緒論：寫作既是個(gè)人情感的抒發(fā)，也是對學(xué)術(shù)真理的探索，歡迎閱讀由發(fā)表云整理的11篇資產(chǎn)評估公允價(jià)值范文，希望它們能為您的寫作提供參考和啟發(fā)。

篇（1）

一、會計(jì)中公允價(jià)值的含義

會計(jì)中的公允價(jià)值是一個(gè)狹義的概念。國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會（IASB）和美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（FASB）2006年的《財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公告第157號———公允價(jià)值計(jì)量》中關(guān)于公允價(jià)值的定義。公允價(jià)值是指在計(jì)量日進(jìn)行的正常交易中，市場參與者出售某一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到的價(jià)格或轉(zhuǎn)移某一項(xiàng)負(fù)債所愿意支付的價(jià)格。

我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》第四十二條定義：在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。公允價(jià)格并不是交易發(fā)生時(shí)的實(shí)際交易價(jià)格，而是根據(jù)市場價(jià)格信息進(jìn)行重新計(jì)量的價(jià)值。由于在一個(gè)公平交易的市場上有供求者，也有需求求者，人們根據(jù)自己掌握的信息和需求競價(jià)，從而使資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量更能反映當(dāng)時(shí)的真實(shí)情況以及資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)值的變化。

二、資產(chǎn)評估中公允價(jià)值的含義

與會計(jì)中的公允價(jià)值不同，資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值是一個(gè)廣義的概念。資產(chǎn)評估作為一項(xiàng)非常重要的社會中介活動，它具備一項(xiàng)重要功能：為資產(chǎn)評估各方當(dāng)事人提供合理資產(chǎn)價(jià)值咨詢意見。資產(chǎn)評估對象的所有者和資產(chǎn)評估有關(guān)的其他當(dāng)事人所需要的是注冊資產(chǎn)評估師根據(jù)資產(chǎn)評估的客觀依據(jù)對被評估對象進(jìn)行客觀、公平、公正的分析判斷后估算出的合理價(jià)值。

確切地來講，在繼續(xù)使用假設(shè)下，評估師需要對被評估資產(chǎn)帶來的預(yù)期收益進(jìn)行估計(jì)，從而估算出被評估資產(chǎn)的價(jià)值。在非繼續(xù)使用假設(shè)下，需要對被評估資產(chǎn)強(qiáng)制出售或快速變現(xiàn)的價(jià)格進(jìn)行估計(jì)，從而估算出被評估資產(chǎn)的價(jià)值。評估人員在進(jìn)行這些估算時(shí)，既要考慮市場價(jià)格因素，又要考慮評估當(dāng)事人的接受程度。因此，這樣估算出來的資產(chǎn)價(jià)值只能是一個(gè)評估各方當(dāng)事人都可以接受的價(jià)值，即公允價(jià)值。

三、資產(chǎn)評估與會計(jì)中“公允價(jià)值”的相同之處

（一）公允價(jià)值計(jì)量對象相同.資產(chǎn)和負(fù)債都為資產(chǎn)評估和會計(jì)的公允價(jià)值計(jì)量對象。會計(jì)中的公允價(jià)值是資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值，即包括資產(chǎn)中的公允價(jià)值，也包括負(fù)債中的公允價(jià)值。資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值同樣包括資產(chǎn)和負(fù)債的內(nèi)容，如企業(yè)整體價(jià)值評估中也包括負(fù)債的評估。

（二）交易主體相同。對交易主體的規(guī)定都相同，包括自愿買方和自愿賣方。自愿買方指具有購買動機(jī)且沒有被強(qiáng)迫進(jìn)行購買的一方當(dāng)事人。該購買者會根據(jù)現(xiàn)行市場的真實(shí)狀況和現(xiàn)行市場的期望值進(jìn)行購買。自愿賣方是指不足準(zhǔn)備以任何價(jià)格急于成交的出售者或被強(qiáng)迫出售的一方當(dāng)事人，也不會因期望獲得被現(xiàn)行市場視為不合理的價(jià)格而繼續(xù)持有資產(chǎn)。

（三）二者都為時(shí)點(diǎn)價(jià)值。市場價(jià)值反映評估基準(zhǔn)日的市場真實(shí)情況和條件，對評估基準(zhǔn)日以前及以后的市場情況和條件都未做出反映，公允價(jià)值反映的也是資產(chǎn)或者負(fù)債某一特定日期的價(jià)值。因此，在符合持續(xù)經(jīng)營和會計(jì)準(zhǔn)則計(jì)量屬性規(guī)定的條件下，會計(jì)的公允價(jià)值一般而言等同于資產(chǎn)評估價(jià)值中的市場價(jià)值。

四、資產(chǎn)評估與會計(jì)中“公允價(jià)值”的不同之處

（一）前提假設(shè)不同。會計(jì)的公允價(jià)值是建立在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)基礎(chǔ)之上的一種資產(chǎn)計(jì)量屬性，其作用是客觀地反映企業(yè)持續(xù)經(jīng)營資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。而資產(chǎn)評估的公允價(jià)值是行為目標(biāo)和價(jià)值目標(biāo)，其作用在于明確資產(chǎn)評估的行為方向和工作目標(biāo)。資產(chǎn)評估是在交易假設(shè)、公開市場假設(shè)、繼續(xù)使用假設(shè)和清算假設(shè)等假設(shè)前提下進(jìn)行的評估活動。資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值的內(nèi)在意義和外延比會計(jì)中公允價(jià)值的內(nèi)在意義和外延寬得多。

（二）市場條件不同。會計(jì)中的公允價(jià)值產(chǎn)生的市場條件是公平市場，而資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值包括正常市場條件下和非正常市場條件下的公允價(jià)值。由于資產(chǎn)評估要面對各種各樣的資產(chǎn)及市場條件，因此資產(chǎn)評估對處于正常市場條件下和非正常市場條件下的資產(chǎn)都要評估，但不論評估什么樣的資產(chǎn)和什么市場條件下的資產(chǎn)，估算出與資產(chǎn)自身?xiàng)l件和市場條件相一致的合理價(jià)值都是資產(chǎn)評估最為重要的任務(wù)。會計(jì)中的公允價(jià)值僅是資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值的一部分，即正常市場條件下的公允價(jià)值的實(shí)現(xiàn)值。對資產(chǎn)評估來講，只要評估結(jié)果與被評估資產(chǎn)的實(shí)際情況相吻合，且符合交易各方的正當(dāng)權(quán)益，此評估結(jié)果可以被認(rèn)為是公允價(jià)值。

（三）性質(zhì)不同

會計(jì)中的公允價(jià)值和資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值性質(zhì)是不同的。資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值表明注冊資產(chǎn)評估師做出的評估報(bào)告客觀公正，也經(jīng)得起市場和各方交易者的考驗(yàn)。會計(jì)中的公允價(jià)值是一種計(jì)量屬性和一種計(jì)量方式，其在本質(zhì)和性質(zhì)上都有較大的差異和區(qū)別。

（四）表現(xiàn)形式不同。

會計(jì)中公允價(jià)值是歷史成本、可實(shí)現(xiàn)凈值、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等計(jì)量屬性的組合。公允價(jià)值在時(shí)間上沒有特定的導(dǎo)向，可以包括過去和現(xiàn)在，也可以包括未來。確切地講，歷史成本可以被稱為過去時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值，現(xiàn)行成本和現(xiàn)行市價(jià)被稱為現(xiàn)在的公允價(jià)值，而可實(shí)現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值則是根據(jù)未來現(xiàn)金流量估計(jì)的公允價(jià)值。資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值表現(xiàn)形式和會計(jì)不同，評估中的公允價(jià)值包括市場價(jià)值和非市場價(jià)值。市場價(jià)值是交易假設(shè)條件下與資產(chǎn)最佳用途對應(yīng)的價(jià)值，以資產(chǎn)交易為假設(shè)前提，并不要求交易必須實(shí)現(xiàn)。最佳用途是指該項(xiàng)資產(chǎn)可能用途，能實(shí)現(xiàn)該被評估資產(chǎn)最大的價(jià)值。市場價(jià)值以外的價(jià)值是則是指投資價(jià)值、在用價(jià)值、清算價(jià)值、殘余價(jià)值。

參考文獻(xiàn)：

[1]全國注冊資產(chǎn)評估師考試用書編寫組，資產(chǎn)評估.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2009

篇（2）

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步完善和發(fā)展，2014年財(cái)政部會計(jì)司了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第39號--公允價(jià)值計(jì)量》，文中對公允價(jià)值的概念和應(yīng)用范圍作了進(jìn)一步詳細(xì)說明，體現(xiàn)了公允價(jià)值計(jì)量屬性在會計(jì)領(lǐng)域內(nèi)的重要性愈發(fā)突出。

會計(jì)和資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值概念分析

我國2006年頒布的會計(jì)準(zhǔn)則中第一次引入了公允價(jià)值概念，準(zhǔn)則中將公允價(jià)值的概念定義為“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者負(fù)債清償?shù)慕痤~計(jì)量”，2014年的會計(jì)準(zhǔn)則第39號對公允價(jià)值的概念作了重新定義，即“公允價(jià)值，是指市場參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價(jià)格。”新定義的公允價(jià)值概念與美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會關(guān)于公允價(jià)值的定義及其相似，盡管我國財(cái)政部對會計(jì)中公允價(jià)值的前后表述不一致，但是其基本內(nèi)涵是一致的：第一，強(qiáng)調(diào)在公平條件下進(jìn)行的交易或有序交易；第二，參與者有能力并且自愿進(jìn)行相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債的交易；第三，參與者應(yīng)當(dāng)熟悉情況，能夠?qū)扇〉玫男畔ο嚓P(guān)資產(chǎn)或負(fù)債以及交易具備合理認(rèn)知。

資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值是一個(gè)廣義的概念，是一種基于當(dāng)事人各方的地位、資產(chǎn)的狀況及資產(chǎn)面臨的市場條件合理的評估價(jià)值。它是評估人員根據(jù)被評估資產(chǎn)自身的條件及所面臨的市場條件，對被評估資產(chǎn)客觀價(jià)值的合理估計(jì)值。資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值的一個(gè)顯著的特點(diǎn)是它與相關(guān)當(dāng)事人的地位、資產(chǎn)的狀況及資產(chǎn)所面臨的市場條件相吻合，且并沒有損害各當(dāng)事人的合法權(quán)益，亦沒有損害他人的利益。

會計(jì)與資產(chǎn)評估中公允價(jià)值的區(qū)別

（一）假設(shè)條件不同

會計(jì)四大假設(shè)前提中，與公允價(jià)值計(jì)量屬性密切相關(guān)的是持續(xù)經(jīng)營假設(shè)，即企業(yè)在可以預(yù)見的未來，會計(jì)主體會按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)會持續(xù)經(jīng)營下去，會計(jì)中的公允價(jià)值應(yīng)該是反應(yīng)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營下去的前提下，對資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行客觀公正的計(jì)量。而資產(chǎn)評估最基本的四個(gè)假設(shè)是交易假設(shè)、公開市場假設(shè)、持續(xù)使用假設(shè)和清算假設(shè)，資產(chǎn)評估的各種結(jié)果應(yīng)該與不同的假設(shè)前提相匹配。會計(jì)中的公允價(jià)值的假設(shè)僅僅是資產(chǎn)評估中的一種，在假設(shè)方面，資產(chǎn)評估的外延要比會計(jì)更加寬泛。

（二）市場條件不同

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第39號--公允價(jià)值計(jì)量》中明確指出“企業(yè)應(yīng)當(dāng)以主要市場的價(jià)格計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。不存在主要市場的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以最有利市場的價(jià)格計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。”因交易在主體市場或最有利市場進(jìn)行，資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值對評估主體最有利。而在資產(chǎn)評估中，市場分為正常市場和非正常市場，資產(chǎn)評估結(jié)果即資產(chǎn)的公允價(jià)值有可能是在正常市場下的合理評估價(jià)值，也可能是在非正常市場下的合理評估價(jià)值。在正常市場下，資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值更接近于會計(jì)中的公允價(jià)值，而在非正常市場下，資產(chǎn)所面臨的市場條件，有可能是有利市場，也可能是不利市場，因此，資產(chǎn)評估中，資產(chǎn)所面臨的市場條件要比會計(jì)復(fù)雜的多。

（三）公允價(jià)值的表現(xiàn)形式不同

會計(jì)中的公允價(jià)值是市場參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價(jià)格，是在活躍市場的脫手價(jià)格，即市場價(jià)格。資產(chǎn)評估中常用的公允價(jià)值包括市場價(jià)值、投資價(jià)值、重置價(jià)值和清算價(jià)值，資產(chǎn)評估的市場價(jià)值的合理性是相對于評估時(shí)點(diǎn)整體市場而言的，即整體市場認(rèn)同，資產(chǎn)的市場價(jià)值對于整體市場上潛在的買者或賣著來說是相對公平合理的，而非市場價(jià)值只對特定的資產(chǎn)業(yè)務(wù)當(dāng)事人來說是公平合理的，即局部市場認(rèn)同。

會計(jì)與資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值的相同之處

（一）計(jì)量對象的全面性

不論是在會計(jì)，還是在資產(chǎn)評估中，公允價(jià)值不僅可以用于資產(chǎn)的計(jì)量，還可以用于負(fù)債的計(jì)量，隨著我國市場的不斷完善，會計(jì)中公允價(jià)值計(jì)量的范圍在不斷地?cái)U(kuò)大。

（二）估值技術(shù)的一致性

在新的會計(jì)準(zhǔn)則中，公允價(jià)值的估值技術(shù)主要包括市場法、收益法和成本法，企業(yè)應(yīng)當(dāng)用一種或多種估值技術(shù)相一致的方法計(jì)量公允價(jià)值，企業(yè)使用多種估值技術(shù)計(jì)量公允價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)考慮各估值結(jié)果的合理性，選取在當(dāng)前情況下最能代表公允價(jià)值的金額作為公允價(jià)值。在資產(chǎn)評估中，也同樣采取三種估值技術(shù)來進(jìn)行公允價(jià)值的計(jì)量，因此二者在估值技術(shù)上是一致的。

（三）公允價(jià)值計(jì)量的動態(tài)性

不管是在會計(jì)領(lǐng)域內(nèi)，還是在資產(chǎn)評估方面，公允價(jià)值是個(gè)相對概念，資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值估價(jià)是一個(gè)動態(tài)的過程，其會隨著時(shí)間和空間的變化而變化，在會計(jì)中，采用公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)和負(fù)債每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日要進(jìn)行重新計(jì)量，以確定其最新價(jià)值，真實(shí)反映資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值，資產(chǎn)評估中也要根據(jù)需要對資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，公允價(jià)值的動態(tài)性需要企業(yè)適時(shí)調(diào)整資產(chǎn)和負(fù)債的評估價(jià)值。

結(jié)論

公允價(jià)值的計(jì)量在資產(chǎn)評估和會計(jì)中都有著及其重要的作用，不難看出，資產(chǎn)評估中的公允價(jià)值的內(nèi)涵和范疇要比會計(jì)中的廣泛的多，從某種意義山來講，會計(jì)中的公允價(jià)值的計(jì)量是屬于資產(chǎn)評估中資產(chǎn)在特定條件下的一種，二者具有內(nèi)在的一致性。資產(chǎn)評估中公允價(jià)值豐富性增強(qiáng)了會計(jì)中公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用，在實(shí)務(wù)中，專業(yè)人員應(yīng)很好的理解公允價(jià)值在資產(chǎn)評估和會計(jì)領(lǐng)域的異同，以更好地認(rèn)識和把握公允價(jià)值計(jì)量。

參考文獻(xiàn)：

[1]韋群.會計(jì)與資產(chǎn)評估中公允價(jià)值的比較[J].財(cái)會月刊，2011，01：29-31

[2]歐陽文晉.公允價(jià)值在資產(chǎn)評估與會計(jì)工作中應(yīng)用差異比較[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2012，14：102-103

篇（3）

我國新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》將公允價(jià)值正式引入計(jì)量屬性,廣泛應(yīng)用于投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、金融工具等17項(xiàng)具體準(zhǔn)則中。公允價(jià)值的引入要求會計(jì)人員掌握與資產(chǎn)和負(fù)債相關(guān)的估值技術(shù),資產(chǎn)評估的方法和技術(shù)為公允價(jià)值的計(jì)量提供了理論和技術(shù)上的支撐,使公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用成為可能。

一、資產(chǎn)評估的內(nèi)涵與方法

(一)資產(chǎn)評估的內(nèi)涵

資產(chǎn)評估是專業(yè)的評估機(jī)構(gòu)和人員,按照國家相關(guān)法律法規(guī)和資產(chǎn)評估準(zhǔn)則,根據(jù)特定的評估目的,對被估資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行分析、估算并發(fā)表專業(yè)意見的行為和過程。資產(chǎn)評估行業(yè)作為專業(yè)服務(wù)行業(yè),是對資產(chǎn)在某評估時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行的專業(yè)判斷,評估結(jié)果僅作為價(jià)值鑒證,為資產(chǎn)業(yè)務(wù)當(dāng)事人提供決策參考。

(二)資產(chǎn)評估基本方法

資產(chǎn)評估方法是對資產(chǎn)價(jià)值實(shí)現(xiàn)評定估算的專業(yè)技術(shù),是分析判斷資產(chǎn)公允價(jià)值的手段和途徑。

市場法以現(xiàn)行市價(jià)為評估參照點(diǎn),是面向現(xiàn)在的評估方法。這種方法認(rèn)為被估對象的公允價(jià)值不能超過其相同資產(chǎn)或類似資產(chǎn)在公開市場上的成交市價(jià)。市場法的應(yīng)用以公開市場為前提,以公開市場價(jià)格為參照物進(jìn)行調(diào)整,以得到資產(chǎn)的公允價(jià)值,該方法是一種技術(shù)較成熟的估價(jià)方法,市場法評估資料源于市場,因而評估結(jié)果很容易被委托方接受。

收益法是面向未來的評估方法,該方法以預(yù)期收益原理為基礎(chǔ),將本求利,以資產(chǎn)的未來貢獻(xiàn)度和收益值作為判斷其公允價(jià)值的出發(fā)點(diǎn),認(rèn)為資產(chǎn)公允價(jià)值等于其未來所獲收益的折現(xiàn)值之和。該方法的評估結(jié)果也較容易被接受。

成本法是面向過去的評估方法,該方法從重新開發(fā)角度,認(rèn)為被估對象的價(jià)值不會超過現(xiàn)行市場條件下重新購置被估資產(chǎn)所需要的代價(jià)。成本法以成本為視角,但無論是考慮資產(chǎn)購置時(shí)技術(shù)水平的復(fù)原重置成本,還是考慮現(xiàn)行市場技術(shù)水平的更新重置成本,都是運(yùn)用現(xiàn)行市場價(jià)格作為計(jì)算重置成本的基礎(chǔ),因此,成本法也是基于市場的,以成本法評估的資產(chǎn)價(jià)值同樣具有公允性。

二、資產(chǎn)評估方法在公允價(jià)值計(jì)量中應(yīng)用的可行性

資產(chǎn)評估和公允價(jià)值之間存在著密切的聯(lián)系,兩者都需要利用貨幣形式來反映資產(chǎn)的價(jià)值結(jié)果,公允價(jià)值強(qiáng)調(diào)的是價(jià)值的實(shí)現(xiàn)條件和達(dá)到的結(jié)果,資產(chǎn)評估強(qiáng)調(diào)的是為達(dá)到某一結(jié)果的估值過程。公允價(jià)值是資產(chǎn)評估的估值目標(biāo),而資產(chǎn)評估方法是公允價(jià)值計(jì)量必備的技術(shù)手段。

(一)公允價(jià)值計(jì)量迫切需要資產(chǎn)評估方法的支撐

公允價(jià)值是指在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。公允價(jià)值立足于公平的市場環(huán)境,排除了信息不對稱因素的影響,強(qiáng)調(diào)交易的正常有序和交易雙方的理性決策,因此公允價(jià)值可以動態(tài)地、及時(shí)公允地反映企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值,揭示公允價(jià)值的財(cái)務(wù)報(bào)告能使會計(jì)信息質(zhì)量更具客觀性、相關(guān)性與可理解性。

隨著公允價(jià)值被廣泛應(yīng)用于各項(xiàng)具體交易事項(xiàng)的計(jì)量,公允價(jià)值的產(chǎn)生條件與產(chǎn)生過程受到了關(guān)注,人們開始關(guān)注公允價(jià)值是否公允。公允價(jià)值更多的是面向現(xiàn)在和未來的,是否公允的關(guān)鍵在于其計(jì)量方法是否科學(xué),沒有科學(xué)的計(jì)量方法,就無法獲取公允的計(jì)量結(jié)果。FASB在2006年的財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則報(bào)告第57號中設(shè)立了公允價(jià)值計(jì)量的三個(gè)層次,這三個(gè)層次分別體現(xiàn)出資產(chǎn)評估方法的不同應(yīng)用。第一層次是根據(jù)活躍市場中報(bào)價(jià)信息確定公允價(jià)值,這種方法實(shí)際就是市場法中的直接比較法;第二層次是根據(jù)活躍市場中同類資產(chǎn)或負(fù)債報(bào)價(jià)確定公允價(jià)值,這種方法即市場法中的類比調(diào)整法;第三層次是前兩個(gè)層次的市場條件不具備時(shí),可以采用估值技術(shù),即資產(chǎn)評估中常用到的收益法和成本法。

因此,公允價(jià)值三個(gè)層次的計(jì)量都離不開評估方法的技術(shù)支撐,需要會計(jì)人員對不同的市場環(huán)境和估值對象進(jìn)行專業(yè)判斷,選擇并運(yùn)用合適的評估方法,及時(shí)準(zhǔn)確地計(jì)量出可靠的公允價(jià)值。

(二)資產(chǎn)評估方法已具備為公允價(jià)值計(jì)量提供技術(shù)支持的條件

資產(chǎn)評估行業(yè)經(jīng)過一百多年的發(fā)展,已經(jīng)成為現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮資產(chǎn)基礎(chǔ)作用的專業(yè)服務(wù)行業(yè)之一。資產(chǎn)評估方法逐漸形成體系,市場法、成本法和收益法包括若干個(gè)具體的估值方法,并且每種方法都要求不同的技術(shù)參數(shù)。資產(chǎn)評估以判斷被估對象的公允價(jià)值為目標(biāo),考慮評估的目的、特定市場條件以及能獲取的技術(shù)資料等因素,整個(gè)評估過程更科學(xué),技術(shù)方法的應(yīng)用更加專業(yè)和成熟。資產(chǎn)評估行業(yè)經(jīng)過多年的發(fā)展,許多評估方法和參數(shù)已經(jīng)有了可以借鑒的數(shù)據(jù),具備了為公允價(jià)值計(jì)量提供技術(shù)支撐的條件。隨著公允價(jià)值正式成為企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中的計(jì)量屬性,資產(chǎn)評估方法應(yīng)用的空間也越來越大,會計(jì)人員應(yīng)掌握資產(chǎn)評估的方法與技術(shù),以更好地確定資產(chǎn)的公允價(jià)值。

三、資產(chǎn)評估方法在公允價(jià)值計(jì)量中應(yīng)用的難點(diǎn)

(一)資產(chǎn)評估方法本身的局限性

從理論上講,在評估時(shí)點(diǎn)和評估目的相同的前提下,對同一資產(chǎn)使用不同的評估方法所得到的評估結(jié)果應(yīng)該趨同。但在實(shí)際操作中,由于這三種評估方法的出發(fā)點(diǎn)、評估思路、前提條件和數(shù)據(jù)來源不同,所得到的評估結(jié)果會存在差異,因此,資產(chǎn)評估的三種基本方法本身都有一定的局限性,每種方法的使用都必須具備一定的前提條件和技術(shù)參數(shù),使得評估結(jié)果依賴于評估方法選擇的科學(xué)性。運(yùn)用市場法的關(guān)鍵是要存在活躍公開的市場,并且市場上存在合適的參照物。成本法的計(jì)算過程相對比較復(fù)雜,除了要確定被估對象的重置成本外,還要分析被估對象的各種貶值因素。收益法的使用必須要具備對資產(chǎn)未來收益的合理預(yù)測,并要求計(jì)算合理的折現(xiàn)率,兩者缺一不可,而兩個(gè)必備參數(shù)的估測都具有較大的主觀性。

(二)會計(jì)人員尚未掌握具體的資產(chǎn)評估方法

傳統(tǒng)的會計(jì)以歷史成本為主要計(jì)量屬性,資產(chǎn)或負(fù)債的確認(rèn)以實(shí)際發(fā)生的交易為基礎(chǔ),會計(jì)人員的主要任務(wù)是根據(jù)已有交易的原始憑據(jù),按照事實(shí)據(jù)以入賬。公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入,對會計(jì)人員提出了更高的要求。要確定公允價(jià)值,會計(jì)人員不僅要熟悉公正的市場條件是否具備,還要選擇合理的參照物,并通過對調(diào)整因素的技術(shù)處理才能得到公允價(jià)值。資產(chǎn)評估方法為公允價(jià)值的確定提供了很好的借鑒,但是會計(jì)人員沒有受過專業(yè)的培訓(xùn),對具體的資產(chǎn)評估方法難以掌握,這也是公允價(jià)值無法廣泛應(yīng)用的阻礙之一。

(三)會計(jì)準(zhǔn)則沒有規(guī)定具體的公允價(jià)值計(jì)量方法

我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》在投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、金融工具等具體準(zhǔn)則中,都對采用公允價(jià)值模式計(jì)量做了條件限定,即當(dāng)具備活躍的交易市場和同類或類似資產(chǎn)的市場價(jià)格及相應(yīng)信息的,才能運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。在非貨幣性資產(chǎn)交換中還指出當(dāng)換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)的可比市場交易時(shí),應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。會計(jì)準(zhǔn)則中對于活躍市場的規(guī)定,限定了只能使用市場法計(jì)量公允價(jià)值,而市場法下公允價(jià)值的獲得過度依賴于市場環(huán)境,當(dāng)市場不充分、市場信息不對稱的情況下,市場上的資產(chǎn)交易價(jià)格就很難反映資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值,就無法使用公允價(jià)值計(jì)量。盡管有的準(zhǔn)則中規(guī)定當(dāng)活躍的市場不存在時(shí),可采用估值技術(shù)確定公允價(jià)值,但是具體的估值技術(shù)沒有規(guī)定。正是由于我國公允價(jià)值在理論上和準(zhǔn)則中都缺乏計(jì)量方法的操作說明,或者說明了卻缺乏具體計(jì)算過程的指導(dǎo),才導(dǎo)致企業(yè)在實(shí)際操作中利用公允價(jià)值大肆造假。

(四)資產(chǎn)評估方法缺乏在公允價(jià)值計(jì)量中應(yīng)用的條件和地位

根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,公允價(jià)值的計(jì)量前提主要包括兩個(gè)要素:相同或類似資產(chǎn)的活躍市場、市場上存在類似交易,這使得公允價(jià)值計(jì)量只能采用市場法,而收益法和成本法缺乏計(jì)量公允價(jià)值的條件和法定地位,使得這兩種方法在估值過程中的應(yīng)用大打折扣。收益法和成本法的各項(xiàng)計(jì)算參數(shù)也是源于市場的,在評估條件和數(shù)據(jù)具備的前提下,評估結(jié)果同樣能夠代表資產(chǎn)的公允價(jià)值。

四、資產(chǎn)評估方法在公允價(jià)值計(jì)量中應(yīng)用的對策

(一)進(jìn)一步完善資產(chǎn)評估方法

資產(chǎn)評估方法本身的完善,是促進(jìn)其推行的根本。市場法、收益法和成本法已經(jīng)形成較為成熟的方法體系,但是三種方法在使用過程中仍然存在大量的評估參數(shù)需要評估主體的人為判斷。例如市場法中以公平市場上的現(xiàn)實(shí)交易價(jià)格為參照物,然后將參照物與被估對象進(jìn)行比較,確定調(diào)整因素,逐一調(diào)整最終確定被估對象的公允價(jià)值。而不同的評估主體,所選擇的調(diào)整因素和修正系數(shù)不同,評估結(jié)果也不同。因此,資產(chǎn)評估方法要在公允價(jià)值計(jì)量中加以推廣,需要進(jìn)一步完善自身的方法體系以及使用條件,使評估參數(shù)的選擇有嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn),以剔除人為因素的操縱。例如,可根據(jù)上百年的評估經(jīng)驗(yàn),將評估對象進(jìn)行分門別類,建立起全國聯(lián)網(wǎng)的資產(chǎn)報(bào)價(jià)系統(tǒng),構(gòu)建不同資產(chǎn)的價(jià)格體系查詢平臺,營造一個(gè)動態(tài)實(shí)時(shí)的市場估價(jià)環(huán)境,使市場法評估的應(yīng)用更加有據(jù)可循。同時(shí),將常用資產(chǎn)的資產(chǎn)收益率進(jìn)行網(wǎng)上通報(bào),建立資產(chǎn)預(yù)測收益與實(shí)際收益的后期跟蹤系統(tǒng),以發(fā)現(xiàn)收益預(yù)測的偏差,提高資產(chǎn)收益預(yù)測的精度,使收益法評估的應(yīng)用更具有說服力。

(二)加快會計(jì)人員對資產(chǎn)評估方法的掌握

公允價(jià)值計(jì)量的引入要求會計(jì)人員除了具有豐富的會計(jì)理論外,還要了解評估、金融、資本市場等相關(guān)知識,提高業(yè)務(wù)能力、職業(yè)判斷能力,并掌握估值技術(shù)。因此,應(yīng)在加強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量宣傳的同時(shí),大力開展資產(chǎn)評估方法的培訓(xùn),使會計(jì)人員盡快掌握資產(chǎn)評估方法的使用前提、技術(shù)參數(shù)以及具體的計(jì)算過程,及時(shí)掌握資產(chǎn)市場價(jià)值變化的動態(tài),以更好地計(jì)量資產(chǎn)的公允價(jià)值。

(三)將資產(chǎn)評估方法納入公允價(jià)值計(jì)量方法體系

資產(chǎn)評估方法為公允價(jià)值計(jì)量提供了技術(shù)支撐,因此,應(yīng)將資產(chǎn)評估方法引入公允價(jià)值計(jì)量過程,除了市場法的應(yīng)用外,明確成本法和收益法使用的前提條件,確立成本法和收益法在計(jì)量公允價(jià)值中的地位,使公允價(jià)值計(jì)量在現(xiàn)有的方法基礎(chǔ)上,成為完整的方法體系。如在進(jìn)行專用機(jī)器設(shè)備的減值測試中,不存在活躍的交易市場,就可以采用成本法進(jìn)行設(shè)備公允價(jià)值的估值。再如投資性房地產(chǎn)如果不存在活躍市場,而投資性房地產(chǎn)的投資目的是為了獲得出租收益的,就可以使用收益法進(jìn)行估值。

(四)細(xì)化公允價(jià)值計(jì)量方法的操作說明

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中已經(jīng)明確規(guī)定公允價(jià)值的使用,隨著公允價(jià)值計(jì)量技術(shù)的成熟,應(yīng)進(jìn)一步擴(kuò)大公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)范圍,并且列示公允價(jià)值計(jì)量的操作說明和具體估值方法,使公允價(jià)值計(jì)量方法規(guī)范化、程序化,增強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量的可操作性。例如,在投資性房地產(chǎn)具體準(zhǔn)則中可增加說明,當(dāng)活躍的市場存在時(shí),建議用市場法確定公允價(jià)值,并指出運(yùn)用市場法進(jìn)行估值時(shí),選擇的參照物應(yīng)該具備哪些數(shù)量和質(zhì)量的要求;對參照物的交易價(jià)格進(jìn)行調(diào)整時(shí),應(yīng)考慮哪些重點(diǎn)調(diào)整因素。除了要細(xì)化公允價(jià)值計(jì)量方法的操作說明外,還應(yīng)該對公允價(jià)值的整個(gè)計(jì)量過程進(jìn)行表外披露,將數(shù)據(jù)的獲取過程和計(jì)算過程以底稿的方式留存?zhèn)洳椤?/p>

(五)推進(jìn)資產(chǎn)評估業(yè)與會計(jì)業(yè)的深度合作

基于成本效益原則,日常對于資產(chǎn)公允價(jià)值的計(jì)量由會計(jì)人員完成,但是會計(jì)人員畢竟不是資產(chǎn)評估的專業(yè)技術(shù)人員,因此,還應(yīng)該引入獨(dú)立的第三方,即資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu),由專業(yè)的資產(chǎn)評估人員對期末財(cái)務(wù)報(bào)告中以公允價(jià)值計(jì)量的數(shù)據(jù)進(jìn)行權(quán)威性認(rèn)定,對公允價(jià)值估值的方法和過程進(jìn)行技術(shù)性鑒定,并出具專業(yè)的公允價(jià)值鑒定報(bào)告,以更好地保證公允價(jià)值的可靠性、可信性和可驗(yàn)證性。

結(jié)束語

資產(chǎn)評估的實(shí)質(zhì)就是確定資產(chǎn)在某特定條件下的公允價(jià)值,資產(chǎn)評估方法為公允價(jià)值的計(jì)量提供了很好的借鑒經(jīng)驗(yàn)。目前,會計(jì)界和資產(chǎn)評估界的合作成為一種國際趨勢,隨著資產(chǎn)評估方法在公允價(jià)值計(jì)量中的推廣,會引起更多會計(jì)人員對資產(chǎn)評估基本方法的關(guān)注,使公允價(jià)值計(jì)量屬性得到真正的應(yīng)用,同時(shí)也會使更多的企業(yè)意識到資產(chǎn)評估的重要性,促成企業(yè)主體與資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)的良性互動與深度合作。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 全國注冊資產(chǎn)評估師考試用書編寫組編.資產(chǎn)評估[M].北京:中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2008.

[2] 程智.透過次貸危機(jī)認(rèn)識公允價(jià)值[J].財(cái)會月刊,2009(5):20-21.

篇（4）

2006年財(cái)政部了39項(xiàng)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，在新的準(zhǔn)則體系中公允價(jià)值計(jì)量被擺到重要位置。會計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值計(jì)量的廣泛應(yīng)用對以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的資產(chǎn)評估產(chǎn)生了重大影響，本文擬就與之相關(guān)的幾個(gè)問題進(jìn)行以下探討。

一、會計(jì)準(zhǔn)則體系中公允價(jià)值計(jì)量的廣泛應(yīng)用

我國會計(jì)基本準(zhǔn)則中會計(jì)計(jì)量屬性包括：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值。與原會計(jì)準(zhǔn)則相比最大的變化之一是增加了公允價(jià)值計(jì)量。公允價(jià)值指在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。

財(cái)務(wù)報(bào)告以公允價(jià)值計(jì)量是會計(jì)目的的客觀要求，因?yàn)闅v史成本比較可靠和客觀，同時(shí)體現(xiàn)了會計(jì)信息的有用性，有助于財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。

國際會計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值應(yīng)用十分廣泛：第一類，明確要求必須要用公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)國際會計(jì)準(zhǔn)則，包括IAS 41規(guī)定的生物性的資產(chǎn)、IAS39規(guī)定的金融工具、IFRS2中以股權(quán)支付的報(bào)酬。第二類，要求以公允價(jià)值進(jìn)行減值測試的情形，包括存貨(IAS2)、資產(chǎn)減值(IAS 36R)、企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)和無確定使用年限的無形資產(chǎn)(LAS 36R、38R)、為出售而持有的非流動性資產(chǎn)和終止經(jīng)營(IFRS 5)等準(zhǔn)則。第三類，可選擇采用公允價(jià)值入賬，包括不動產(chǎn)、廠場和設(shè)備(IAS 16)、無形資產(chǎn)(IAS 38R)、投資性房地產(chǎn)(IAS 40)準(zhǔn)則等。

我國新會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同，其中采用公允價(jià)值的內(nèi)容包括基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則第2號、第3號、第4號、第5號，第7號、第8號、第10號、第11號、第12號、第15號、第16號、第20號、第21號、第22號、第23號、第24號、第27號、第31號、第37號、第38號，及涉及公允價(jià)值的第1號等。可見會計(jì)準(zhǔn)則和公允價(jià)值之間的關(guān)系是十分密切，不可分割的。一提到會計(jì)準(zhǔn)則就會使人聯(lián)想到公允價(jià)值，會計(jì)上對公允價(jià)值的應(yīng)用使資產(chǎn)評估有更大的用途，更廣闊的前景。

二、以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的資產(chǎn)評估中公允價(jià)值計(jì)量的分析

國際會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，如果采用公允價(jià)值模式，可能會涉及到對資產(chǎn)的評估和重估，有的具體會計(jì)準(zhǔn)則甚至直接要求由專業(yè)評估師進(jìn)行評估。隨著會計(jì)理論的發(fā)展，資產(chǎn)評估理論也應(yīng)該與之銜接。以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的資產(chǎn)評估需要從資產(chǎn)評估角度分析公允價(jià)值及明確與公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)內(nèi)容：

首先，有大量市場參加者的市場價(jià)格是最好的公允價(jià)值參照，是公允價(jià)值的良好發(fā)現(xiàn)機(jī)制，為所有市場參與者的利益提供了公正、公開的保護(hù)。反之如果存在外在干預(yù)將導(dǎo)致偏離公允價(jià)值，而最終可能導(dǎo)致交易某方拒絕接受的后果，并可能產(chǎn)生糾紛。即市場價(jià)值是公允價(jià)值的基本表現(xiàn)。

其次，公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性密切聯(lián)系。第一，歷史成本與公允價(jià)值的關(guān)系。在歷史成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照購置時(shí)支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量，或者按照購置資產(chǎn)時(shí)所付出的對價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量。歷史成本從最一般的意義上講，是指取得資源時(shí)的原始交易價(jià)格。在初始確認(rèn)時(shí)，如果是公平交易，已收付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物通常被認(rèn)為是公允價(jià)值。但隨著時(shí)間的推移，在新起點(diǎn)確認(rèn)時(shí)，歷史成本就不能認(rèn)為是公允價(jià)值了，即歷史成本是過去的公允價(jià)值。第二，重置成本與公允價(jià)值的關(guān)系。在重置成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。有時(shí)為了重新確定一項(xiàng)資產(chǎn)的價(jià)值即新起點(diǎn)確認(rèn)時(shí)，不可能進(jìn)行現(xiàn)實(shí)的市場交易，只有參照同類或類似的資產(chǎn)(參照物)加以確認(rèn)，假設(shè)該參照物的市場交易價(jià)格是公允交易價(jià)格，這樣才能表現(xiàn)其客觀公共性，故在這種情況下的現(xiàn)行成本就被看作是公允價(jià)值。第三，可變現(xiàn)凈值與公允價(jià)值的關(guān)系。在可變現(xiàn)凈值計(jì)量下，資產(chǎn)按照其正常對外銷售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)量。可變現(xiàn)凈值與現(xiàn)行市價(jià)有相同之處，反映的都是資產(chǎn)的未貼現(xiàn)的價(jià)值。但是現(xiàn)行市價(jià)是假定現(xiàn)在脫手而實(shí)際未發(fā)生銷售費(fèi)用，可變現(xiàn)凈值著眼于未來。所以說，如果期限比較長的話，它是不能反映某項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值的。但只要時(shí)間較短、物價(jià)穩(wěn)定，一些短期的應(yīng)收應(yīng)付項(xiàng)目的可實(shí)現(xiàn)凈值亦可視為公允價(jià)值。第四，現(xiàn)值與公允價(jià)值的關(guān)系。在現(xiàn)值計(jì)量下，資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量。未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的公允與否取決干預(yù)期的現(xiàn)金流量、時(shí)期和貼現(xiàn)率三個(gè)因素。現(xiàn)值分為以公允價(jià)值為計(jì)量目標(biāo)的現(xiàn)值和以特定個(gè)體計(jì)量為計(jì)量目標(biāo)的現(xiàn)值。其中公允價(jià)值為計(jì)量目標(biāo)的現(xiàn)值指在現(xiàn)金流量、時(shí)期和貼現(xiàn)率三個(gè)因素被普遍認(rèn)同的基礎(chǔ)上所確定的現(xiàn)值。只有以公允價(jià)值作為唯一計(jì)量目標(biāo)的現(xiàn)值才與公允價(jià)值一致。即一定條件下，現(xiàn)值是未來公允價(jià)值的體現(xiàn)。

三、財(cái)務(wù)報(bào)告中確定公允價(jià)值的資產(chǎn)評估方法

國際會計(jì)準(zhǔn)則中不動產(chǎn)，廠場和設(shè)備(IAS 16)規(guī)定對于廠場設(shè)備可以采用成本減折舊和公允價(jià)值兩種計(jì)量模式。如果采用公允價(jià)值，土地和建筑物的公允價(jià)值通常通過評估手段根據(jù)市場證據(jù)確定，該評估通常由具有專業(yè)資格的評估師進(jìn)行。機(jī)器設(shè)備的公允價(jià)值通常是評估得出的市場價(jià)值。如果由于廠場設(shè)備的特殊性，缺乏市場證據(jù)支持，則可以運(yùn)用收益途徑和重置成本途徑估算公允價(jià)值。

我國會計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，按照以下順序確定資產(chǎn)的公允價(jià)值：資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格金額確定；不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場價(jià)格金額確定，資產(chǎn)的市場價(jià)格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買方出價(jià)確定；在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值，可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)；采用其他估值技術(shù)方法確定公允價(jià)值。

四、以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的資產(chǎn)評估的實(shí)施方式探討

(一)借鑒國外以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的資產(chǎn)評估的實(shí)施方式

在英國采用公允價(jià)值進(jìn)行會計(jì)計(jì)量的公司中，評估師(測量師)對公司資產(chǎn)進(jìn)行評估，公司會計(jì)師根據(jù)評估結(jié)果進(jìn)行賬務(wù)處理，注冊會計(jì)師根據(jù)評估報(bào)告和創(chuàng)業(yè)會計(jì)師的處理發(fā)表審計(jì)意見，彼此之間形成相互合作、相互依賴、相互制約的專業(yè)合作關(guān)系，不僅保證了會計(jì)準(zhǔn)則的有效執(zhí)行和財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性，也界定了各自的專業(yè)責(zé)任和法律風(fēng)險(xiǎn)。在歐洲以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的評估的發(fā)展可以追溯到20世紀(jì)70年代，其中一個(gè)重要標(biāo)志就是1978年7月歐共體制定的第四號法令，即公司法。該法令第七章第35條規(guī)定了為財(cái)務(wù)報(bào)告目的對固定資產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)的規(guī)則，對歐洲地區(qū)評估與會計(jì)業(yè)的發(fā)展影響深遠(yuǎn)。在此基礎(chǔ)上，歐洲出現(xiàn)了以服務(wù)于財(cái)務(wù)報(bào)告目的的專門評估固定資產(chǎn)的固定資產(chǎn)評估師，比、法、德、樊和愛爾蘭發(fā)起成立歐洲固定資產(chǎn)評估師聯(lián)合會。同外會計(jì)師事務(wù)所都有自己的資產(chǎn)評估方面的專家，雖然有這些專家，但審計(jì)的過程中是不能為客戶進(jìn)行評估的，這是由于獨(dú)立性原則的問題。基于這一原則，雖然會計(jì)師事務(wù)所有評估專家，但不能自己做評估。一般會計(jì)師事務(wù)所會要求客戶先提供評估的結(jié)果，然后會計(jì)師事務(wù)所對這個(gè)結(jié)果進(jìn)行審計(jì)。客戶會請專業(yè)的評估師進(jìn)行評估，對于這樣的專業(yè)評估會計(jì)師事務(wù)所會從審計(jì)的角度給予評價(jià)。審計(jì)準(zhǔn)則要求，當(dāng)會計(jì)師事務(wù)所要利用專家的工作時(shí)，審計(jì)人員要評價(jià)評估專家的專業(yè)勝任能力和客觀性，審計(jì)人員并且需要和評估專家交流，以確定評估目的以及評估過程中采用的方法和假設(shè)是否合理，對所采用的數(shù)據(jù)也需要進(jìn)行測試。對于有些復(fù)雜的評估，會計(jì)師事務(wù)所了解這些評估專家的工作時(shí)一般都要利用會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的專家，讓他們和客戶所聘用的評估專家進(jìn)行溝通。

目前的會計(jì)準(zhǔn)則下越來越多的應(yīng)用到公允價(jià)值，表明會計(jì)和審計(jì)工作需要更多的評估專業(yè)的支持，對評估的需求越來越大，評估行業(yè)有很大的發(fā)展前景。

(二)我國資產(chǎn)評估與會計(jì)的協(xié)作方式的探討

篇（5）

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 06. 002

［中圖分類號］ F231.1 ［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）06- 0004- 02

1 引 言

企業(yè)合并過程中所涉及的合并資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的評估與企業(yè)并購中企業(yè)價(jià)值的評估所對應(yīng)的評估對象不同。企業(yè)并購中企業(yè)價(jià)值評估所對應(yīng)的評估對象一般為企業(yè)整體價(jià)值、股東全部權(quán)益價(jià)值和股東部分權(quán)益價(jià)值。而在企業(yè)合并過程中所涉及合并資產(chǎn)負(fù)債表的評估對象是合并中取得的被購買方的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債。

企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。①參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。對于同一控制下的企業(yè)合并，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。而非同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制，對于非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)對合并成本進(jìn)行分配，即合并對價(jià)分?jǐn)偄冢_認(rèn)所取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債，并在購買日合并資產(chǎn)負(fù)債表中以公允價(jià)值列式。企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的母公司應(yīng)當(dāng)編制購買日的合并資產(chǎn)負(fù)債表，因企業(yè)合并取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值列式。③

對于合并資產(chǎn)負(fù)債表中項(xiàng)目公允價(jià)值的確定，主要是應(yīng)用資產(chǎn)評估的三大評估方法，即市場法、收益法和成本法，不同的評估方法適用性不同，具體的評估對象在公允價(jià)值評估過程中的評估思路也各有特征。

2 合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項(xiàng)目的評估分析

對于貨幣資金的公允價(jià)值，按照購買日被購買方的賬面余額確定。

有活躍市場的股票、債券、基金等金融工具，按購買日活躍市場中的市場價(jià)值確定公允價(jià)值。而對于權(quán)益工具、金融衍生工具等不存在活躍市場的金融工具，其公允價(jià)值的確定方法則各有不同。根據(jù)實(shí)際情況的不同，權(quán)益工具④可分別直接采用收益法、市場法和成本法評估確定其公允價(jià)值。不含衍生工具的金融負(fù)債，采用未來現(xiàn)金流折現(xiàn)法評估確定其公允價(jià)值。金融衍生工具的公允價(jià)值依附于特定利率、匯率和價(jià)格指數(shù)、商品價(jià)格以及基本金融工具的價(jià)格等更基本的標(biāo)的變量來評估確定。員工持股計(jì)劃（職工期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃）的評估一般可采用布萊克―斯科爾斯模型或Lattice模型這樣的期權(quán)評估方法來確定其公允價(jià)值。

對于短期應(yīng)收款項(xiàng)，一般按應(yīng)收取的金額作為公允價(jià)值。而長期應(yīng)收款項(xiàng)的公允價(jià)值應(yīng)以適當(dāng)?shù)默F(xiàn)行利率折現(xiàn)后的現(xiàn)值確定。同時(shí)，在確定應(yīng)收款項(xiàng)公允價(jià)值時(shí)，要考慮壞賬發(fā)生的可能性及相關(guān)收款費(fèi)用。

存貨中的原材料公允價(jià)值按現(xiàn)行重置成本確定。存貨中的在產(chǎn)品按完工產(chǎn)品的估計(jì)售價(jià)減去至完工仍將發(fā)生的成本、預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)以及基于同類或類似產(chǎn)成品的基礎(chǔ)上估計(jì)可能實(shí)現(xiàn)的利潤確定公允價(jià)值。存貨中的產(chǎn)成品和商品按其估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)以及購買方通過自身努力在銷售過程中對于類似的產(chǎn)成品或商品可能實(shí)現(xiàn)的利潤確定其公允價(jià)值。

對于固定資產(chǎn)類別，如機(jī)器設(shè)備、房屋建筑物等存在活躍市場的，應(yīng)以購買日的市場價(jià)格確定其公允價(jià)值。而本身不存在活躍市場，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應(yīng)參照同類或類似資產(chǎn)的市場價(jià)格確定其公允價(jià)值；同類或類似資產(chǎn)也不存在活躍市場，無法取得有關(guān)市場信息、市場證據(jù)的，對于機(jī)器設(shè)備類固定資產(chǎn)，可采用資產(chǎn)評估中專業(yè)的機(jī)器設(shè)備評估的成本法，對于房屋建筑物類固定資產(chǎn)，可采用資產(chǎn)評估中的重置成本法、假設(shè)開發(fā)法、基準(zhǔn)地價(jià)修正法、路線價(jià)法等專業(yè)的房地產(chǎn)評估方法。

對于存在活躍市場的無形資產(chǎn)，應(yīng)按購買日的市場價(jià)格確定其公允價(jià)值。對于不存在活躍市場，無法取得有關(guān)市場信息的無形資產(chǎn)，由于運(yùn)用成本法評估其公允價(jià)值時(shí)往往無法反映該項(xiàng)無形資產(chǎn)給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益，所以很少使用，一般在合并資產(chǎn)負(fù)債表中確定其公允價(jià)值時(shí)最常用收益法下的增量收益折現(xiàn)法①、節(jié)省許可費(fèi)折現(xiàn)法②以及多期超額收益折現(xiàn)法③。

3 合并資產(chǎn)負(fù)債表中負(fù)債項(xiàng)目的評估分析

對于短期債務(wù)類項(xiàng)目，一般按應(yīng)支付的金額作為其公允價(jià)值；對于長期債務(wù)類項(xiàng)目，應(yīng)按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的現(xiàn)值作為其公允價(jià)值。

取得的被購買方的或有負(fù)債，其公允價(jià)值在購買日能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)按照假定第三方愿意代購買方承擔(dān)該項(xiàng)義務(wù)，就其所承擔(dān)義務(wù)需要購買方支付的金額計(jì)量來單獨(dú)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。

4 合并資產(chǎn)負(fù)債表中商譽(yù)價(jià)值以及遞延所得稅的評估分析

根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)企業(yè)合并準(zhǔn)則的規(guī)定，購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。因而在商譽(yù)公允價(jià)值評估過程中應(yīng)首先確定合并成本，一般按購買方為進(jìn)行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)和發(fā)行的權(quán)益性證券等在購買日的公允價(jià)值以及企業(yè)合并中發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用之和確定。對于通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，其企業(yè)合并成本為每一單項(xiàng)交換交易的成本之和。然后匯總計(jì)算各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值，得到被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，最后計(jì)算得出該企業(yè)合并商譽(yù)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)價(jià)值。

對于企業(yè)合并中取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值與其原計(jì)稅基礎(chǔ)之間存在差額的，應(yīng)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，所確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額不應(yīng)折現(xiàn)。

最后，要對合并資產(chǎn)負(fù)債表中項(xiàng)目公允價(jià)值的評估結(jié)果的整體合理性進(jìn)行測試。因?yàn)楹喜⒃u估中，以被購買方各項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值為權(quán)重計(jì)算的加權(quán)平均資本回報(bào)率，應(yīng)該與其加權(quán)平均資本成本基本相等或接近，如果二者差異較大，則需要進(jìn)一步復(fù)核無形資產(chǎn)的識別過程以及各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)債的評估過程是否合理。

主要參考文獻(xiàn)

［1］中華人民共和國財(cái)政部． 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則［S］． 2006．

［2］中華人民共和國財(cái)政部． 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)側(cè)――應(yīng)用指南［S］． 2006．

［3］財(cái)政部會計(jì)司． 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解2006［M］．北京：人民出版社，2007．

篇（6）

一、關(guān)于委托主體

房地產(chǎn)評估委托權(quán)問題在評估界研究不多，因?yàn)閭鹘y(tǒng)房地產(chǎn)評估主要為房地產(chǎn)交易服務(wù)，而交易一般僅涉及交易雙方，牽涉的利益相關(guān)方較少，評估委托權(quán)上容易達(dá)成一致。但是，基于財(cái)務(wù)報(bào)告目的的評估，涉及的相關(guān)利益方多，利益訴求各不相同，因此，委托評估制度設(shè)計(jì)是否科學(xué)合理，對于評估報(bào)告質(zhì)量，乃至資本市場的穩(wěn)定均有重要影響。

二、關(guān)于評估獨(dú)立性

獨(dú)立、客觀、公正是評估機(jī)構(gòu)執(zhí)行評估業(yè)務(wù)的基本要求，獨(dú)立性是中介鑒證機(jī)構(gòu)的生命線，喪失獨(dú)立性即喪失公信力。從獨(dú)立性要求出發(fā)，不僅會計(jì)師事務(wù)所、評估師事務(wù)所與企業(yè)之間要保持獨(dú)立，而且會計(jì)師事務(wù)所、評估師事務(wù)所之間也應(yīng)該保持各自獨(dú)立。目前兼營房地產(chǎn)評估業(yè)務(wù)的會計(jì)師事務(wù)所或?qū)嵸|(zhì)上歸于同一主體控制或雙方的關(guān)系足以影響其獨(dú)立性的兩家事務(wù)所，不得在接受審計(jì)委托的同時(shí)，又接受投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值評估的委托。

注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中可以借助評估師的工作對企業(yè)提供的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量是否合規(guī)、合理提供咨詢意見，評估師的工作具有咨詢性，屬于注冊會計(jì)師利用專家的工作，評估師提供咨詢性意見，只對注冊會計(jì)師負(fù)責(zé)，責(zé)任由注冊會計(jì)師承擔(dān)，筆者認(rèn)為評估機(jī)構(gòu)承擔(dān)此類業(yè)務(wù)僅需評估機(jī)構(gòu)和企業(yè)保持獨(dú)立性即可，因?yàn)樨?zé)任主體是審計(jì)機(jī)構(gòu)。這和承擔(dān)財(cái)務(wù)報(bào)告目的評估是截然不同性質(zhì)的工作，后者是鑒證性評估。

三、關(guān)于價(jià)值定義

會計(jì)計(jì)量當(dāng)中的公允價(jià)值是會計(jì)專業(yè)術(shù)語，有關(guān)評估規(guī)范當(dāng)中沒有公允價(jià)值的定義。各國會計(jì)準(zhǔn)則對公允價(jià)值的定義表述不完全一致，我國會計(jì)準(zhǔn)則對公允價(jià)值定義為“資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。”（《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》第四十二條）

《房地產(chǎn)估價(jià)規(guī)范》對公開市場價(jià)格的定義為在公開市場上最可能形成的價(jià)格。所謂公開市場是指在該市場上交易雙方進(jìn)行交易的目的在于最大限度地追求經(jīng)濟(jì)利益，并掌握必要的市場信息，有較充裕的時(shí)間進(jìn)行交易，對交易對象具有必要的專業(yè)知識，交易條件公開并不具有排它性。可見，公開市場價(jià)格定義比公允價(jià)值定義要嚴(yán)格的多，公允價(jià)值可以是公開市場價(jià)格，也可以不是公開市場價(jià)格，公允價(jià)值和公開市場價(jià)值之問是包含關(guān)系，公開市場價(jià)值是公允價(jià)值的一種。但是，準(zhǔn)則中的公允價(jià)值卻是公開市場價(jià)值，因?yàn)闇?zhǔn)則同時(shí)規(guī)定采用公允價(jià)值模式計(jì)量應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息。該準(zhǔn)則的指南進(jìn)一步指出，活躍的房地產(chǎn)交易市場通常是指投資性房地產(chǎn)所在城市的房地產(chǎn)市場，對于大中型城市，應(yīng)當(dāng)為投資性房地產(chǎn)所在的城區(qū)。可見，準(zhǔn)則把投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值內(nèi)涵進(jìn)一步限定為在活躍的房地產(chǎn)交易市場上有類似房地產(chǎn)的交易價(jià)格，是交易雙方在活躍市場上形成的合理價(jià)格，這也就是公開市場價(jià)格。

四、關(guān)于評估對象范圍

需要評估的投資性房地產(chǎn)在準(zhǔn)則中有嚴(yán)格限定，結(jié)合準(zhǔn)則及該準(zhǔn)則的指南，投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼而有之持有的房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。具體包括以下四項(xiàng)：

第一，已出租的土地使用權(quán)和已出租的建筑物，是指以經(jīng)營租賃方式出租的建設(shè)用地使用權(quán)和建筑物。其中，用于出租的建設(shè)用地使用權(quán)是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的土地使用權(quán)；用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物。

第二，持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的建設(shè)用地使用權(quán)，是指企業(yè)取得，準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。按照國家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地，不屬于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。

第三，某項(xiàng)房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值，部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理，對于能夠單獨(dú)計(jì)量和出售、用于賺取租金或資本增值的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；對于不能夠單獨(dú)計(jì)量和出售，雖然用于賺取租金或資本增值的部分，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

第四，企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不居于主導(dǎo)地位，如企業(yè)將辦公樓出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

根據(jù)準(zhǔn)則，企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店其他旅游設(shè)施，其經(jīng)營目的主要是通過提供客房服務(wù)賺取服務(wù)收入，該旅館飯店不得確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

由于估價(jià)目的的特殊性，房地產(chǎn)估價(jià)對象可能不僅包括企業(yè)賬面上的無形資產(chǎn)―土地使用權(quán)、固定資產(chǎn)中的建筑物，還可能包括長期待攤費(fèi)用中的裝修、固定資產(chǎn)中屬于房地產(chǎn)不可分離的設(shè)備設(shè)施及構(gòu)筑物。評估報(bào)告中對評估對象包含企業(yè)會計(jì)報(bào)表中資產(chǎn)類科目中的具體項(xiàng)目在評估報(bào)告中必須清晰的揭示，涉及在自用和投資性項(xiàng)目或投資性項(xiàng)目之間分?jǐn)偟囊残枰钥茖W(xué)合理方式分割并給予揭示。

參考文獻(xiàn)：

篇（7）

中圖分類號：F123.7 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）10-0-01

一、對我國資產(chǎn)評估行業(yè)理論基礎(chǔ)的評價(jià)

結(jié)合我國國情，結(jié)合歷史和現(xiàn)實(shí)分析才能對我國資產(chǎn)評估行業(yè)理論做出正確客觀的判斷。然而中國資產(chǎn)評估有其獨(dú)特的一面，在其初期發(fā)展過程中是政府立法強(qiáng)制推行的。由于歷史的原因，我國的資產(chǎn)評估理論具有濃烈的中國特色。某種程度上講，具有中國特色的資產(chǎn)評估理論也使國際資產(chǎn)評估理論顯得更加豐富。僅就我國國情而言，我國在理論方面實(shí)力還是很強(qiáng)。然而隨著國內(nèi)和國外經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改變，具有中國特色的資產(chǎn)評估理論顯得有些過時(shí)，特別是加入WTO后，對外開放已經(jīng)上升為一種國家級別的政策。舊的衡量標(biāo)準(zhǔn)顯得“力不從心”。然而這些衡量標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)在很多人心里根深蒂固。因此，相當(dāng)―部分業(yè)內(nèi)人士錯(cuò)誤的認(rèn)識了我國的資產(chǎn)評估定位，從而導(dǎo)致了認(rèn)識上的差異，在資產(chǎn)評估價(jià)值類型的選擇上顯得尤為明顯。因此，我國資產(chǎn)定位上的分歧和價(jià)值類型選擇直接影響了我國資產(chǎn)評估基本準(zhǔn)則出臺

二、價(jià)值類型選擇認(rèn)識分歧的歷史回顧

我國資產(chǎn)評估在價(jià)值類型選擇上的認(rèn)識分歧可用兩個(gè)階段概括。第一階段中標(biāo)志性的事件是我國資產(chǎn)評估基本準(zhǔn)則的第一次起草工作。在這次基本準(zhǔn)則起草的過程中，關(guān)于資產(chǎn)評估價(jià)值類型選擇問題出現(xiàn)不同的意見。其中一方認(rèn)為，應(yīng)把收益現(xiàn)值標(biāo)準(zhǔn)、重置成本標(biāo)準(zhǔn)、現(xiàn)行市價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和清算價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)寫進(jìn)資產(chǎn)評估準(zhǔn)則；另一方認(rèn)為，應(yīng)把在資產(chǎn)評估理念基礎(chǔ)上形成的資產(chǎn)評估市場價(jià)值和非市場價(jià)值寫進(jìn)資產(chǎn)評估基本準(zhǔn)則。雖然，1998年市場價(jià)值和非市場價(jià)值被寫進(jìn)去。但這并不代表認(rèn)識分歧消失。在1999年和2000年的輔導(dǎo)教材中第一方的觀點(diǎn)被寫了進(jìn)去。當(dāng)初反對資產(chǎn)評估價(jià)值類型的人，卻接受了資產(chǎn)評估價(jià)值類型的形式，而仍然堅(jiān)持資產(chǎn)評估估價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)容和本質(zhì)。

關(guān)于資產(chǎn)評估準(zhǔn)則價(jià)值類型選擇認(rèn)識分歧的第二階段，大約從2001年初資產(chǎn)評估基本準(zhǔn)則以及無形資產(chǎn)準(zhǔn)則的再次起草算起。此時(shí)很少有人在意資產(chǎn)評估價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的重要性。然而，價(jià)值類型選擇問題上又出現(xiàn)新的分歧：（1）區(qū)分資產(chǎn)評估價(jià)值類型選擇何種市場價(jià)值；（2）使用傳統(tǒng)的市場價(jià)值和非市場價(jià)值，還是使用市場價(jià)值及其他特殊的資產(chǎn)評估價(jià)值形式。可喜的是分歧越來越小。至少，整體的框架和平臺基本沒有分歧，在此種情況下討論資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中價(jià)值類型的選擇問題顯得更有意義。

三、關(guān)于資產(chǎn)評估準(zhǔn)則中價(jià)值類型認(rèn)識分歧的理論思考

從上述論述的兩個(gè)階段來看，第一階段的認(rèn)識分歧不同的人站在不同的角度上，進(jìn)而對資產(chǎn)定位方面有不同的認(rèn)識，各有利弊。第二階段的認(rèn)識分歧主要體現(xiàn)在：第一是市場價(jià)值如何把握及有沒有被公允市場價(jià)值替代；第二是非市場價(jià)值的存在是否合理及如何把握，能否被其他特殊價(jià)值類型所取代。

（一）市場價(jià)值和公允市場價(jià)值的選擇

部分人認(rèn)為若用《國際評估準(zhǔn)則》中的市場價(jià)值和非市場價(jià)值則會產(chǎn)生諸多問題。理由是：（1）我國的資產(chǎn)評估與國際標(biāo)準(zhǔn)差別很大，兩者沒有可比性；（2）市場價(jià)值定義的條件比較苛刻，對交易市場和參與者有嚴(yán)格的要求和時(shí)間限制；（3）非市場價(jià)值的適用范圍比較小。為了使評估人員更好地把握評估過程，采用公允市場價(jià)值既有益于評估人員更有益于評估報(bào)告正確的表達(dá)。然而從評估人員的角度看，卻未必能達(dá)到預(yù)期的目的。這是因?yàn)椋辉u估資產(chǎn)無論在何種條件下，其公允價(jià)值必須要評估出來。公允價(jià)值與非正常條件下的公允價(jià)值之間的差別在于公允價(jià)值成立條件和使用范圍的不同。評估人員要想順利的把握評估過程及參數(shù)的選擇，必須要清楚條件與結(jié)果之間的關(guān)系，并清楚不同條件下的區(qū)別，否則很難把評估結(jié)果和使用范圍表達(dá)清楚。從評估條件和環(huán)境可把價(jià)值類型分為市場價(jià)值和非市場價(jià)值，從這個(gè)意義上講，選擇公允市場價(jià)值遠(yuǎn)不如選擇市場價(jià)值和非市場價(jià)值。不贊同的人，或許考慮了各種市場價(jià)值成立條件。然而，資產(chǎn)的最佳使用是只有在更高層次上的正常使用才能發(fā)揮出資產(chǎn)的最佳使用效果。

（二）關(guān)于非市場價(jià)值定義的合理性和替代性

部分人士認(rèn)為不如直接具體研究每種價(jià)值類型，理由是非市場價(jià)值沒有定義。然而一個(gè)建議是否好壞須符合以下兩個(gè)條件。那就是合理性和可操作性。顯然用各種特殊價(jià)值形式取代非市場價(jià)值可操作性不強(qiáng)。非市場價(jià)值恰好符合評估條件的特殊性。非市場價(jià)值為評估員揭示了在資產(chǎn)評估中可能會遇到的各種特殊情況；在特殊情況下評估出的價(jià)值是公允的，但適用范圍有限。若因?yàn)樯鲜鲈颍陀闷渌厥鈨r(jià)值形式取代非市場價(jià)值是不可取的。一名優(yōu)秀的評估師必須有能力在實(shí)際操作中把握住資產(chǎn)的公允價(jià)值。同時(shí)我們也應(yīng)該清楚公允價(jià)值與市場價(jià)值的差別。實(shí)際情況是市場價(jià)值比公允價(jià)值更為具體，更有利于評估人員把握。由于市場價(jià)值概念的明晰性和可把握性，資產(chǎn)評估行業(yè)一般選擇市場價(jià)值作為標(biāo)準(zhǔn)。市場價(jià)值的確能夠肩負(fù)這些使命：（1）在正常條件下易于把握；（2）資產(chǎn)評估結(jié)果無外乎市場價(jià)值和非市場價(jià)值，理解二者具有相通性；（3）市場價(jià)值是準(zhǔn)確把握其他價(jià)值的基礎(chǔ)。正是由于這些特點(diǎn)，市場價(jià)值被廣泛的應(yīng)用于國際場合，也正是市場價(jià)值在資產(chǎn)評估中被定義，抽象的公允價(jià)值才會如此容易的掌控并成為資產(chǎn)評估的基本目標(biāo)。資產(chǎn)評估市場價(jià)值的重要性是不言而喻的，關(guān)鍵是它已經(jīng)成為我們衡量資產(chǎn)評估結(jié)果公正性的一個(gè)重要參考。

篇（8）

我國《公司法》規(guī)定,公司設(shè)立的非貨幣資金出資,均需通過有資質(zhì)的評估公司進(jìn)行評估,包括實(shí)物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、土地使用權(quán)等。在實(shí)務(wù)中,有四類評估機(jī)構(gòu)可出具評估報(bào)告,一類是財(cái)政部門所屬的資產(chǎn)評估公司,一類是建設(shè)部所屬的房地產(chǎn)估價(jià)事務(wù)所,還有國土資源部門的土地估價(jià)事務(wù)所和物價(jià)部門所設(shè)的價(jià)格事務(wù)所。根據(jù)目前相關(guān)采用的評估價(jià)值定義,只有資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)的評估結(jié)論表現(xiàn)為不同類型下的公允價(jià)值概念,其他機(jī)構(gòu)評估的評估結(jié)論更接近某種市場下的價(jià)格。現(xiàn)實(shí)當(dāng)中人們很少去考慮公允價(jià)值與價(jià)格的區(qū)別,會計(jì)準(zhǔn)則上也沒有明確的解釋。

(二)企業(yè)對外投資中的公允價(jià)值運(yùn)用

中小企業(yè)發(fā)展到一定程度,大多都涉及對外的股權(quán)投資,對外投資時(shí)可能以貨幣出資,也可能以實(shí)物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、土地使用權(quán)為出資形式,在這一業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中,同樣會涉及到公允價(jià)值,即非貨幣出資也須依據(jù)《公司法》規(guī)定,對非貨幣資產(chǎn)進(jìn)行評估,才可完成對被投資單位的工商變更注冊等手續(xù)。企業(yè)可能選擇不同的評估機(jī)構(gòu)進(jìn)行評估,同樣也會出現(xiàn)上述的問題。

(三)賬外資產(chǎn)入賬的公允價(jià)值運(yùn)用

賬外資產(chǎn),顧名思義屬企業(yè)因各種管理不善原因?qū)е沦~面沒有反映出來。例如企業(yè)資產(chǎn)清查出現(xiàn)的盤盈設(shè)備材料等。但對民營企業(yè)而言,賬外資產(chǎn)就不是一個(gè)簡單的管理不善原因形成,可能與企業(yè)的資金體外循環(huán)或一些業(yè)務(wù)的不入賬或其他原因有關(guān)。例如:企業(yè)在銷售環(huán)節(jié)一些客戶圖便宜沒有索要發(fā)票,企業(yè)可能將此收入不入賬,直接購置設(shè)備,在購置業(yè)務(wù)時(shí)又圖便宜,沒索要發(fā)票。結(jié)果形成這臺設(shè)備無法入賬,成為賬外資產(chǎn)。當(dāng)然,也有一些合法的資金來源形成,企業(yè)利用自有資金或借入資金購置設(shè)備,對方因各種原因沒有提供發(fā)票,致使該設(shè)備無法入賬,形成賬外資產(chǎn)。

對于賬外資產(chǎn)如何入賬問題?目前采用的方式,只有一種“合法”的途徑,那就是以股東的身份將賬外資產(chǎn)投資給公司,即進(jìn)行注冊資本的增加變更事宜。在這一業(yè)務(wù)過程中,目前涉及的單位有工商管理部門、會計(jì)師事務(wù)所、資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)。企業(yè)對賬外資產(chǎn)以股東作為資產(chǎn)所有者的身份進(jìn)行評估申報(bào),資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)依據(jù)委托方(企業(yè))提供的資產(chǎn)評估申報(bào)表,確認(rèn)所有權(quán)關(guān)系后,即進(jìn)行作價(jià)評估,出具評估報(bào)告形成評估結(jié)論,股東依據(jù)評估值的大小,形成增加注冊資本的方案和決議,會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行資本驗(yàn)證并出具驗(yàn)資報(bào)告,工商管理部門履行正常的變更程序。企業(yè)會計(jì)處理也相對簡單,一方面借記資產(chǎn)賬戶,一方面貸記實(shí)收資本賬戶,以評估值入賬。

二、啟示

有幾個(gè)問題值得我們深思:

第一,民營企業(yè)采用公允價(jià)值的計(jì)量一般都發(fā)生與公司注冊資本相關(guān)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)中,其會計(jì)計(jì)價(jià)仍屬于歷史成本計(jì)價(jià)模式或公允價(jià)值模式,相關(guān)的制度應(yīng)對此有明確說明或規(guī)定,否則會形成公允價(jià)值的濫用。由于中小企業(yè)提供的會計(jì)信息僅滿足于股東和工商、稅務(wù)、信貸、財(cái)政等相關(guān)部門,不如上市公司對會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的嚴(yán)格,要受到信息公開的社會監(jiān)督,有可能出現(xiàn)對公允價(jià)值計(jì)量的濫用。例如:筆者碰到一公司在銀行有貸款,每年都存在貸款問題,銀行每年要求提供審計(jì)報(bào)告和資產(chǎn)評估報(bào)告,由于該企業(yè)用地抵押,每年公司土地都做評估,每年土地都在增值。該公司每年都將土地的增值部分進(jìn)行賬務(wù)處理,使公司資產(chǎn)負(fù)債率逐年降低。實(shí)際上,該公司還有房產(chǎn),也在增值,但沒有做評估并確認(rèn)其增值部分。顯然,其提供的會計(jì)報(bào)表是值得商榷的。

篇（9）

2000年2月,美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會在第7號財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告中將負(fù)債的公允價(jià)值含擴(kuò)進(jìn)來。“公允價(jià)值是在當(dāng)前的非強(qiáng)迫或非清算的交易中,自愿的雙方之間進(jìn)行資產(chǎn)(或負(fù)債)的買賣(或發(fā)生與清償)的金額。”國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會將公允價(jià)值定義為:“公允價(jià)值,指在一項(xiàng)公平交易中,熟悉情況、自愿的雙方交換一項(xiàng)資產(chǎn)或清償一項(xiàng)負(fù)債所使用的全額”。我國會計(jì)準(zhǔn)則委員會在2006年的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中對公允價(jià)值的定義是:“公允價(jià)值,是指在公允價(jià)值計(jì)量下,資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。

各國機(jī)構(gòu)對公允價(jià)值含義的表述都強(qiáng)調(diào)以下幾點(diǎn):(1)公允價(jià)值是在公平的交易中形成的,交易雙方是自愿的,彼此熟悉情況,交易金額公平,是雙方一致同意的;(2)公允價(jià)值計(jì)量的對象是全面的,即公允價(jià)值是資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值;(3)形成公允價(jià)值的市場是普遍存在的,只要在該市場環(huán)境下存在公平交易,那么不管是在活躍的市場中還是在不活躍的市場中都可以形成公允價(jià)值。公允價(jià)值概念主要倡導(dǎo)的是會計(jì)計(jì)量要使交易的雙方做到公平與公正,強(qiáng)調(diào)真實(shí)性和公允性。公允價(jià)值并非特指某一種計(jì)量屬性,而是幾種計(jì)量屬性的一種組合的概念,歷史成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值都是公允價(jià)值的表現(xiàn)形式。

二、公允價(jià)值計(jì)量運(yùn)用存在的問題

(一)存在活躍市場的資產(chǎn)或負(fù)債公允價(jià)值的取得不具有及時(shí)性。

隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,越來越多的商品都能在一個(gè)開放的市場中找到其相應(yīng)的價(jià)格,根據(jù)供需理論,活躍市場中的非貨幣性資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)格應(yīng)當(dāng)合理反映該商品的公允價(jià)值。在最新頒布的SFAS157中,將活躍市場中的公允價(jià)值列為第一等級,充分肯定了活躍市場中公允價(jià)值的可靠性和相關(guān)性,但是這種相關(guān)性應(yīng)該具有一個(gè)潛在的前提條件,即公允價(jià)值的及時(shí)性。目前,企業(yè)主要是通過經(jīng)紀(jì)商、行業(yè)協(xié)會、定價(jià)服務(wù)機(jī)構(gòu)等獲得活躍市場中非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值,但是由于各種原因,使得這些部門所的公允價(jià)值信息嚴(yán)重滯后于市場信息。一個(gè)不具有及時(shí)性的公允價(jià)值,很難具有相關(guān)性,這為公允價(jià)值的應(yīng)用帶來了一定障礙。

(二)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法中各種估計(jì)參數(shù)的取得具有一定彈性。

未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法思路簡單、容易理解,但是在實(shí)際運(yùn)用中,由于各種變量的確定方法都有很大的彈性,如果變量的選擇不合理,將導(dǎo)致計(jì)算結(jié)果不具有公允性和可比性,會對投資者造成誤導(dǎo)。一般情況下,能夠反映不同類型的未來現(xiàn)金流差異的要素有五個(gè)方面:(1)對未來現(xiàn)金流量的估計(jì),或者在更復(fù)雜的情況下,對一系列發(fā)生在不同時(shí)點(diǎn)的未來現(xiàn)金流量的估計(jì);(2)對這些現(xiàn)金流量的金額和實(shí)踐的各種可能變動的預(yù)期;(3)用無風(fēng)險(xiǎn)利率表示的貨幣時(shí)間價(jià)值;(4)內(nèi)含于資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)格中的不確定性;(5)其他難以識別的因素,如資產(chǎn)變現(xiàn)的困難與市場的不完善。而以上每一個(gè)方面都需要財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷和估計(jì),不同的參數(shù)將直接導(dǎo)致公允價(jià)值的重大差異。

(三)資產(chǎn)評估的流程尚不規(guī)范,資產(chǎn)評估隊(duì)伍的建設(shè)有待加強(qiáng)。

如果既不能在活躍市場上,也不能運(yùn)用模型法確定公允價(jià)值,那么專業(yè)的資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)將成為企業(yè)公允價(jià)值取得資產(chǎn)或者負(fù)債公允價(jià)值的又一重要選擇。但目前很多專業(yè)的評估機(jī)構(gòu)不按業(yè)務(wù)操作規(guī)程執(zhí)業(yè),影響了評估機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量,難以取得客觀、公正的公允價(jià)值。另一方面,評估師執(zhí)業(yè)時(shí)的自我意識和專業(yè)水平的高低也是影響公允價(jià)值的一個(gè)原因。公允價(jià)值是評估人員根據(jù)被評估資產(chǎn)自身的條件及其所面臨的市場條件,對被評估資產(chǎn)客觀交換價(jià)值的合理估計(jì)值。也就是說,在評估過程中評估人員的作用是不可替代的,評估人員素質(zhì)的高低直接影響公允價(jià)值的公允性。

(四)公允價(jià)值計(jì)量為企業(yè)操縱盈余留下了隱患。

新準(zhǔn)則使企業(yè)盈余管理的彈性增強(qiáng)。非貨幣性資產(chǎn)交易準(zhǔn)則規(guī)定在滿足公允價(jià)值計(jì)量條件下,換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入損益。債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。由于公允價(jià)值的計(jì)量具有彈性大、不確定性的特點(diǎn),管理當(dāng)局很可能根據(jù)需要通過非貨幣易或債務(wù)重組操縱盈余。因此如何確保公允價(jià)值計(jì)量的可靠性,防止管理當(dāng)局利用公允價(jià)值操縱盈余,成為實(shí)施新會計(jì)準(zhǔn)則面臨的一項(xiàng)現(xiàn)實(shí)而嚴(yán)峻的問題。

三、公允價(jià)值計(jì)量在我國運(yùn)用的建議

(一)完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場條件。

雖然公允價(jià)值并不等于市場價(jià)格但是市場價(jià)格畢竟是最為客觀、可靠程度最高、最簡便的公允價(jià)值的來源。所以當(dāng)前應(yīng)該努力培育各級市場,特別是生產(chǎn)資料市場和二手交易市場,從而使公允價(jià)值的取得更為客觀、直接,最大程度地保證公允價(jià)值的可靠性。為促進(jìn)生產(chǎn)資料市場持續(xù)、穩(wěn)定地發(fā)展,在市場運(yùn)行過程中要做好四項(xiàng)工作:一是進(jìn)一步加強(qiáng)生產(chǎn)資料市場監(jiān)測與調(diào)控工作,不斷提高監(jiān)測、調(diào)控水平,適時(shí)市場監(jiān)測信息,保證公允價(jià)值獲取途徑的通暢;二是積極培育農(nóng)村生產(chǎn)資料市場,促進(jìn)社會主義新農(nóng)村建設(shè);三是大力創(chuàng)新流通業(yè),推動生產(chǎn)資料市場增長方式的轉(zhuǎn)變;四是加快批發(fā)市場的改造和提升。對于二手交易市場,應(yīng)引導(dǎo)品牌企業(yè)進(jìn)入,建立適當(dāng)?shù)氖袌鰷?zhǔn)入制度,嚴(yán)把資質(zhì)審查關(guān)。在發(fā)展二手市場的基礎(chǔ)上,政府應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)和支持中介服務(wù)機(jī)構(gòu),從而使交易雙方能夠獲得相對公允的市價(jià)信息。

(二)加強(qiáng)職業(yè)道德教育,提高財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素質(zhì)。

交易是人的活動,公允價(jià)值是人們計(jì)量經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的手段,沒有高素質(zhì)的會計(jì)人員,公允價(jià)值不可能得到合理地估計(jì)和運(yùn)用。公允價(jià)值應(yīng)用過程中需要大量的職業(yè)判斷,在新舊準(zhǔn)則交替之際,加大教育投入,轉(zhuǎn)變會計(jì)人員的計(jì)量觀念,培養(yǎng)具有公允價(jià)值觀念、懂得理論與實(shí)務(wù)的會計(jì)人員,是公允價(jià)值得以全面使用的必備條件,也是降低公允價(jià)值計(jì)量成本,應(yīng)用公允價(jià)值的需要。另一方面,公允價(jià)值應(yīng)用中大量不確定因素的使用,為企業(yè)利潤操縱提供了便利,這就要求加強(qiáng)會計(jì)人員的守法意識和道德教育,從主觀上消除利潤操縱的動機(jī)。

(三)規(guī)范資產(chǎn)評估流程,加強(qiáng)資產(chǎn)評估隊(duì)伍的建設(shè)。

公允價(jià)值的完善離不開資產(chǎn)評估的發(fā)展。(1)強(qiáng)化對資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)的監(jiān)管。一方面應(yīng)當(dāng)提高檢查監(jiān)管部門的監(jiān)管水平,提高監(jiān)管人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平,從技術(shù)上防范資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作,并提高對資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作的識別能力。另一方面應(yīng)當(dāng)發(fā)揮社會監(jiān)督的作用,積極提倡、鼓勵(lì)社會公眾參與監(jiān)督。此外,成立專門負(fù)責(zé)對注冊資產(chǎn)評估師監(jiān)督和處罰的機(jī)構(gòu),財(cái)政上要保證其資金的充足到位,不能因?yàn)閷Y產(chǎn)評估部門實(shí)施監(jiān)管的成本過高而放棄對其監(jiān)管,要確保資金的充分合理利用;(2)加強(qiáng)繼續(xù)教育,不斷提高注冊資產(chǎn)評估師的素質(zhì)。加快建立資產(chǎn)評估繼續(xù)教育相關(guān)規(guī)范,在法規(guī)方面保證資產(chǎn)評估師的繼續(xù)教育質(zhì)量;加強(qiáng)資產(chǎn)評估師的職業(yè)道德教育,從思想上保證資產(chǎn)評估的公允性;(3)減少守信成本,增大失信損失,改善評估執(zhí)業(yè)環(huán)境。充分發(fā)揮資產(chǎn)評估協(xié)會的作用,促使政府完善立法,改革評估執(zhí)業(yè)環(huán)境,使得失信者遭受的損失大于守信的成本,形成“一處失信,處處受限”的執(zhí)業(yè)環(huán)境,將誠信建設(shè)在評估行業(yè)持續(xù)地開展下去。

(四)完善相關(guān)法律法規(guī),保障公允價(jià)值可靠性的外部環(huán)境。

監(jiān)管部門制定嚴(yán)格的法律,對通過操縱公允價(jià)值操縱盈余的行為,實(shí)施經(jīng)濟(jì)處罰、行政處罰、市場準(zhǔn)入等處罰手段,從外部環(huán)境上保障公允價(jià)值的可靠性。

當(dāng)管理當(dāng)局在權(quán)衡處罰成本與操作公允價(jià)值獲得利益的高低時(shí),更嚴(yán)厲的處罰能夠震攝管理當(dāng)局,從而在外部監(jiān)管方面對公允價(jià)值的可靠性起到保障作用。

篇（10）

中圖分類號:F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

一、資產(chǎn)計(jì)價(jià)與資產(chǎn)評估

資產(chǎn)計(jì)價(jià)與資產(chǎn)評估有著彼此間的聯(lián)系,但又有著顯著區(qū)別。首先,資產(chǎn)評估強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)評估時(shí)點(diǎn)的市場價(jià)值,所以在會計(jì)師選用重置成本、現(xiàn)值等標(biāo)準(zhǔn)作為資產(chǎn)計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)時(shí),資產(chǎn)評估的結(jié)論就可以作為資產(chǎn)計(jì)價(jià)的依據(jù)。同樣,資產(chǎn)評估中所依據(jù)的許多數(shù)據(jù)資料都來自于企業(yè)的會計(jì)資料和財(cái)務(wù)報(bào)告,所以沒有了資產(chǎn)計(jì)價(jià)形成的會計(jì)資料,資產(chǎn)評估就成為了無本之木、無水之源;其次,雖然資產(chǎn)計(jì)價(jià)與資產(chǎn)評估有著上述的聯(lián)系,但不能簡單地認(rèn)為資產(chǎn)評估就是從資產(chǎn)計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的,這二者之間也是有區(qū)別的,它們在計(jì)價(jià)原則、計(jì)價(jià)目的、資產(chǎn)涵蓋范圍上都有著顯著的區(qū)別。例如,自創(chuàng)無形資產(chǎn)等視作資產(chǎn),在資產(chǎn)計(jì)價(jià)中卻不將其納入資產(chǎn)。同樣的,資產(chǎn)計(jì)價(jià)會將企業(yè)的一些設(shè)備、折舊費(fèi)用等視作資產(chǎn)的一部分,但資產(chǎn)評估會將過時(shí)的設(shè)備的價(jià)值視為零。所以,不能武斷地就將資產(chǎn)計(jì)價(jià)與資產(chǎn)評估混為一談。

二、資本保全目標(biāo)對資產(chǎn)計(jì)量模式的重要意義

區(qū)別了資產(chǎn)評估后,我們可以更清楚地界定到底何為資產(chǎn)計(jì)價(jià)。因?yàn)橘Y產(chǎn)和損益計(jì)量被認(rèn)為是資產(chǎn)計(jì)價(jià)中十分重要的兩個(gè)方面,而資本保全理論對二者均有著重要的影響。資本保全的核心思想是經(jīng)濟(jì)學(xué)的真實(shí)權(quán)益理論,資本保全理論就是將這一核心思想體現(xiàn)到會計(jì)事務(wù)中去,要求企業(yè)計(jì)算損益之時(shí),以不侵蝕資本為條件。

資本保全理論對資產(chǎn)計(jì)量的重大影響是通過會計(jì)計(jì)量模式的選擇來實(shí)現(xiàn)的。資本保全有兩種不同的保全觀:一是財(cái)務(wù)資本保全;二是實(shí)物成本保全。企業(yè)不同的資產(chǎn)保全概念的運(yùn)用,就表現(xiàn)為財(cái)務(wù)報(bào)表中不同會計(jì)模式的運(yùn)用,進(jìn)而表現(xiàn)出不同程度的相關(guān)性和可靠性。

三、以投資性房地產(chǎn)為例進(jìn)行具體分析

投資性房地產(chǎn)是指為了賺取租金或資本增值、或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。包括已出租的土地所有權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)或者已出租的建筑物。投資性房地產(chǎn)有成本模式及公允價(jià)值模式兩種計(jì)量方式。下面分別分析在兩種不同的計(jì)量模式下,企業(yè)的會計(jì)盈利會受到什么樣的影響。

1、采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)。成本模式計(jì)量下,企業(yè)采用了資產(chǎn)的雙重計(jì)價(jià),即糅合了歷史成本與現(xiàn)實(shí)價(jià)值。期初的歷史成本包括取得資產(chǎn)時(shí)的一切合理的、必要的支出,隨后按期計(jì)提折舊或攤銷,降低了資產(chǎn)的賬面價(jià)值,同時(shí)提高了企業(yè)的費(fèi)用,自然也就降低了企業(yè)的利潤。這些計(jì)價(jià)方法都保證了資產(chǎn)計(jì)價(jià)相關(guān)性。資產(chǎn)負(fù)債表日,要對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行減值測試,并在減值確實(shí)發(fā)生時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備,將資產(chǎn)的賬面價(jià)值統(tǒng)一于現(xiàn)實(shí)價(jià)值,這樣就保證了資產(chǎn)計(jì)價(jià)的可靠性。同時(shí),計(jì)提減值準(zhǔn)備,減少了資產(chǎn)賬面價(jià)值,增加了利潤表中的“資產(chǎn)減值損失”科目,減少了利潤總額。但已計(jì)提的減值準(zhǔn)備在價(jià)值恢復(fù)時(shí)也不得轉(zhuǎn)回,一定程度上降低了可靠性,但阻止了企業(yè)通過調(diào)節(jié)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤調(diào)節(jié)的行為。

另外,稅法上并不承認(rèn)資產(chǎn)的減值損失,且企業(yè)采用的折舊(攤銷)方式與稅法規(guī)定的方式不同時(shí),都會產(chǎn)生所得稅上的差異。折舊(攤銷)方式的不同就會帶來兩種形式的所得稅差異,會計(jì)上的折舊(攤銷)額大于稅法規(guī)定時(shí),會產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債,增加當(dāng)期所得稅費(fèi)用;小于稅法規(guī)定時(shí)情況則相反。但是,由于所得稅率的影響,所得稅費(fèi)用的影響程度肯定小于減值或折舊(攤銷)差異帶來的影響。

2、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)。企業(yè)只有在存在確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的,才允許采用公允價(jià)值計(jì)量模式。外購或自行建造的采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),同樣按照取得時(shí)的成本進(jìn)行初始計(jì)量。但在后續(xù)計(jì)量中,不再對固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量,公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入“公允價(jià)值變動損益”科目。

公允價(jià)值計(jì)量模式下,企業(yè)采用了實(shí)物保全的資產(chǎn)保全概念。當(dāng)公允價(jià)值發(fā)生變動時(shí),投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值就要進(jìn)行調(diào)整,且不會通過計(jì)提折舊(攤銷)或減值準(zhǔn)備的方式來降低資產(chǎn)賬面價(jià)值、增加費(fèi)用。只是通過“公允價(jià)值變動損益”科目記錄公允價(jià)值的變動,同樣的,稅法中并不承認(rèn)投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值隨公允價(jià)值變動的數(shù)額,由此也就帶來了所得稅差異。當(dāng)投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值上升時(shí),利潤表中該“公允價(jià)值變動損益”科目數(shù)額增加,利潤總額隨之增加,此時(shí)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ),產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債,增加當(dāng)期所得稅費(fèi)用;反之亦然。這樣所得稅費(fèi)用與利潤總額同步增加或減少就抵減了一部分由于公允價(jià)值的變動而對凈利潤帶來的影響。

3、采用新準(zhǔn)則后,由成本模式轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r(jià)值模式。雖然新準(zhǔn)則中依然以成本模式為主導(dǎo),但仍鼓勵(lì)那些開發(fā)區(qū)類企業(yè),尤其是那些希望通過租金收入獲得長期收益以增強(qiáng)可持續(xù)發(fā)展能力的上市公司,由于它們更符合采用公允價(jià)值模式的前提,即所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場,企業(yè)也能夠從該市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息,從而能夠?qū)ν顿Y性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理估計(jì)。企業(yè)一旦選擇公允價(jià)值模式,就應(yīng)當(dāng)對其所有投資性房地產(chǎn)采用公允模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差異計(jì)入當(dāng)期損益。

也就是說,投資性房地產(chǎn)的上市公司將對其相關(guān)資產(chǎn)重新估值,由此帶來的是賬面凈資產(chǎn)的大幅增加,使得相關(guān)會計(jì)數(shù)據(jù)更能反映近年來房地產(chǎn)的增值情況。另外,上市公司可以通過賺取租金,或持有房地產(chǎn)等待其增值獲取利潤。一旦投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值提升,上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表將體現(xiàn)這一利潤,這必然會帶動利潤的上漲,進(jìn)而帶來每股收益的增加、影響地產(chǎn)股的股價(jià)表現(xiàn)。

總之,會計(jì)計(jì)量在會計(jì)模式中占有十分重要的地位,進(jìn)行正確合理的會計(jì)計(jì)量自然要求我們要清晰的界定資產(chǎn)計(jì)價(jià),選擇適當(dāng)?shù)那曳掀髽I(yè)發(fā)展目標(biāo)的資產(chǎn)保全概念,由此選擇不同的會計(jì)計(jì)量模式,形成不同的資產(chǎn)計(jì)價(jià)方法,勢必會在成本、費(fèi)用的計(jì)量上存在差異,反映到利潤表中就形成了對利潤總額進(jìn)而對凈利潤的影響。

(作者單位:威海市水務(wù)集團(tuán)有限公司)

主要參考文獻(xiàn):

篇（11）

一、公允價(jià)值計(jì)量

公允價(jià)值亦稱公允市價(jià)、公允價(jià)格。熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價(jià)格,或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以被買賣或者一項(xiàng)負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r(jià)格。在公允價(jià)值計(jì)量下,資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉市場情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。購買企業(yè)對合并業(yè)務(wù)的記錄需要運(yùn)用公允價(jià)值的信息。在實(shí)務(wù)中,通常由資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)對被并企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)行評估。從理論上說公允價(jià)值的來源應(yīng)該是兩種:市價(jià)和未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)。后者表面上看有普遍的適用范圍,但是實(shí)際上要求詳細(xì)的現(xiàn)金流量預(yù)測、終值的預(yù)計(jì)和合理的風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整后的折現(xiàn)率,而這些數(shù)據(jù)的輸入牽涉主觀判斷,其微小的變化對于所推導(dǎo)的公允價(jià)值具有很高的敏感性。為了規(guī)避這些現(xiàn)實(shí)操作中的技術(shù)性風(fēng)險(xiǎn),根據(jù)公允價(jià)值信息的獲取條件,將其來源分為活躍市場的公開報(bào)價(jià)、價(jià)值評估模型和交易對手提供等三種,而現(xiàn)時(shí)中常用的現(xiàn)金流量貼現(xiàn)法應(yīng)該慎用。

二、公允價(jià)值計(jì)量在新會計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用中存在的問題

1、 采用公允價(jià)值計(jì)量信息質(zhì)量的可靠性難以保證

按公允價(jià)值定義要求,公允價(jià)值由交易雙方在公平交易的基礎(chǔ)上確定,即交易時(shí)間、交易市場的活躍性、交易資產(chǎn)或負(fù)債的性質(zhì)同時(shí)具備。而交易的公平性受到市場體系健全程度、會計(jì)規(guī)范體制完善程度、中介機(jī)構(gòu)公眾信任度、會計(jì)人員素質(zhì)高低等諸多因素的影響。如果不經(jīng)分析。直接用公允價(jià)值替代歷史成本計(jì)量是很不妥的。相對于歷史成本計(jì)量,公允價(jià)值計(jì)量雖然在財(cái)務(wù)報(bào)表中能提供更為相關(guān)可比的會計(jì)信息,但大多數(shù)情況下,公允價(jià)值不能直接獲取,需要估算和驗(yàn)證,取得公允價(jià)值都要花費(fèi)相當(dāng)大的成本,從而增加了會計(jì)報(bào)表的準(zhǔn)備成本。有悖會計(jì)的成本效益原則。況且,目前我國市場體系尚在逐步健全完善中,會計(jì)規(guī)范程度不高,中介機(jī)構(gòu)公眾信任度和會計(jì)人員素質(zhì)也比較低,因此就容易引發(fā)一系列的問題,導(dǎo)致資產(chǎn)評估弄虛作假,會計(jì)信息失真比較嚴(yán)重,從而大大降低了公允價(jià)值的可靠性。

2、 公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)際操作困難

縱觀國內(nèi)外在應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量方面,都存在實(shí)際操作困難問題。我國新會計(jì)準(zhǔn)則對于哪些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)適用于公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量已作了明確規(guī)定,但對于如何實(shí)施公允價(jià)值卻沒有給予充分說明。例如,當(dāng)外部會計(jì)環(huán)境的變化引起經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)變動時(shí),企業(yè)并不能及時(shí)提供相關(guān)、可靠的信息,甚至可能誤導(dǎo)信息使用者。在這種情況下,現(xiàn)值計(jì)量就成為估計(jì)公允價(jià)值的最優(yōu)選擇。但是,因?yàn)槲磥憩F(xiàn)金流量的金額、時(shí)點(diǎn)和貨幣時(shí)間價(jià)值等具有很大的不確定性,所以在計(jì)量的實(shí)際操作上往往面臨很大的困難。同時(shí),現(xiàn)值技術(shù)的應(yīng)用,需要有專業(yè)技術(shù)強(qiáng)、高素質(zhì)的會計(jì)人員和誠信的評估師隊(duì)伍,這也是眼下跟不上要求的現(xiàn)實(shí)困難。

3、 采用公允價(jià)值計(jì)量產(chǎn)生稅收銜接的問題

目前,市場普遍關(guān)心企業(yè)在首次采用公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)后,調(diào)增的留存收益和未實(shí)現(xiàn)收益在稅法上是否需要征稅。從我國現(xiàn)階段的稅收立法來看,遵循稅法與會計(jì)相互分離的原則,即對企業(yè)的收入和費(fèi)用予以確認(rèn)時(shí),強(qiáng)調(diào)的是以收付實(shí)現(xiàn)制為準(zhǔn)的。所以,對這塊的調(diào)增的留存收益和未實(shí)現(xiàn)收益進(jìn)行征稅的可能性較小。此外,采用公允價(jià)值對投資性房地產(chǎn)計(jì)量后,原來所計(jì)提的折舊和攤銷,在稅前是不允許扣陳的,這會增加企業(yè)的應(yīng)交所得稅,企業(yè)在做稅務(wù)處理時(shí)會產(chǎn)生不利的影響。一些房地產(chǎn)企業(yè)也明確表示,如果采用公允價(jià)值計(jì)量在稅收上產(chǎn)生不利,那么他們則更傾向于使用成本模式計(jì)量。可見,我國目前在應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)產(chǎn)生的這種未實(shí)現(xiàn)收益是否交納所得稅的問題,仍然是懸而未決,沒有明確的規(guī)定予以規(guī)范。

三、完善公允價(jià)值計(jì)量在新會計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用

1、規(guī)范資產(chǎn)評估流程,加強(qiáng)資產(chǎn)評估的隊(duì)伍建設(shè)

資產(chǎn)評估是公允價(jià)值確認(rèn)的重要途徑之一,公允價(jià)值的完善離不開資產(chǎn)評估的發(fā)展。但是,從上文的論述中我們不難發(fā)現(xiàn),在我國目前的市場環(huán)境中,資產(chǎn)評估的流程尚不規(guī)范,資產(chǎn)評估隊(duì)伍建設(shè)有待加強(qiáng)。首先,應(yīng)強(qiáng)化對資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)的監(jiān)管。一方面,我們應(yīng)當(dāng)提高檢查監(jiān)管部門的監(jiān)管水平,提高監(jiān)管人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平。從技術(shù)上防范資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作,并提高對資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作的識別能力。另一方面,應(yīng)當(dāng)發(fā)揮社會監(jiān)督的作用,積極提倡、鼓勵(lì)社會公眾參與監(jiān)督。此外,成立專門負(fù)責(zé)對注冊資產(chǎn)評估師監(jiān)督和處罰的機(jī)構(gòu),財(cái)政上要保證其資金的充足到位,不能因?yàn)閷Y產(chǎn)評估部門實(shí)施監(jiān)管的成本過高而放棄對其監(jiān)管,要確保資金的充分合理利用。其次,應(yīng)加強(qiáng)繼續(xù)教育,不斷提高注冊資產(chǎn)評估師的素質(zhì)。加快建立資產(chǎn)評估繼續(xù)教育相關(guān)規(guī)范,在法規(guī)方面保證資產(chǎn)評估師的繼續(xù)教育質(zhì)量;加強(qiáng)資產(chǎn)評估師的職業(yè)道德教育,從思想上保證資產(chǎn)評估的公允性。

2、完善上市公司會計(jì)政策和公允價(jià)值信息披露

從本文對樣本公司信息披露中可以發(fā)現(xiàn),鑒于新會計(jì)準(zhǔn)則是以原則導(dǎo)向?yàn)橹?在實(shí)際運(yùn)用中公司需要結(jié)合本企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)和業(yè)務(wù)范圍有針對性地修改、完善本企業(yè)的會計(jì)制度,對會計(jì)業(yè)務(wù)核算體系進(jìn)行細(xì)化,制定操作性指引,防止財(cái)務(wù)核算的隨意性和主觀性。但筆者發(fā)現(xiàn),在上市公司披露的2007年年報(bào)中,許多公司在重大會計(jì)政策披露中照搬準(zhǔn)則的原則性條款,避重就輕,缺乏可參考價(jià)值,特別是在一些存在重大盈余管理空間的會計(jì)政策披露上,這將大大弱化公司對財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供信息的有效性和準(zhǔn)確性。建議有關(guān)部門盡快研究出臺相關(guān)規(guī)范文件,對年報(bào)會計(jì)政策披露細(xì)化標(biāo)準(zhǔn)給予規(guī)范指導(dǎo),特別是一些涉及職業(yè)判斷、利潤操縱空間大的會計(jì)政策,以遏制公司重大會計(jì)政策披露不明確的問題,提高財(cái)務(wù)報(bào)表信息的可讀性和有效性。建議國家應(yīng)統(tǒng)一公允價(jià)值信息的披露,使其披露更加規(guī)范,更加科學(xué),更有利于保護(hù)廣大投資者等利益相關(guān)者的利益,上市公司應(yīng)嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定披露。

3、督促上市公司盡快完成與財(cái)務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制制度

新會計(jì)準(zhǔn)則拓寬了原有會計(jì)核算的領(lǐng)域和范疇,引入了許多新概念,如公允價(jià)值計(jì)量、投資性房地產(chǎn)、金融工具、股份支付等;在操作層面,執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)專業(yè)判斷的要求大大提高,除了原有的固定資產(chǎn)折舊、資產(chǎn)減值、預(yù)計(jì)負(fù)債等傳統(tǒng)專業(yè)判斷領(lǐng)域外,還新增了金融工具分類、股份支付以及利用估值模型確定公允價(jià)值時(shí)相關(guān)參數(shù)選擇等新的會計(jì)估計(jì)領(lǐng)域,專業(yè)判斷難度有所增加。這些情況客觀上要求上市公司建立健全相關(guān)內(nèi)部控制和科學(xué)的決策體系。因此在日常對財(cái)務(wù)信息監(jiān)管過程中,需要督促公司盡管完善與財(cái)務(wù)相關(guān)的內(nèi)控制度,明確對公司財(cái)務(wù)影響重大的會計(jì)業(yè)務(wù)的核算標(biāo)準(zhǔn)和控制程序,以提高上市公司財(cái)務(wù)信息的透明度和準(zhǔn)確性。

4、加強(qiáng)審計(jì)的配套建設(shè)

會計(jì)與審計(jì)密不可分,會計(jì)執(zhí)行好壞,還有賴于審計(jì)的完善與發(fā)展,在公允價(jià)值會計(jì)下,會計(jì)信息具有很大主觀性,因而為了防范會計(jì)人員隨意操縱會計(jì)數(shù)據(jù)提供虛假信息,加強(qiáng)審計(jì)工作力度是必不可少的。2006年2月15日,中國注冊會計(jì)師協(xié)會《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1322號――公允價(jià)值計(jì)量和披露的審計(jì)》,初步規(guī)范了我國公允價(jià)值的審計(jì)方法和過程,在一定程度上確保了會計(jì)報(bào)告的真實(shí)性。但是,由于我國公允價(jià)值確認(rèn)、計(jì)量的相關(guān)理論并不完善,這給公允價(jià)值審計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行帶來一定難度。當(dāng)注冊會計(jì)師按照第1322號審計(jì)準(zhǔn)則第十條的規(guī)定,評價(jià)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表中公允價(jià)值計(jì)量和披露是否符合適用的會計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會計(jì)制度的規(guī)定時(shí),評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)本身就不明確和統(tǒng)一,從而影響注冊會計(jì)師評價(jià)的正確性;當(dāng)注冊會計(jì)師按照該準(zhǔn)則第四十一條和第四十二條的規(guī)定,對公允價(jià)值進(jìn)行獨(dú)立估值時(shí),更需要明晰統(tǒng)一的參考指導(dǎo)。顯然,我國相關(guān)會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的完善之路任重而道遠(yuǎn)。

四、結(jié)語

綜上所述,文章首先探討了公允價(jià)值計(jì)量的相關(guān)定義,接著分析公允價(jià)值計(jì)量在新會計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用存在的問題,最后探討了如何加強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量在新會計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用。在現(xiàn)實(shí)生活中,相信隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和市場經(jīng)濟(jì)制度的健全,隨著法律監(jiān)督能力不斷增強(qiáng),公允價(jià)值計(jì)量在新會計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用會越來越完善。

參考文獻(xiàn):

[1]徐燕雯.淺析公允價(jià)值計(jì)量在新會計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用.事業(yè)財(cái)會,2008;01

[2]馬良.公允價(jià)值應(yīng)用存在的問題及對策.商業(yè)經(jīng)濟(jì),2009;03

[3]戴欣苗.公允價(jià)值運(yùn)用與經(jīng)濟(jì)背景的關(guān)系分析.金融理論與實(shí)踐,2009;12