報表總體層次和認定層次重大錯報風險的風險評估程序和審計測試程序。

在新審計準則中，風險評估程序由“新審計準則第1211號――了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險”來規范，具體為：(1)實施風險評估程序，包括詢問被審計單位管理層和內部其他相關人員、分析程序(新審計準則第1313號)、觀察和檢查；(2)了解被審計單位及其環境；(3)了解被審計單位內部控制；(4)評估重大錯報風險。

審計測試程序由“新審計準則第1231號――針對評估的重大錯報風險實施的程序”來規范，包括：(1)針對會計報表層次評估的重大錯報風險的總體應對措施；(2)針對認定層次重大錯報風險的進一步審計程序，具體為控制測試、實質性程序；(3)評價審計證據的充分性和適應性。

新審計準則將審計測試程序稱為“進一步審計程序”，包括控制測試和實質性程序，注冊會計師應當以對認定層次重大錯報風險的評估結果為基礎，并考慮既定的審計風險水平確定可接受的檢查風險水平，據此計劃和實施實質性程序。

四、我國會計師事務所風險基礎戰略系統審計模型設計

國際會計師事務所早在20世紀90年代中期就著手研究風險基礎戰略系統審計的流程和方法，如原安達信的經營審計(Business Audit)、安永的審計創新(Audit Innovation)、德勤會計師事務專用于銀行審計的程序(AS/2)和畢馬威會計師事務所(KPMG)現行的風險導向審計框架及其經營計量程序(王詠梅、吳建友，2005)。綜觀這些研究成果，其審計程序都強調從戰略的角度對被審計單位的經營風險進行識別、評估和應對，在評估重大錯報風險結果的基礎上，確定實質性程序的性質、時間和范圍。

面對日益加劇的企業經營風險，2004年10月美國COSO委員會在其1992年的《內部控制整體框架》基礎上，吸收各方面風險管理研究成果，頒布了《企業風險管理框架》(Enterprise Risk Management Framework)，為注冊會計師從控制環境、目標制定、事項識別、風險評估、風險反應、控制活動、信息與溝通、監督八個方面(朱榮恩、賀欣，2003)了解被審計單位的企業風險管理過程提供了指導和幫助。

我們認為，風險基礎戰略系統審計模型設計的思路應該是：從系統論和戰略論的角度，以被審計單位的經營風險為導向，側重于對整個經營環境和經營過程的分析，圍繞識別、評估和應對重大錯報風險來設計審計流程。結合新審計準則和，《企業風險管理框架》的思想，我們設計的風險基礎戰略系統審計(SSA)模型。

此風險基礎戰略系統審計(SSA)模型圍繞重大錯報風險(RMM)識別、評價和應對的防線，經過初步、進一步和最終三個環節評估財務報表和認定層次的重大錯報風險，運用詢問、分析程序、觀察和檢查等方法對被審計單位及其環境和企業

風險管理過程進行了解，這是一個連續、動態和系統地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。風險評估程序不足以為發表審計意見提供充分適當的審計證據，注冊會計師還應當設計和實施進一步審計程序。控制測試并不是必須的審計程序，在被審計單位內部控制不健全和失效的情況下，注冊會計師應更多地依賴實質性程序，但無論評估的重大錯報風險結果如何，注冊會計師都應當從各類交易、賬戶余額和列報與披露三個層次實施實質性程序。

五、風險基礎戰略系統審計模型的應用

風險基礎戰略系統審計模型是現代審計流程的高度概括，是審計模式發展的最新階段，利用該模型可以節約審計成本，提高審計工作效率。

目前，我國市場經濟不夠發達，法律制度不夠健全，審計期望呈不斷擴大的趨勢，審計人員整體素質不高，風險防范意識薄弱，無法滿足風險基礎戰略系統審計的需要。在運用風險基礎戰略系統審計時，既要借鑒國外的經驗，又要充分結合國情，我們應注意以下幾點：

第一，努力營造良好的風險基礎戰略系統審計應用環境，大力推行風險基礎戰略系統審計模式。會計師事務所和注冊會計師首先要接受風險基礎戰略系統審計這一新的理念，從局限于被動的常規審計程序審核中解脫出來，轉化為主動地注重審計程序實質上的審查，充分運用分析程序，評估被審計單位財務報表的重大錯報風險；其次，應充分理解風險基礎戰略系統審計的實質和精髓，不能變相為常規審計程序的隨意省略，從而削弱其功效，制約風險基礎戰略系統審計模式的推行。

第二，社會公眾應對風險基礎戰略系統審計及其結果有合理預期，風險基礎戰略系統審計能夠對財務報表整體不存在重大錯報獲取合理保證。由于審計中存在的固有限制影響注冊會計師發現重大錯報的能力，注冊會計師不能對財務報表整體不存在重大錯報獲取絕對保證。

篇（9）

關鍵詞：

內部審計新準則建議

一、內部審計準則新變化

1.進一步提升準則體系結構的科學性和合理性。通過對比修訂前后準則體系結構可以看出，由于新準則借鑒國際內部審計準則（ISA）,其編碼更加科學。在將具體準則分為作業、業務和管理類的基礎上，本次修訂后準則體系均使用四位數編碼。其中第一層次為：內部審計基本準則和職業道德規范，編碼為1000。內部審計基本準則為第1101號，內部審計人員職業道德規范為第1201號。具體準則作為準則體系的第二層次，編碼為2000。其中，內部審計作業類編號為2100，分別為第2101號至第2109號；內部審計業務類編號為2200，分別為第2201號至第2204號；內部審計管理類編號為2300，分別為第2301號至第2307號。以第2306號準則———內部審計質量控制為例，第一個數字2代表該準則為準則體系中的具體準則，第二個數字3代表該準則為具體準則中的管理類準則，第四個數字6代表該條準則在管理類準則中的序號。實務指南作為準則體系的第三層次，編碼是3000。第3201號至3205號分別為建設項目審計、物資采購審計、審計報告、高校內部審計和企業內部經濟責任審計指南。這種編碼方式系統性強，避免了交叉、重復，也為準則未來發展預留了空間。

2.進一步完善了內部審計定義。原準則內部審計定義為：“內部審計是建立于組織內部的一種獨立、客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織和目標的實現?！毙聹蕜t將其修訂為“一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統、規范的方法，審查和評價組織的業務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現目標?！被旧蠈崿F了與國際內部審計師協會(IIA)有關內部審計定義的接軌。與原定義相比，主要變化體現在：

（1）關于內部審計的職能。之前內部審計過于強調發現差錯的作用，修訂后內部審計更加強調價值增值功能。因此，借鑒IIA的定義，此次修訂將內部審計的職能從“監督和評價”改為“確認和咨詢”，拓展了原定義中的內部審計的職能范圍。

（2）關于內部審計的范圍。修訂后的定義將內部審計范圍界定為“業務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性”，由“經營活動”改為“業務活動”，旨在說明內部審計的業務范圍不僅包括以盈利為目的的組織，還包含非盈利組織。修訂后增加了對“風險管理的適當性和有效性”的審查和評價，體現了內部審計重點在發現風險。

（3）關于內部審計的方法。修訂后的定義中增加了“運用系統、規范的方法”，強調了內部審計的專業技術特征，展現出內審工作的科學性和嚴謹性，有助于內審人員和社會各界人士了解內審職業對技術方法和人員素質的要求。

（4）關于內部審計的目標。修訂后的定義將內部審計的目標界定為“促進組織完善治理，增加價值和實現目標”，進一步明確了內部審計在提升組織治理水平，促進價值增值以及實現組織目標中的重要作用。對內部審計目標更高的定位將進一步提升內部審計在組織中的地位和影響力，提升內部審計的層次。修訂后定義中著重指出了內審的價值增值作用，突出了內部審計工作在組織治理、價值增值中的意義，明確了是為實現組織的目標而服務的宗旨，并且強調風險導向審計理念，實現與國際、國內先進審計理念的接軌和實務的最新發展變化。

3.擴大了準則的適用范圍。隨著經濟發展與新《勞動法》的實施，許多企業將內部審計業務外包，而外包的業務在舊準則中未納入監控，新準則將審計業務范圍作了重新規定，“本準則適用于各類組織的內部審計機構、內部審計人員及其從事的內部審計活動。其他組織或者人員接受委托、聘用，承辦或者參與內部審計業務，也應當遵守本準則?！备鶕渲小捌渌M織或者人員接受本組織委托、聘用，承辦或者參與的內部審計業務，也應當遵守本準則”的規定，對于非本組織所從事的內部審計活動，包括外包的審計業務在內，均應適用本準則。

4.增強了準則的適用性和可操作性。新準則對原準則的部分內容進行了補充和完善，一定程度上加大了可操作性和適用范圍，對內部審計實踐的發展做出了重要貢獻。如績效審計準則是將原準則中經濟性、效率性和效果性三個具體準則合并完善的結果；修改和補充原準則中遵循性審計、內部審計的控制自我評估法、風險管理審計三個具體準則，形成完善后的內部控制審計準則，同時，與《企業內部控制基本規范》及其配套指引相輔相成，對準則的適用性有大幅提升。此外，對內部審計人員職業道德中有關誠信正直、客觀性、專業勝任能力和保密義務等具體規定也進行了細化，刪除舞弊的預防、協助董事會或最高管理層工作等操作性不強的相關規定。修訂后的準則體系包括內部審計基本準則、內部審計人員職業道德規范、20個具體準則和5個實務指南等內容，邏輯清晰，結構合理。

二、內部審計準則變化對保險公司提出了更高要求

1.目前的內部審計理念、目標存在滯后性。新定義突出了內部審計的價值增值功能，內部審計新準則將內部審計定位于一種“確認和咨詢”活動，查錯防弊的功能將進一步淡化。保險公司目前內部審計審仍將財務審計作為重點工作，審計目標主要是查錯防弊，如2014年，審計重點集中在虛列收入、三重一大、勞務派遣違規、小金庫等方面，當年查出的問題也主要集中在這幾方面。2015年內部審計部門的目標仍集中于這幾方面。而對于企業風險管理、為企業提供管理咨詢，都沒有列示在內部審計部門的工作目標里。

2.現有的內部審計組織機構不科學。保險公司目前組織機構與新準則不適應。新內部審計準則規定“內部審計機構應當建立合理、有效的組織結構，多層級組織的內部審計機構，可以實行集中管理或者分級管理；內部審計機構應當接受組織董事會或者最高管理層的領導和監督，并保持與董事會或者最高管理層及時、高效的溝通?！辈娬{“內部審計機構和內部審計人員應當保持獨立性和客觀性”。保險公司的內部審計機構基本上都是在業務上受本級機構和上級機構的內部審計部門的雙重管轄，這導致內部審計部門及人員與本級領導之間存在不可回避的利害關系，讓內部審計工作實施大打折扣，對內部審計轉型產生很大影響。

3.保險公司內部控制制度不夠健全。此次修訂后第2201號具體準則———內部控制審計包含修訂前第12號、第16號、第21號和第5號具體準則。從審計范圍角度看，修訂后內部控制審計可分為全面和專項內部控制審計，并且從組織層面和業務層面詳細闡述了內部控制審計的內容。其中組織層面內部控制的內容主要是按照內部控制五要素進行規范，同時借鑒、吸收了《企業內部控制評價指引》中有關內部控制評價內容的規定，力求與《企業內部控制基本規范》及配套指引相銜接。近幾年來，郵政系統加大力度建設郵政企業內部控制制度，初見成效，但目前保險公司的內部控制制度主要集中于控制活動方面，在控制環境、風險評估、信息溝通、內控監督方面，存在很大缺失。要想將審計工作重點轉移到對經營、管理行為和管理制度的關注上，以內部控制和風險管理為導向，審查保險公司全部經營管理活動，就必須有健全的內部控制制度。

4.內部審計的績效審計工作缺失。此次修訂將第25號、第26號、第27號具體準則合并修訂為第2202號具體準則———績效審計。新準則再次強調了內部審計機構和內部審計人員應該對本組織經營管理活動的經濟性、效率性和效果性進行審查和評價，并對審查評價的內容、方法、報告的書寫做了詳盡的規定。這對保險公司內部審計工作提出了新的挑戰。保險公司內部審計部門從設立至今，審計工作主要集中于事后財務審計，從未將管理業績評價，幫助管理者提高管理能力，增強管理效率，降低經營風險，充分利用資源，增進經濟效益，提高管理的經濟性、效率性和效果性納入其工作范圍。從近幾年內部審計部門查出的重大問題概要可以清楚地看到，內部審計部門主要集中查處“小金庫”、虛列收入、違規操作等問題，很少對公司績效問題提出異議。新準則對保險公司提出了新的挑戰。

5.保險公司內部審計質量控制環節薄弱。眾所周知，內部審計工作最注重的是審計質量，修訂后內審準則從內部審計機構質量控制和內部審計項目質量控制兩個方面，詳細闡述了內部審計質量控制有關內容，從以上兩個方面對內審質量控制需要考慮的因素和包括的措施進行了細化，明確了質量評估的主體為內部審計機構負責人和審計項目負責人。保險公司在內部審計質量評價方面較薄弱，沒有完善的內部質量控制流程。

6.審計人員素質有待提高。《新準則》第1201號《內部審計人員職業道德規范》中對內審人員專業勝任能力及后續教育要求做出了明確的規定。而且內審人員工作從“監督和評價”上升到“確認和咨詢”，也對內審人員在關注層面、專業強度、風險控制等方面都提出了更高的要求。保險公司內部審計機構大部分人員為財會人員，管理、工程技術、法律、IT業專業背景方面的人員不多，不能完全滿足管理新形勢下審計工作的需要。因此，如何培養既熟悉傳統審計，又具備現代企業管理、風險控制的復合型人才，成為保險公司內審必須要面對和解決的難題。

參考文獻：

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[5]呂文慧.新舊內部審計準則比較研究.合作經濟與科技，2014（7）

篇（10）

一、國外審計風險研究文獻綜述

（一）關于審計風險涵義的研究

K.stringer在1961年指出，“精確度和可靠度”與“注冊會計師可能出具不恰當審計意見的風險”之間存在著聯系。這可能是有據可查的關于審計風險研究的開端。1973 年，美國會計協會（AAA）發表“基本審計概念公告”，也使用“可靠度”一詞，并對“可靠度”進行解釋：“某一認定或聲明是真實或有效的可能性”。隨后，國外審計職業團體對審計風險的概念作了進一步探索，并各自給出了不同的定義。如美國審計準則（1983）第47號認為：“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險”。國際審計準則（2004）將審計風險定義為“當財務報表存在重大錯報而審計師發表不恰當審計意見的可能性”。加拿大特許會計師協會認為：“審計風險是審計程序未能察覺出重大錯誤的風險”。此外，還有一些學者也試圖對審計風險作出定義，如A?A阿倫斯等（1994）認為：“審計風險是在財務報表事實上有重大錯誤時，審計師認為財務報表公允表達，并因此提出無保留意見的風險”。

（二）關于審計風險模型的研究

20世紀70年代，審計風險控制模型開始在審計實務中被陸續采用，D.H.羅伯茲（1978）提出了審計終極風險模型：終極審計風險=固有風險×控制風險×分析性檢查風險×（抽樣風險+非抽樣風險）。在歸納、總結實務工作的基礎上，美國審計準則委員會（AICPA）于1981年第39 號《審計準則公告》，認為審計風險是由固有風險、控制風險、分析性檢查風險和詳細測試風險組成。時隔兩年，AICPA在其的第47號審計準則中把審計風險模型重新表達為：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險。這個模型具有重要的意義，它將審計風險分解為三個獨立的風險因子，并以乘積的形式出現，從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導致會計報表出現重大錯報的領域（陳毓圭 2004）。由于這個審計模型的可操作性和適用性，該模型得到了極大的應用，成為傳統風險導向審計的一個標志。隨后，有許多學者對此模型進行了研究，Lesile（1984）認為固有風險是不存在內部控制的情況下，會計報表或賬戶層次存在重要錯報的風險。Dirsmith 和 Haskins（1991）等也都持有相同觀點。Fieldset.al（1989）以及Brown和Solomon（1990）認為控制風險是審計人員對內部控制結構進行評估后不能阻止和檢查出存在的重要錯報風險。審計風險模型假定，審計風險各因素相互獨立，Peters（1990）、Brown 和Solomon（1990）認為現實中不可能做到。Dusenbury等（2000）考察了審計風險模型各要素之間的相互關系，研究發現，審計風險模型中各要素之間是有條件的相互依存。Eilifsen等（2000）則認為審計人員經?；旌狭藢逃酗L險和檢查風險的評估。

然而，這個模型存在著固有的缺陷，原因在于固有風險很難評估，注冊會計師在實際執業時，往往簡單的將固有風險評價為高水平，而將審計資源投向控制測試（如果必要）和實質性測試。由于忽略對固有風險的評估，注冊會計師往往不注重從宏觀層面上了解企業及其環境，從而無法全面了解企業面臨的風險。為了規避審計風險，從20世紀90年代開始，以國際四大（當時為五大）為代表，審計職業界試圖開發出新的審計方法，如畢馬威提出了BMP審計模式；安永形成了全球審計方法；安達信會計師事務所開發出了以“經營審計”為名的現代風險導向審計技術；普華永道會計師事務所開發出了以“普華永道審計方法”為名的現代風險導向審計方法；德勤會計師事務所開發出了以“AS/2”為名的現代風險導向審計方法。為了適應新的審計方法，2004年，國際審計準則進行修訂后提出了一個新的審計風險模型：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。新的審計模型解決了原有模型不能從整體上把握風險的缺陷，強調注冊會計師在進行風險評估時，更加注重企業面臨的整體風險。

（三）關于訴訟風險以及法律環境的研究

Palmrose（1994）分析了美國審計訴訟中法庭的判決依據對審計風險的影響，發現法庭傾向于降低審計準則與審計方法在訴訟判決中的作用。Watts等（1994）對1955年至1994年153個審計訴訟案例的研究表明，審計師的獨立性低以及被審計報表中較多的收益增長型應計項目與高審計訴訟風險之間顯著相關。Latham等（1998）指出客戶特征、特定的行業與審計訴訟顯著相關。而公司破產與訴訟的正相關更可能在發生舞弊的公司中出現，審計師出具的保留意見則降低了該種相關性。一般來說，“五大”審計師具有更低的審計訴訟風險。

（四）關于審計風險評估與控制的研究

在風險評估方面，Waller（1993）實地考察了審計師對固有風險與控制風險的評估情況。Kida等（1993）對環境風險因素對審計決策結構的影響進行了研究。Messier等（2000）考察了審計師對固有風險與控制風險的評估情況。Low（2004）研究了行業專長對審計風險評估與審計計劃決策的影響。

在控制風險方面，Simunic等（1990）認為由一家事務所用組合審計方法審計某一行業的所有公司，可能是降低審計風險的最佳選擇。Hogan等（1999）得出的結論是在1976年到1993年期間，同一行業的大部分公司主要由三家或更少的審計公司進行審計，審計公司這樣更能對特定行業提供更專業的服務。

二、國內審計風險研究文獻綜述

（一）有關審計風險內涵的研究

從20世紀90年代開始，我國學者就試圖給審計風險一個定義，基本上形成了三種觀點。

1.審計風險是審計過程中的不確定因素引起的技術性風險。這種觀點最為狹義。陳正林（2006）詳細地區分了審計風險與審計師風險，認為前者是審計過程中不確定性因素引起的技術性風險，后者則是由于審計結論與事實的背離而導致審計師受損。

2.審計風險是審計結論不恰當的可能性。持這種觀點的主要是中國注冊會計師協會，其在2006年的準則中將審計風險描述為：“財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性”。

3.審計風險是審計主體損失的可能性。這種觀點通常被稱作廣義的審計風險觀，持這種觀點的人很多，如謝志華（1990）、吳聯生（1995）、劉力云（1999）認為審計風險是審計組織損失的可能性。王廣明（2001）對審計風險定義為：由于審計意見是否恰當的不確定導致的承擔法律責任（遭受損失）的可能性。謝榮（2003）認為審計風險是對財務報表的公允性發表了不恰當的審計意見而可能導致的行政責任、民事責任和刑事責任。

（二）有關審計風險模型的研究

2004年，國際審計準則進行了修訂，我國的一些專家學者對新的審計準則陸續進行了介紹，并分析了新的審計風險模型的優劣之處。如陳毓圭（2004）介紹了當時國際審計風險準則的最新進展，并提出我國獨立審計風險新準則的制定思路及其對注冊會計師的影響。謝榮、吳建友（2004）指出現代風險導向審計是一種新的審計基本方法，并介紹了國際審計準則和英美等國審計準則所作的大量相應修訂。張龍平等（2005）重點論述新審計風險模型的重大實質性變化，以及在實務中如何正確理解與運用該模型的問題。郭莉（2006）則介紹了我國現行審計風險準則修訂的情況。

一些專家學者通過對審計風險模型的分析，指出其不足之處，并試圖對審計風險模型進行修訂。如張仁壽（2003）認為，現行審計風險模型的三個風險因素之間不是相互獨立關系，并對模型進行了修改，即：審計風險=固有風險+控制風險×檢查風險。呂博（2005）將隨機擾動因素引入審計風險模型，構建了一個新的審計風險模型，即：審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險+隨機擾動項。陳志強（2005）提出一個改進的模型：審計風險=管理當局舞弊風險×檢查風險+員工舞弊風險×檢查風險+錯報風險×檢查風險。

（三）有關審計風險評估與控制的研究

胡繼榮和張麒（2000）對審計風險的評估進行綜合性分析，他們描述了一個審計風險評價的總體過程。張廣才（2004）提出在審計風險評估機制中加入公司治理層面控制風險的因素，構建一種基于公司治理的審計風險評估機制。顧曉安（2006）提出了首先通過業務循環來進行風險因素的識別、篩選和初步風險評估，再將業務循環的風險同報表認定層次相對應的兩階段風險評估法。張萍（2010）、王會金（2011）則試圖采用模糊綜合評價法，建立審計風險綜合評價模型，來評估風險。

在審計風險的控制上，姜玉泉（2002）提出了會計電算化系統的審計風險防范及對策。謝榮（2003）建議采取謹慎接受審計客戶、采用風險導向審計方法等措施來改進對審計風險的控制。余玉苗（2004）指出事務所應從充分調查客戶的行業背景和狀況、優化審計人員的結構、培育行業審計專才、積極利用專家意見四個方面來提高審計師行業專長與控制審計風險。秦榮生（2005）認為，審計風險主要由信息不對稱所造成的，并提出完善公司治理機制、徹底解決信息不對稱、從源頭上降低審計風險、保持應有的職業懷疑態度、加強審計計劃工作等五項措施。

（四）有關審計風險的實證研究

李爽、吳溪（2004）以客戶的盈余管理程度來替代審計風險，發現客戶盈余管理跡象與審計定價負相關。宋衍蘅、殷德全（2005）也發現，對于盈余管理動機強烈的公司，繼任注冊會計師傾向于以公司的盈余管理幅度來衡量審計風險，并為此要求了較高的回報。張繼勛等（2005）則以公司對外擔保額與應收賬款占總資產的比率來衡量審計風險，發現事務所的審計收費與審計風險正相關。

廖義剛等（2009）對審計風險與法律責任之間的關系進行了研究，他們發現隨著注冊會計師法律責任制度的日臻完善，大型會計師事務所為規避審計風險、維護自身聲譽，傾向于選擇低風險的審計客戶。

也有學者對審計風險與審計質量之間的關系進行了實證研究，翟華云等（2011）通過實證認為：高投資機會公司的注冊會計師面臨著更高的審計風險；而注冊會計師為了降低審計風險和被訴訟的風險，有動機提高自身的審計質量，遏制被審計單位的可操控性。宋衍蘅等（2012）通過考察監管風險與審計質量之間的關系，得出在法律環境相對薄弱的情況下，加強監管是促使會計師事務所提供高質量審計服務的有效機制的結論。

三、總結與展望

通過對國內外相關文獻的梳理分析，可見我國對審計風險的研究方式仍以規范為主，且內容以對國外理論成果的介紹居多，或者是完全照搬國外的理論、方法來研究國內相關的問題。此外，我國對審計風險的界定還莫衷一是，存在著所謂的狹義審計風險概念和廣義審計風險概念。正因為如此，才有很多學者對審計風險模型該包含哪些因素存在著爭議。因此，或許以后的研究可以關注以下幾點：一是在研究范式上，更多的采用實地研究、實驗研究等方式。二是注重在中國特色的背景下，結合社會環境進行研究。如我國審計職業界這幾十年的發展、演變，以及相關的特色。三是厘清審計風險的內涵，并對與審計風險相關的基本概念進行研究，如審計范圍界定等。

篇（11）

1.政府審計主要是真實性審計和合規性審計，且審計技術方法和手段落后。我國有關法規規定對國務院各部門、地方各級人民政府及其各部門、國有金融機構和企事業組織以及法律、行政法規規定的其他單位的財政收支或財務收支的真實、合法和效率、效益進行審計監督。但在審計實踐中，我國的政府審計機關主要是開展真實性審計和合規性審計，其他諸如經濟責任審計主要是離任審計.缺乏事中、事前監督，政府采購審計、預算執行審計的開展時間很短。審計技術方法方面，還停留在詳細審計階段，特別是基層審計機關更是如此。政府績效審計的審計領域廣泛、審計內容復雜且多變、審計方法靈活多樣、審計工作量大，詳細審計幾乎不能滿足政府績效審計工作的要求?，F有政府審計經驗的積累不利于政府績效審計工作的開展。

2.政府審計主要是采用手工審計，“電子化”程度低或電子計算機利用程度低。為適應信息化發展的要求，目前我國正在利用計算機和網絡技術進行財政管理，即啟動“金財工程”，這是實現財政管理現代化，提高財政管理效率的必由之路，也是電子政務的重要內容。與之相適應，政府也在積極進行“金審工程’，實現審計工作.‘電子化”。但是據筆者了解，一方面政府審計機關特別是基層審計機關“電子化”程度低;

3.審計人員綜合素質不高，審計人員隊伍知識結構單一。審計工作能否得到加強，雖然受制于多種主客觀因素，但關鍵取決于實施審計工作的主體—廣大審計人員隊伍的素質。沒有一支訓練有素、結構合理的審計人員隊伍，就無法承擔新時期我國政府審計工作的艱巨任務。

4.審計結果傳遞和利用方式大大削弱了政府審計的效能和作用。采取司法模式的國家，如法國、意大利、西班牙等國的政府審計機構具有判決權和制裁權，因此其審計結果具有極強的法律約束力。美國會計總署雖然沒有上述權力.但其審計報告要提交給國會，其作用通過國會間接實現，主要由兩條途徑:一是對不接受審計建議的被審計單位停止撥款。這與經濟利益掛鉤，具有極強的約束力;二是召開聽證會，在聽證會上公開存在嚴重浪費或管理不善單位的審計報告，而各種新聞媒體的報道將給被審計單位帶來巨大的輿論壓力和，對推動審計建議的實施和強化審計報告的作用具有重要意義。英國的政府績效審計報告提交國會的同時還要公開發表。澳大利亞采取的另一項措施是后續檢查，對被審計單位管理人員根據國會、公共賬目委員會和審計報告的建議，針對本單位缺點提出的改進措施的落實情況進行檢查，并繼續向國會報告以前報告過但并未得到妥善處理的重要問題，直至審計長公署有理由認為所有改正措施均已落實。我國的政府審計機關每年也要向政府提交審計一報告，并由政府向國家立法機構—人大常委會提交年度審計報告，然而內容卻僅限于財政審計，其他審計均不出具對外報告。在審計結果使用上常常與設立該項審計的最初目的脫節。政府審計報告需要經過有關領導“審批”。這樣的審計結果傳遞與利用方式是政府審計的效能和作用大受影響。

5.我國未制定政府績效審計準則，也沒有適合我國國情的政府績效審計理論成果作指導，政府審計準則體系也還處于逐步完善之中。因此，當務之急是完善政府審計準則體系，適應我國政府績效審計實務工作的開展，盡快制定政府績效審計準則。

二、解決的對策

1.向社會審計學習。我國的社會審計與政府審計、內部審計相比，發展比較完善，政府審計向社會審計學習:第一，可以向社會審計機構借調具有豐富經驗、掌握最新審計技犬和審計方法的注冊會計師;第二，派遣政府審計人員到社會審計機構學習，使其獲得廣泛的實踐經驗并掌握有益的配套技術;第三，借鑒社會審計準則，完善政府審計準則體系和有關的法律體規，制定政府績效審計準則。

2.派遣審計隊伍的骨干力量到政府績效審計工作開展較好的國家或組織考察學習。例如，最高審計機關國際組織(INOSAI)，最高審計機關亞洲組織以及美國會計總署、加拿大綜合審計基金會，澳大利亞、新西蘭、德國、英國等的最高審計機關。